Mezi českými a slovenskými subjekty jsou uzavírány různé smluvní vztahy mimo jiné i v oblasti poskytování služeb. Cílem tohoto příspěvku je upozornit na principy, které je český plátce povinen respektovat, pokud uskuteční službu s místem plnění v tuzemsku nebo na Slovensku, popř. je v pozici příjemce služby poskytované slovenským subjektem s místem plnění v tuzemsku (ČR).
Poskytování služeb mezi českými a slovenskými subjekty
Ing.
Dagmar
Fitříková
OBECNÉ PRINCIPY VYMEZENÉ V ČESKÉM A SLOVENSKÉM ZÁKONĚ O DPH
Obě právní normy, tj. český zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "český ZDPH"), i slovenský zákon č. 222/2004 Z.z., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "slovenský ZDPH"), upravují DPH v obou členských zemích na základě principů platných v EU (Směrnice Rady 2006/112/ES). Při srovnání úpravy obsažené v českém a slovenském ZDPH lze dospět k závěru, že pro určení místa plnění při poskytování služeb jsou v českém i slovenském ZDPH vymezena shodná pravidla. Jiná situace je však v oblasti upravující podmínky vzniku povinnosti přiznat daň při poskytnutí služby s místem plnění na Slovensku českým plátcem a naopak při poskytnutí služby s místem plnění v ČR osobou povinou k dani se sídlem na Slovensku. Určité odlišnosti lze při srovnání obou právních předpisů upravujících DPH v ČR a na Slovensku zaznamenat také v oblasti pravidel stanovených pro registraci českých subjektů na Slovensku a podmínek pro registraci slovenských subjektů v ČR.
Znalost legislativy platné v dané členské zemi
Tento příspěvek se zaměřuje na oblast uplatňování DPH při poskytnutí služby upravenou podle pravidel stanovených v českém a slovenském ZDPH. Povinnost přiznat daň, popř. pravidla stanovená pro přenesení daňové povinnosti z poskytovatele na příjemce služby, a zejména povinnosti týkající se registrace k DPH se mohou v jednotlivých členských zemích lišit. Plátce, který poskytuje službu s místem plnění v jiné členské zemi, musí vždy ověřit konkrétní pravidla upravená pro oblast uplatňování DPH ZDPH platným v příslušné členské zemi.
VYMEZENÍ ZÁKLADNÍCH POJMŮ
Osoba povinná k dani ve smyslu českého ZDPH
Podle
§ 5 odst. 1 českého ZDPH
se za osobu povinnou k dani považuje fyzická nebo právnická osoba, která samostatně uskutečňuje ekonomické činnosti, pokud není v § 5a českého ZDPH stanoveno jinak. Z definice vymezené v § 5 odst. 1 českého ZDPH lze dovodit, že pro účely českého ZDPH se za osobu povinnou k dani považují výše uvedené osoby, pokud uskutečňují ekonomické činnosti kdekoli, v tuzemsku nebo mimo tuzemsko, tj. i na Slovensku. Plátce ve smyslu českého ZDPH
Osoba povinná k dani se stává plátcem při splnění podmínek vymezených v
§ 6 až 6f českého ZDPH
. Osoba neusazená v tuzemsku ve smyslu českého ZDPH
S účinností od 1. 1. 2013 je v
§ 4 odst. 1 písm. n) českého ZDPH
definována pro účely českého ZDPH osoba neusazená v tuzemsku
jako osoba, která: *
nemá sídlo v tuzemsku,
*
uskuteční zdanitelné plnění dodání zboží nebo poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku a
*
v tuzemsku nemá provozovnu nebo v tuzemsku má provozovnu, která se tohoto plnění neúčastní.
Z definice vymezené v § 4 odst. 1 písm. n) českého ZDPH vyplývá, že do kategorie osoby neusazené v tuzemsku patří nejen osoba registrovaná k DPH na Slovensku, ale s účinností od 1. 1. 2013 i osoba povinná k dani se sídlem na Slovensku, která dosud není registrována k DPH (ani v ČR ani na Slovensku), pokud poskytne českému plátci nebo osobě povinné k dani se sídlem v ČR, která není plátcem, službu s místem plnění v ČR. Přijetím takové služby vzniká českému plátci nebo identifikované osobě podle § 108 odst. 1 písm. c) českého ZDPH povinnost přiznat v tuzemsku DPH.
DAŇOVÝ REŽIM PŘI POSKYTOVÁNÍ SLUŽEB S MÍSTEM PLNĚNÍ V ČR A NA SLOVENSKU
Daňový režim při poskytování služeb s místem plnění v ČR i na Slovensku ovlivňují dva základní faktory, a to
stanovení místa plnění
podle charakteru poskytnuté služby a pozice příjemce služby.
