V minulé části našeho seriálu o insolvenčním řízení (Účetnictví v praxi č. 3/2013 str. 31) jsme se seznámili se základními pojmy insolvenčního řízení, zabývali jsme se typy účetní závěrky v závislosti na fázích insolvenčního řízení a na konec jsme se zaměřili na účetnictví a daňové povinnosti dlužníka při zjištění úpadku. V následujícím dílu si rozebereme způsoby řešení úpadku či hrozícího úpadku.
Vedení účetnictví a daňové povinnosti dlužníka v insolvenčním řízení
Ing.
Pavlína
Orlová
KONKURZ
Podstatou konkurzu je zpeněžení majetkové podstaty, přičemž se z dosaženého příjmu uspokojují zjištěné pohledávky věřitelů. Prohlášením konkurzu přechází oprávnění nakládat s majetkovou podstatou na insolvenčního správce. Zároveň tímto okamžikem přechází na insolvenčního správce výkon práv a plnění povinností, která byl jinak povinen vykonávat dlužník. Jedná se mimo jiné o zajištění provozu podniku dlužníka, vedení účetnictví a plnění daňových povinností.
Hlavní fáze konkurzu
1. Zjišťovací a přezkumná fáze
Začíná prohlášením konkurzu. Obsahem této fáze je zjištění majetkové podstaty dlužníka, přezkoumání přihlášených pohledávek věřitelů insolvenčním správcem, zpracování zprávy o hospodářské situaci dlužníka, schůze věřitelů a realizace přezkumného jednání.
2. Správa a zpeněžení majetkové podstaty
Jedná se o průběžnou fázi konkurzu, jejímž cílem je zpeněžení majetkové podstaty, vyřešení sporů o vyloučení věci z majetkové podstaty, vymáhání pohledávek, řešení incidenčních sporů či dílčí uspokojování pohledávek za majetkovou podstatou.
3. Podání konečné zprávy, její přezkoumání, vydání a realizace rozvrhového usnesení
Tato fáze následuje po zpeněžení majetkové podstaty. Jejím obsahem je zpracování konečné zprávy insolvenčním správcem, přezkoumání této zprávy insolvenčním soudem, sestavení, schválení a realizace rozvrhového usnesení.
4. Zrušení konkurzu
Zrušení konkurzu insolvenčním soudem nastává po obdržení konečné zprávy o splnění rozvrhového usnesení od insolvenčního správce nebo zamítnutím konkurzu pro nedostatek majetku dlužníka.
Účinky prohlášení konkurzu na účetnictví dlužníka
Prohlášením konkursu dle rozhodnutí insolvenčního soudu:
1.
Přechází na insolvenčního správce oprávnění nakládat s majetkovou podstatou, výkon práv a plnění povinností, které přísluší dlužníku, jestliže souvisí s majetkovou podstatou. Insolvenční správce vystupuje také vůči dlužníkovým zaměstnancům jako zaměstnavatel a v rámci zajištění provozu dlužníkova podniku zajišťuje mimo jiné vedení účetnictví a plnění daňových povinností.
2.
Zanikají všechny jednostranné právní úkony dlužníka, které se vztahují k majetkové podstatě (jeho příkazy, pověření, plné moci apod., včetně např. pověření na vypracování účetnictví, interních předpisů atd.).
Z hlediska účetnictví přechází prohlášením konkurzu povinnost vedení účetnictví a daňových agend na insolvenčního správce. Insolvenční správce musí po prohlášení konkurzu zrevidovat stávající účetní dokumentaci, zjistit skutečnou aktuální situaci podniku dlužníka a porovnat ji s účetním stavem a dále stanovit aktuální účetní postupy pro vedení účetnictví dlužníka (včetně interních směrnic). Obdobně postupuje insolvenční správce i v případě malých podniků či fyzických osob, které vedou zvláštní evidenci.
Ke dni předcházejícímu dni, kterým nastanou účinky prohlášení konkurzu, sestavuje insolvenční správce:
*
Mezitímní účetní závěrku
(pokud jde o dlužníka, který vede účetnictví).*
Přehled o příjmech, výdajích, majetku a závazcích
(jestliže dlužník vede evidenci podle zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů - dále jen "ZDP").Poznámka:
V praxi dochází k tomu, že insolvenční soud spojuje rozhodnutí o zjištění úpadku s rozhodnutím o prohlášení konkurzu. V tomto případě je stanovena povinnost sestavit řádnou nebo mimořádnou účetní závěrku, mezitímní účetní závěrka se již nesestavuje.Daňová přiznání při zahájení konkurzu
Ke dni účinnosti rozhodnutí o prohlášení konkurzu dochází k přechodu oprávnění nakládat s majetkem náležejícím do majetkové podstaty z daňového subjektu na insolvenčního správce a naopak. Ten, kdo byl dosud oprávněn nakládat s tímto majetkem (tj. dlužník), je povinen ke dni přechodu zpracovat a současně podat daňové tvrzení (tj. daňové přiznání, hlášení, popřípadě vyúčtování) za uplynulou část zdaňovacího období, za kterou dosud nebylo podáno.
Přiznání k dani z příjmů právnických nebo fyzických osob
v souvislosti s přechodem oprávnění nakládat s majetkovou podstatou z dlužníka na insolvenčního správce je povinen podat dlužník.