Místo plnění při poskytnutí služby se stanoví podle pravidel vymezených v § 9 odst. 1 a 2 a § 10 až 10k českého ZDPH. Slovenský ZDPH upravuje místo plnění při poskytnutí služby v § 15 a 16. V případě, že je v pozici poskytovatele služby osoba povinná k dani a v pozici příjemce služby osoba nepovinná k dani (např. občan ČR nebo Slovenska), je povinen přiznat daň na výstupu vždy poskytovatel služby, a to buď v ČR, nebo na Slovensku, podle toho, kde je určeno místo plnění. Samozřejmě za předpokladu, že se jedná o poskytnutí služby, která je zdanitelným plněním. Pokud je v pozici poskytovatele i příjemce služby osoba povinná k dani, vznikne povinnost přiznat daň buď poskytovateli služby, nebo je podle pravidel vymezených příslušným ZDPH uplatněn princip "reverse charge", tj. přenesení daňové povinnosti na příjemce služby. Povinnost přiznat daň na výstupu vzniká poskytovateli nebo příjemci služby podle pravidel určujících, kdo a za jakých podmínek je povinen přiznat daň podle pravidel vymezených ZDPH platným v ČR nebo Slovensku, podle toho, kde je určeno místo plnění. Místo plnění při poskytnutí služby
Při stanovení místa plnění při poskytování služeb je nutné rozlišovat, o jakou konkrétní službu se jedná a zda je či není předmětná služba uvedena v některé z výjimek ze základního pravidla (dále také "služby uvedené nebo neuvedené ve výjimkách ze základního pravidla"), které jsou v českém ZDPH vymezeny v § 10 až 10k českého ZDPH a ve slovenském ZDPH v § 16. V případě služeb, které nejsou uvedeny ve výjimkách ze základního pravidla, se místo plnění stanoví podle základního pravidla obsaženého v § 9 odst. 1 a 2 českého ZDPH a podle § 15 odst. 1 a 2 slovenského ZDPH. Pokud je
příjemcem služby neuvedené ve výjimkách
vymezených v § 10 až 10d a 10k českého ZDPH osoba povinná k dani,
je nutné při stanovení místa plnění v těchto případech respektovat základní pravidlo upravené v § 9 odst. 1 ZDPH. Podle cit. ustanovení je místem plnění místo, kde má příjemce služby sídlo, a pokud je taková služba poskytnuta provozovně osoby povinné k dani nacházející se v jiném místě, než je její sídlo, je místem plnění místo, kde se provozovna nachází. Obdobně je místo plnění u takto poskytnutých služeb určeno i podle slovenského ZDPH (§ 15 odst. 1 slovenského ZDPH). V případě, že je příjemcem služby neuvedené ve výjimkách ze základního pravidla osoba nepovinná k dani,
určí se místo plnění při poskytnutí takové služby podle § 9 odst. 2 ZDPH, tj. podle sídla, popř. podle umístnění provozovny poskytovatele služby,
pokud je taková služba poskytnuta prostřednictvím provozovny poskytovatele služby umístěné v jiném místě, než kde je jeho sídlo. Obdobně je místo plnění u těchto služeb určeno i podle slovenského ZDPH (§ 15 odst. 2 slovenského ZDPH). Použití základního pravidla při stanovení místa plnění při poskytnutí služby osobě povinné k dani
Pokud se pro stanovení místa plnění při poskytnutí služby českým plátcem použije v souladu s § 9 odst. 1 nebo 2 českého ZDPH základní pravidlo, není důležité, kde jsou takové služby "fyzicky" poskytovány, protože místo plnění se určí buď podle sídla, popř. umístění provozovny příjemce služby (§ 9 odst. 1 ZDPH a § 15 odst. 1 slovenského ZDPH), nebo podle sídla, popř. umístění provozovny, poskytovatele služby (§ 9 odst. 2 českého ZDPH a § 15 odst. 2 slovenského ZDPH).
Do kategorie
služeb neuvedených ve výjimkách ze základního pravidla,
tj. služeb neuvedených v § 10 až 10d a § 10k českého ZDPH (§ 16 odst. 1 až 4 a odst. 10 a odst. 11 slovenského ZDPH), pokud se jedná o služby poskytované osobě povinné k dani,
patří např. tyto služby: *
přeprava zboží,
*
služby související s přepravou zboží,
*
práce na movité věci a oceňování movité věci,
*
reklamní služby,
*
převod a postoupení autorského práva, patentu, licence, ochranné známky a podobného práva,
*
poskytnutí pracovní síly,
*
telekomunikační služby,
*
rozhlasové a televizní vysílání,
*
elektronické služby,
*
poradenské, inženýrské, konzultační, právní, účetní a jiné podobné služby, zpracování dat, poskytnutí informací, překladatelské a tlumočnické služby a další služby neuvedené.
U výše uvedených služeb a dalších služeb neuvedených v § 10 až 10d a § 10k českého ZDPH (§ 16 odst. 1 až 4 a odst. 10 a odst. 11 slovenského ZDPH) se místo plnění určí vždy podle
§ 9 odst. 1 českého ZDPH
(§ 15 odst. 1 slovenského ZDPH). Stanovení místa plnění při poskytnutí vybraných služeb uvedených ve výjimkách ze základního pravidla
Do kategorie služeb, které jsou uvedeny ve výjimkách ze základního pravidla, a u kterých se místo plnění stanoví vždy podle kritéria vymezeného příslušným ustanovením českého a slovenského ZDPH patří níže uvedené služby:
*
Služby vztahující se k nemovitostem
včetně služby realitních kanceláří, odhadce nebo služby architekta a stavebního dozoru (§ 10 českého ZDPH
a § 16 odst. 1 slovenského ZDPH). Do této kategorie služeb patří kromě stavebních prací a dalších služeb vztahujících se k nemovitostem i služby znalce, odhadce a realitní kanceláře, služby ubytovací a služby, které mají charakter udělení práv na užívání nemovitosti, služby při přípravě a koordinaci stavebních prací, jako jsou zejména služby architekta a stavebního dozoru. Podle § 10 českého ZDPH a podle § 16 odst. 1 slovenského ZDPH je místem plnění u takto poskytovaných služeb místo, kde se nemovitost nachází.*
Služby v oblasti kultury, umění, sportu, vědy, vzdělávání a zábavy.
Při poskytnutí těchto služeb je místem plnění místo konání takové nebo podobné akce, pokud jde o službu spočívající v oprávnění ke vstupu na takovou akci, včetně služby přímo související s tímto oprávněním, nebo pokud jde o službu vztahující se k takové akci, včetně přímo související služby a poskytnutí služby organizátora takové akce osobě nepovinné k dani (§ 10b českého ZDPH a § 16 odst. 3 slovenského ZDPH).*
Služby stravovací.
Podle § 10c českého ZDPH a podle § 16 odst. 10 a 11 slovenského ZDPH je místem plnění při poskytnutí restauračních a stravovacích služeb místo, kde jsou tyto služby fyzicky poskytnuty.*
Krátkodobý nájem dopravního prostředku.
Krátkodobým nájmem dopravního prostředku se pro účely českého i slovenského ZDPH rozumí nepřetržité držení nebo užívání dopravního prostředku po dobu nepřesahující 30 dní a u lodí nepřesahující 90 dní. Místem plnění je podle § 10d odst. 1 českého ZDPH a podle § 16 odst. 2 slovenského ZDPH místo, kde je pronajatý dopravní prostředek skutečně fyzicky předán do držení nebo užívání zákazníkovi (nájemci).*
Služby oceňování movité věci a práce na movité věci poskytované osobě nepovinné k dani.
Místem plnění je podle § 10g písm. b) českého ZDPH (§ 16 odst. 9 slovenského ZDPH) místo, kde je služba skutečně poskytnuta.Pravidla pro určení místa plnění u výše uvedených služeb jsou upravena podle shodných kritérií v českém i slovenském ZDPH.
Osoby povinné přiznat nebo zaplatit DPH při poskytnutí služby
Osoby povinné přiznat daň vymezuje
§ 108 odst. 1 českého ZDPH.
Do postavení osoby povinné přiznat daň podle cit. ustanovení se český plátce dostane, pokud uskutečňuje službu s místem plnění v tuzemsku, která je zdanitelným plněním, s výjimkou plnění, u kterých je povinen přiznat daň příjemce (např. poskytnutí stavebních nebo montážních prací pro jiného plátce podle § 92e ZDPH). Český plátce je povinen podle § 108 odst. 1 písm. c) českého ZDPH
přiznat daň i v případě poskytnutí, resp. přijetí, služby podle § 9 až 10d a § 10k českého ZDPH s místem plnění v tuzemsku, pokud je taková služba poskytnuta osobou neusazenou v tuzemsku [§ 4 odst. 1 písm. n) českého ZDPH), tj. např. při poskytnutí takových služeb osobou povinnou k dani se sídlem na Slovensku. Přitom není z pohledu DPH důležité, zda je poskytovatel služby, který má sídlo na Slovensku, současně registrován k DPH na Slovensku nebo nikoli. Osoby povinné platit DPH na Slovensku vymezuje § 69 slovenského ZDPH.
Z úpravy obsažené v § 69 odst. 2 slovenského ZDPH
jednoznačně vyplývá, že povinnost platit na Slovensku daň má příjemce služby v případě, že je místo plnění u takto poskytnuté služby stanoveno podle § 16 odst. 1 až 4 a 10 a 11 slovenského ZDPH
(§ 10 až 10d českého ZDPH), a za předpokladu, že příjemce takové služby má na Slovensku sídlo, místo podnikání, provozovnu nebo bydliště. V této pozici není např. český plátce, který nemá na Slovensku sídlo ani provozovnu a kterému jsou poskytnuty služby s místem plnění na Slovensku (např. služby vztahující se k nemovitosti). Příklad
Poskytnutí služby vztahující se k nemovitosti umístěné na Slovensku českým plátcem osobě povinné k dani se sídlem na Slovensku
Český plátce poskytuje službu vztahující se k nemovitosti umístěné na Slovensku osobě, která má na Slovensku sídlo a je na Slovensku registrovaná k DPH. Místo plnění u takto poskytnuté služby se stanoví podle § 10 českého ZDPH (§ 16 odst. 1 slovenského ZDPH). Povinnost přiznat daň má podle § 69 odst. 2 slovenského ZDPH příjemce služby. Stejný postup se uplatní i v případě, pokud v pozici příjemce služby bude slovenská firma (osoba povinná k dani), která není registrována k DPH na Slovensku.
Příklad
Poskytnutí služby vztahující se k nemovitosti umístěné na Slovensku českým plátcem českému plátci
Český plátce poskytuje službu vztahující se k nemovitosti umístěné na Slovensku jinému českému plátci se sídlem v ČR, který je na Slovensku registrován k DPH,
ale nemá zde sídlo ani provozovnu.
Místo plnění u takto poskytnuté služby se stanoví podle § 10 českého ZDPH (§ 16 odst. 1 slovenského ZDPH). V tomto případě není možné přenesení daňové povinnosti na příjemce zdanitelného plnění, protože nemá na Slovensku sídlo ani provozovnu. V tomto případě je poskytovatel služby, český plátce, povinen se před poskytnutím služby registrovat k DPH na Slovensku (§ 5 slovenského ZDPH), a je to poskytovatel služby, kdo je povinen podle § 69 odst. 1 slovenského ZDPH platit na Slovensku DPH. Přenesení daňové povinnosti na příjemce služby podle § 69 odst. 2 slovenského ZDPH, je možné pouze v případě, že jsou zde vymezené služby, popř. dodání zboží včetně instalace nebo montáže s místem plnění na Slovensku, poskytovány osobě povinné k dani, která má na Slovensku sídlo nebo provozovnu. Tato podmínka však není v popisovaném případě splněna. Výše uvedené principy, tj. stanovení místa plnění a vyhodnocení skutečnosti, komu vznikne povinnost přiznat nebo platit daň při poskytnutí vybraných služeb, jsou vysvětleny na konkrétních příkladech. Pro srovnání se u shodných služeb vyskytují v pozici příjemce služby různé osoby (osoba povinná k dani se sídlem v ČR, popř. na Slovensku, nebo osoba nepovinná k dani).
Příklad
Poskytnutí právní služby českým plátcem
Právní kancelář, český plátce, se sídlem v ČR, který nemá provozovnu na Slovensku, poskytuje právní služby různým osobám, tj. českým a slovenským občanům (osobám nepovinným k dani), a také osobám povinným k dani, tj. firmám se sídlem v ČR nebo na Slovensku. Z hlediska DPH se jedná o službu
neuvedenou ve výjimkách ze základního pravidla
(tj. v § 10 až 10d a 10k českého ZDPH), a proto se místo plnění stanoví podle § 9 odst. 1 nebo 2 ZDPH bez ohledu na skutečnost, kde jsou právní služby fakticky poskytnuty. a)
V pozici příjemce služby je osoba nepovinná k dani (
český nebo slovenský občan). V tom případě podléhá úplata za právní služby poskytované české DPH, protože místo plnění se stanoví podle sídla poskytovatele právních služeb, tj. podle § 9 odst. 2 ZDPH
(§ 15 odst. 2 slovenského ZDPH). Povinnost přiznat DPH má v ČR právní kancelář jako poskytovatel služby. b)
V pozici příjemce služby je osoba povinná k dani se sídlem v ČR.
Místo plnění se určí v tuzemsku (ČR) podle § 9 odst. 1 ZDPH,
tj. podle sídla příjemce služby. Povinnost přiznat DPH má v ČR poskytovatel právních služeb. Skutečnost, zda jsou právní služby poskytovány fakticky v sídle právní kanceláře nebo v sídle či místě pobytu klienta, není v těchto případech důležitá. c)
V pozici příjemce služby je osoba povinná k dani se sídlem na Slovensku.
Pokud český plátce poskytuje právní služby osobě povinné k dani se sídlem na Slovensku, určí se místo plnění stejně jako v předchozí situaci podle § 9 odst. 1 ZDPH
(§ 15 odst. 1 slovenského ZDPH), s tím rozdílem, že v tomto případě se místo plnění stanoví na Slovensku, protože zde má příjemce služby sídlo. Přitom není důležité, zda je příjemce služby v postavení osoby registrované k DPH na Slovensku nebo nikoli nebo je osobou povinnou k dani dosud neregistrovanou k DPH. Příklad
Poskytnutí právní služby osobou povinnou k dani se sídlem na Slovensku
Právní kancelář, osoba registrovaná k DPH na Slovensku, se sídlem na Slovensku, která nemá provozovnu v ČR, poskytuje právní služby různým osobám, tj. českým a slovenským občanům (osobám nepovinným k dani), a také osobám povinným k dani, tj. firmám se sídlem v ČR nebo na Slovensku. Z hlediska DPH se jedná o službu neuvedenou v
§ 16 slovenského ZDPH
(§ 10 až 10k českého ZDPH), a proto se místo plnění stanoví podle § 15 odst. 1 a 2 slovenského ZDPH
(§ 9 odst. 1 nebo 2 ZDPH) bez ohledu na skutečnost, kde jsou právní služby fakticky poskytnuty. a)
V pozici příjemce služby je osoba nepovinná k dani
(český nebo slovenský občan). V tom případě podléhá úplata za poskytnuté právní služby slovenské DPH, protože místo plnění se stanoví podle sídla poskytovatele právních služeb, tj. podle § 15 odst. 2 slovenského ZDPH
(§ 9 odst. 2 ZDPH)
. Povinnost přiznat DPH má na Slovensku slovenská právní kancelář jako poskytovatel služby. b)
V pozici příjemce služby je osoba povinná k dani se sídlem v ČR.
Místo plnění se určí v tuzemsku (ČR) podle § 9 odst. 1 českého ZDPH
(§ 15 odst. 1 slovenského ZDPH), tj. podle sídla příjemce služby. Povinnost přiznat DPH má v ČR příjemce právních služeb, tj. plátce i osoba povinná k dani, která není plátcem, ale přijetím takové služby se stává identifikovanou osobou ve smyslu § 6h ZDPH. Skutečnost, zda jsou právní služby poskytovány fakticky v sídle právní kanceláře nebo v sídle či místě pobytu klienta, není v těchto případech důležitá. Povinnost přiznat daň má podle § 108 odst. 1 písm. c) bod 1 českého ZDPH příjemce služby, tj. český plátce nebo identifikovaná osoba. Stejný postup se uplatní i v případě, že právní služby poskytne českému plátci slovenský právník, který není registrován k DPH na Slovensku. Pokud je v pozici příjemce služby český subjekt, osoba povinná k dani, která není plátcem, stává se podle § 6h českého ZDPH identifikovanou osobou a je povinna v ČR přiznat daň z takto přijaté služby. Příklad
Poskytnutí práce na movité věci českým plátcem
Obchodní společnost, plátce, se sídlem v ČR, která nemá na Slovensku provozovnu, zajišťuje záruční i pozáruční opravy specializovaných českých výrobků. Z pohledu DPH patří předmětné opravy do kategorie prací na movité věci. Oprava výrobků je realizována v ČR nebo na Slovensku, tj. buď v sídle poskytovatele služby nebo v sídle nebo místě pobytu zákazníka. Příjemce takto poskytovaných služeb jsou čeští a slovenští občané (osoby nepovinné k dani), kteří si výrobky zakoupili, a také osoby povinné k dani, tj. firmy se sídlem v ČR nebo na Slovensku. Z hlediska DPH se jedná o službu neuvedenou ve výjimkách ze základního pravidla pouze v případě, že je v pozici příjemce služby osoba povinná k dani. Pokud jsou práce na movité věci poskytovány osobám nepovinným k dani, určí se místo plnění podle § 10g českého ZDPH (§ 16 odst. 9 slovenského ZDPH).
a)
V pozici příjemce práce na movité věci je osoba nepovinná k dani,
český občan. Opravy jsou prováděny českým plátcem v ČR. Úplata za provedené práce podléhá české DPH, protože místo plnění se stanoví podle § 10g českého ZDPH
v tuzemsku (ČR). Povinnost přiznat DPH má v ČR český plátce jako poskytovatel služby. b)
V pozici příjemce práce na movité věci je osoba nepovinná k dani,
slovenský občan. Opravy jsou prováděny českým plátcem v ČR. Úplata za provedené práce podléhá české DPH, protože místo plnění se stanoví podle § 10g českého ZDPH
v tuzemsku (ČR). Povinnost přiznat DPH má v ČR český plátce jako poskytovatel služby. V případě, že by český plátce prováděl tytéž opravy pro osobu nepovinnou k dani na Slovensku, stanoví se místo plnění podle § 10g českého ZDPH (§ 16 odst. 9 slovenského ZDPH) na Slovensku. V tom případě český plátce uskutečňuje na Slovensku plnění, které je předmětem slovenské DPH, a je povinen se podle § 5 slovenského ZDPH registrovat k DPH před poskytnutím služby a podle § 69 odst. 1 slovenského ZDPH má na Slovensku povinnost zaplatit příslušnou DPH. Přenesení daňové povinnosti na příjemce služby podle § 69 odst. 2 slovenského ZDPH je možné pouze v případě, že jsou zde vymezené služby, popř. dodání zboží včetně instalace nebo montáže s místem plnění na Slovensku, poskytovány osobě povinné k dani, která má na Slovensku sídlo nebo provozovnu. Tato podmínka však není v popisovaném případě splněna. c)
V pozici příjemce práce na movité věci je osoba povinná k dani se sídlem v ČR.
Místo plnění se určí v tuzemsku (ČR) podle § 9 odst. 1 ZDPH,
tj. podle sídla příjemce služby. Povinnost přiznat DPH má v ČR poskytovatel prací na movité věci, tj. český plátce. d)
V pozici příjemce práce na movité věci je osoba povinná k dani se sídlem na Slovensku.
Pokud český plátce poskytuje práce na movité věci osobě povinné k dani se sídlem na Slovensku, určí se místo plnění stejně jako v předchozí situaci podle § 9 odst. 1 ZDPH (§ 15 odst. 1 slovenského ZDPH)
s tím rozdílem, že v tomto případě se místo plnění stanoví na Slovensku, protože zde má příjemce služby sídlo. Povinnost přiznat daň na Slovensku má příjemce služby. Přitom není důležité, zda je příjemce služby v postavení osoby registrované k DPH na Slovensku nebo je osobou povinnou k dani dosud neregistrovanou k DPH. Na stanovení místa plnění nemá vliv ani skutečnost, zda jsou práce na movité věci fakticky poskytovány v ČR nebo na Slovensku. Příklad
Poskytnutí práce na movité věci osobou povinnou k dani se sídlem na Slovensku
Obchodní společnost, osoba registrovaná k DPH na Slovensku, se sídlem na Slovensku, která nemá v ČR provozovnu, zajišťuje záruční i pozáruční opravy specializovaných slovenských výrobků. Z pohledu DPH patří předmětné opravy do kategorie prací na movité věci. Oprava výrobků je realizována v ČR nebo na Slovensku v sídle poskytovatele služby nebo v sídle nebo místě pobytu zákazníka. Příjemce takto poskytovaných služeb je český nebo slovenský občan (osoby nepovinné k dani) nebo osoby povinné k dani se sídlem v ČR nebo na Slovensku. Z hlediska DPH se jedná o službu neuvedenou ve výjimkách ze základního pravidla pouze v případě, že je v pozici příjemce služby osoba povinná k dani. Pokud jsou práce na movité věci poskytovány osobám nepovinným k dani, určí se místo plnění podle § 10g českého ZDPH (§ 16 odst. 9 slovenského ZDPH).
a)
V pozici příjemce práce na movité věci je osoba nepovinná k dani,
český občan. Opravy jsou prováděny slovenským subjektem v ČR nebo na Slovensku. Úplata za provedené práce podléhá české DPH a poskytovatel služby je povinen se registrovat k DPH v ČR, pokud je oprava realizována v ČR, protože v tom případě se místo plnění stanoví podle § 10g českého ZDPH
(§ 16 odst. 9 slovenského ZDPH) v tuzemsku (ČR). Povinnost přiznat DPH má v ČR slovenský subjekt jako poskytovatel služby. V případě, že by slovenský subjekt prováděl tytéž opravy pro osobu nepovinnou k dani na Slovensku, stanoví se místo plnění na Slovensku a zde má poskytovatel služby povinnost zaplatit daň. b)
V pozici příjemce práce na movité věci je osoba povinná k dani se sídlem v ČR.
Místo plnění se určí v tuzemsku (ČR) podle § 9 odst. 1 ZDPH
(§ 15 odst. 1 slovenského ZDPH), tj. podle sídla příjemce služby. Povinnost přiznat DPH má v ČR příjemce takto poskytnutých prací na movité věci. Příklad
Zajištění vzdělávací akce českým plátcem
Česká vzdělávací agentura, plátce, realizuje v ČR odborný dvoudenní seminář. Účast na semináři je podmíněna zaplacením účastnického poplatku, který hradí zájemci o seminář na účet vzdělávací agentury nebo v hotovosti v místě konání semináře. Semináře se účastní osoby povinné k dani i osoby nepovinné k dani, se sídlem, popř. místem pobytu, v ČR nebo Slovensku. Z hlediska DPH se jedná o vzdělávací akci uvedenou v § 10b českého ZDPH s tím, že účastnický poplatek představuje úplatu za službu spočívající v oprávnění ke vstupu na předmětnou akci. Místo plnění se v tomto případě určí podle
§ 10b odst. 1 písm. a) českého ZDPH
(§ 16 odst. 3 slovenského ZDPH) v tuzemsku, kde se akce koná. Povinnost přiznat daň má podle § 108 odst. 1 písm. a) českého ZDPH v tuzemsku poskytovatel služby, český plátce. Příklad
Zajištění vzdělávací akce osobou povinnou k dani se sídlem na Slovensku
Slovenská vzdělávací agentura, osoba povinná k dani se sídlem na Slovensku, realizuje na Slovensku odborný seminář. Účast na semináři je podmíněna zaplacením účastnického poplatku, který hradí zájemci o seminář na účet vzdělávací agentury nebo v hotovosti v místě konání semináře. Semináře se účastní osoby povinné k dani i osoby nepovinné k dani, se sídlem, popř. místem pobytu, v ČR nebo Slovensku. Z hlediska DPH se jedná o vzdělávací akci uvedenou v § 16 odst. 3 slovenského ZDPH s tím, že účastnický poplatek představuje úplatu za službu spočívající v oprávnění ke vstupu na předmětnou akci. Místo plnění se v tomto případě určí podle
§ 16 odst. 3 slovenského ZDPH
[§ 10b písm. a) českého ZDPH] na Slovensku, kde se akce koná. Povinnost přiznat daň má podle § 69 odst. 1 slovenského ZDPH na Slovensku poskytovatel služby. Příklad
Poskytnutí vzdělávací činnosti českým subjektem
Česká vysoká škola (dále jen česká VŠ), neziskový subjekt, je plátcem a poskytuje služby v oblasti vzdělávání (vzdělávací činnost v bakalářských a magisterských studijních programech akreditovaných v České republice) osobám nepovinným k dani s místem pobytu na Slovensku (slovenským občanům). Výuka probíhá v prostorách, které má česká VŠ pronajaty na Slovensku. Konzultace a zkoušky jsou realizovány v ČR v sídle české VŠ. Česká VŠ má na Slovensku pouze pronajaty prostory pro výuku, nemá na Slovensku provozovnu ve smyslu § 4 odst. 1 písm. k) českého ZDPH. Školné zahrnující výuku ve zvolených akreditovaných oborech, konzultace a zkoušky hradí studenti na bankovní účet české VŠ. Poskytování vzdělávacích činností realizovaných českou VŠ nelze vyhodnotit jako vzdělávací akci ve smyslu § 10b odst. 1 českého ZDPH (§ 16 odst. 3 slovenského ZDPH), protože úplata za poskytnutou službu nepředstavuje úplatu za službu spočívající v oprávnění ke vstupu na vzdělávací akci, ale úplatu za poskytnutí služby (vzdělávací činnosti poskytované českou VŠ v akreditovaných studijních programech) s tím, že tyto činnosti jsou "fyzicky" poskytovány částečně v ČR (konzultace, zkoušky, promoce atd.) a částečně na Slovensku (výuka). Místo plnění se v tomto případě stanoví podle § 9 odst. 2 českého ZDPH (§ 15 odst. 2 slovenského ZDPH). Poskytnutí vzdělávacích činností s místem plnění v tuzemsku je při splnění podmínek vymezených v § 57 odst. 1 písm. c) českého ZDPH osvobozeno od daně bez nároku na odpočet daně.
Příklad
Poskytnutí vzdělávací činnosti osobou povinnou k dani se sídlem na Slovensku
Slovenská vysoká škola (dále jen slovenská VŠ), neziskový subjekt, je registrována k DPH na Slovensku a poskytuje služby v oblasti vzdělávání (vzdělávací činnost v bakalářských a magisterských studijních programech akreditovaných na Slovensku) osobám nepovinným k dani s místem pobytu v ČR (českým občanům). Výuka probíhá v prostorách, které má slovenská VŠ pronajaty v ČR. Konzultace a zkoušky jsou realizovány na Slovensku v sídle slovenské VŠ. Slovenská VŠ má v ČR pouze pronajaty prostory pro výuku, nemá zde provozovnu ve smyslu § 4 odst. 1 písm. k) českého ZDPH. Školné zahrnující výuku ve zvolených akreditovaných oborech, konzultace a zkoušky hradí studenti na bankovní účet slovenské VŠ. Poskytování vzdělávacích činností realizovaných slovenskou VŠ nelze vyhodnotit jako vzdělávací akci ve smyslu § 10b odst. 1 českého ZDPH (§ 16 odst. 3 slovenského ZDPH), protože úplata za poskytnutou službu nepředstavuje úplatu za službu spočívající v oprávnění ke vstupu na vzdělávací akci, ale úplatu za poskytnutí služby (vzdělávací činnosti poskytované slovenskou VŠ v akreditovaných studijních programech) s tím, že tyto činnosti jsou "fyzicky" poskytovány částečně na Slovensku (konzultace, zkoušky, promoce atd.) a částečně v ČR (výuka). Místo plnění se v tomto případě stanoví podle § 9 odst. 2 českého ZDPH (§ 15 odst. 2 slovenského ZDPH). Poskytnutí vzdělávacích činností s místem plnění na Slovensku je při splnění podmínek vymezených v § 31 slovenského ZDPH osvobozeno od daně bez nároku na odpočet daně.
Uvádění údajů v daňovém přiznání k DPH při poskytnutí služby
Pokud český plátce poskytuje služby s místem plnění na Slovensku osobě registrované k DPH na Slovensku nebo osobě povinné k dani,
která má na Slovensku sídlo nebo provozovnu,
ale není registrována k DPH, jedná se z pohledu českého ZDPH o služby s místem plnění mimo tuzemsko, a proto českému plátci nevzniká povinnost přiznat DPH v ČR. Povinnost přiznat DPH na Slovensku, kde je místo plnění, se přenáší v těchto případech na příjemce služby. Údaje o takto poskytnutých službách, pokud je příjemcem služby osoba registrovaná k DPH na Slovensku a pokud je místo plnění u takto poskytnuté služby stanoveno § 9 odst. 1 českého ZDPH, uvádí plátce v ř. 21 daňového přiznání k DPH za příslušné zdaňovací období podaném v ČR (tiskopis vzor č. 18). Pokud jsou služby s místem plnění na Slovensku poskytovány osobě povinné k dani, která není registrovaná k DPH na Slovensku, jedná se z pohledu českého ZDPH rovněž o službu s místem plnění mimo tuzemsko s přenesením daňové povinnosti na příjemce, a proto ani v tomto případě českému plátci, poskytovateli služby, nevzniká povinnost přiznat DPH v ČR ani na Slovensku. Údaje o takto poskytnutých službách uvádí český plátce v ř. 26 daňového přiznání k DPH za příslušné zdaňovací období podaném v ČR (tiskopis vzor č. 18).
V ř. 26 daňového přiznání k DPH za příslušné zdaňovací období podaném v ČR uvádí český plátce i úplatu za poskytnutí služby s místem plnění na Slovensku, pokud se jedná o některou ze služeb uvedených v § 10 až 10d ZDPH. U takto poskytnutých služeb není důležité, zda příjemce služby, tj. osoba povinná k dani se sídlem nebo provozovnou na Slovensku, je na Slovensku registrován k DPH. V těchto případech má povinnost přiznat daň příjemce služby. V souhrnném hlášení poskytnutí takové služby český plátce neuvádí.
V případech poskytnutí služby, kdy je v pozici příjemce služby osoba nepovinná k dani a místo plnění je podle pravidel vymezených českým a slovenským ZDPH stanoveno na Slovensku, nelze s ohledem na pozici příjemce služby uplatnit princip "reverse charge". V těchto případech je poskytovatel služby, český plátce, povinen registrovat se k DPH na Slovensku před poskytnutím takové služby a je zde povinen zaplatit příslušnou DPH, kterou uvede v daňovém přiznání k DPH za příslušné zdaňovací období podaném na platném tiskopise podle pravidel vymezených slovenským ZDPH. Nárok na odpočet slovenské daně na vstupu může český plátce, registrovaný současně k DPH na Slovensku, uplatnit u přijatých zdanitelných plnění podléhajících slovenské DPH, pokud splní zákonné podmínky stanovené pro uplatnění DPH slovenským ZDPH.
Problematice uplatňování DPH při poskytování služeb s místem plnění na Slovensku mezi dvěma českými plátci včetně otázek týkajících se registrace k DPH na Slovensku se budeme podrobněji zabývat v dalším příspěvku.
TESTOVÉ OTÁZKY
1.
Český plátce poskytuje poradenské služby osobě povinné k dani se sídlem na Slovensku. Poradenské služby jsou poskytovány v sídle poskytovatele služby, tj. v ČR. Podle jakého kritéria se stanoví místo plnění při poskytnutí těchto služeb a kdo je povinen přiznat DPH?
a)
Místo plnění se stanoví podle sídla příjemce služby. Povinnost přiznat daň má na Slovensku příjemce služby.
b)
Místo plnění se stanoví podle toho, kde jsou služby fakticky poskytovány, tj. v ČR. Povinnost přiznat daň má poskytovatel služby.
c)
Místo plnění se stanoví podle sídla poskytovatele služby. Povinnost přiznat daň má poskytovatel služby.
2.
Český plátce poskytuje práce na movité věci slovenským občanům. Práce jsou prováděny v místě pobytu zákazníka, tj. na Slovensku. Podle jakého kritéria se stanoví místo plnění při poskytnutí těchto služeb a kdo je povinen přiznat DPH?
a)
Místo plnění se stanoví podle sídla poskytovatele. Povinnost přiznat daň má český plátce v ČR.
b)
Místo plnění se stanoví podle místa pobytu příjemce služby. Takto poskytnuté služby jsou od daně osvobozeny.
c)
Místo plnění se stanoví podle místa, kde jsou služby skutečně poskytnuty, tj. na Slovensku. Povinnost přiznat daň má český plátce na Slovensku.
3.
Slovenský subjekt, osoba povinná k dani, poskytuje českému plátci stavební práce na nemovitosti umístěné v ČR. Podle jakého kritéria se stanoví místo plnění při poskytnutí těchto služeb a kdo je povinen přiznat DPH?
3.
Místo plnění se stanoví podle umístění nemovitosti, tj. v ČR. Povinnost přiznat daň v tuzemsku má příjemce služby, tj. český plátce.
2.
Místo plnění se stanoví podle umístění nemovitosti, tj. v ČR. Povinnost přiznat daň má poskytovatel služby, tj. slovenský subjekt, který je povinen se v ČR registrovat k DPH.
1.
Místo plnění se stanoví podle sídla poskytovatele služby, tj. na Slovensku. Povinnost přiznat daň má na Slovensku poskytovatel služby, tj. slovenský subjekt.
4.
Český plátce poskytuje pro jiného českého plátce přepravu zboží z Bratislavy do Košic. Podle jakého kritéria se stanoví místo plnění při poskytnutí této služby a kdo je povinen přiznat DPH?
3.
Místo plnění se stanoví podle toho, kde se přeprava provádí, tj. na Slovensku. Povinnost přiznat daň má na Slovensku poskytovatel služby, tj. český plátce.
2.
Místo plnění se stanoví podle sídla příjemce služby, tj. v ČR. Povinnost přiznat daň má v ČR poskytovatel služby, tj. český plátce.
1.
Místo plnění se stanoví podle toho, kde se přeprava provádí, tj. na Slovensku. Povinnost přiznat daň má na Slovensku příjemce služby, tj. český plátce.
Řešení:
1 a), 2 c), 3 a), 4 b).