Přiznání k dani z přidané hodnoty
při prohlášení konkurzu podává dlužník
ke dni, který předchází dni prohlášení konkurzu, neboť zdaňovací období končí dnem, který předchází dni prohlášení konkurzu. Další zdaňovací období plátce začíná dnem prohlášení konkurzu a končí posledním dnem kalendářního měsíce, ve kterém byl prohlášen konkurz.Lhůta pro podání přiznání k DPH a zaplacení daně při samostatném prohlášení konkurzu činí 25 dnů po skončení měsíčního zdaňovacího období. V případě, že insolvenční soud spojil rozhodnutí o úpadku s rozhodnutím o prohlášení konkurzu, činí lhůta pro podání daňového přiznání 30 dnů ode dne nabytí účinnosti tohoto rozhodnutí.
Zpeněžení majetkové podstaty z účetního a daňového hlediska
Prodej majetkové podstaty se v
účetnictví
dlužníka zobrazuje následujícím způsobem:*
Vznik pohledávky z titulu zaúčtování kupní ceny realizované prodejem majetkové podstaty souvztažně s výnosy účetní jednotky.
*
Zaúčtování úbytku prodávaného majetku zpravidla do nákladů (pokud majetek nemá nulovou účetní zůstatkovou hodnotu).
*
Úhrada pohledávky z prodeje jako snížení stavu pohledávek souvztažně se zvýšením stavu peněžních prostředků.
Z daňového hlediska je výnos ze zpeněžení majetkové podstaty
zdanitelným příjmem
poplatníka, tj. zvyšuje základ daně z příjmů. Na druhou stranu lze uplatnit některé položky snižující základ daně z příjmů, například se jedná o:*
zůstatkovou cenu hmotného majetku, který lze odepisovat podle ZDP,
*
jmenovitou hodnotu pohledávky při jejím postoupení, a to až do výše příjmu plynoucího z jejího postoupení (u poplatníků, kteří vedou účetnictví),
*
hodnotu cenného papíru při prodeji zachycenou v účetnictví ke dni jeho prodeje [s určitými výjimkami uvedenými v § 24 odst. 2 písm. w) a ze) ZDP a s výjimkou cenného papíru, u kterého je příjem osvobozen dle §19 ZDP],
*
vstupní cenu hmotného majetku vyloučeného z odpisování, pořizovací cenu pozemku apod., a to jen do výše příjmů z prodeje jednotlivého majetku [§ 24 odst. 2 písm. t) ZDP] atd.
Poznámka:
Při prodeji podniku nebo části podniku podle § 24 odst. 8 ZDP se nepoužijí omezení uplatnění výdajů do výše souvisejících příjmů; účetní a daňový pohled na náklady se v tomto případě shoduje. Z hlediska DPH představuje u plátce DPH zpeněžení majetkové podstaty zdanitelné plnění, a tudíž plnění získané zpeněžením majetkové podstaty bude podléhat DPH.Výjimka:
Zvláštní podmínky stanovuje zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "ZDPH"), pro prodej podniku nebo jeho části, který se nepovažuje za dodání zboží nebo převod nemovitosti, ani za poskytnutí služby. Plnění získaná při prodeji podniku nejsou tudíž zdanitelným plněním a nepodléhají DPH.Dalším typem daňové povinnosti při zpeněžování majetkové podstaty je
daň z převodu nemovitostí,
jejímž předmětem je úplatný převod nebo přechod vlastnictví k nemovitostem. Základem daně
z převodu nemovitostí v případě:*
vydražení nemovitosti při výkonu rozhodnutí, při exekuci nebo ve veřejné dražbě je cena dosažená vydražením,
*
prodeje mimo dražbu v rámci insolvenčního řízení při zpeněžení majetkové podstaty v konkurzu nebo při oddlužení je cena dosažená prodejem nemovitosti.
Poplatníkem daně je v případě převodů nemovitostí v souvislosti s insolvenčním řízením
nabyvatel.
Podání konečné zprávy, rozvrh a zrušení konkurzu
Konečnou zprávu předkládá insolvenční správce insol-venčnímu soudu po ukončení procesu zpeněžení majetkové podstaty. Konečná zpráva obsahuje zejména:
1. Celkovou charakteristiku činnosti insolvenčního správ ce včetně finančních výsledků:
*
přehled pohledávek za majetkovou podstatou, které insolvenční správce uspokojil a které naopakješ-tě zbývají,
*
přehled výdajů vynaložených v souvislosti se správou majetkové podstaty,
*
přehled zpeněžení majetkové podstaty s výsledkem, jehož bylo dosaženo,
*
uvedení majetku, který nebyl zpeněžen včetně odůvodnění, proč se majetek zpeněžit nepovedlo,
*
přehled jednání a právních úkonů, která jsou pro průběh insolvenčního řízení významná.
2. Částku, která má být rozdělena mezi věřitele, jmenovi té uvedení těchto věřitelů a výši jejich podílů na této částce.
Ke dni sestavení konečné zprávy je insolvenční správce povinen sestavit mezitímní účetní závěrku, tj. bez uzavření účetních knih. Zároveň k tomuto dni musí
insolvenční správce
sestavit daňová přiznání, případně hlášení (tj. daňová tvrzení).Další daňová tvrzení se sestavují ke dni podání návrhu na zrušení konkurzu, ke dni zrušení konkurzu, ke dni splnění jiného způsobu řešení úpadku, a to vždy za uplynulou část zdaňovacího období, za kterou nebylo dosud podáno.
Zrušení konkurzu
Zrušením konkurzu přechází oprávnění nakládat se zbývající částí majetkové podstaty a dispoziční oprávnění zpět na dlužníka. Insolvenční správce je povinen ke dni zrušení konkurzu provést závěrečné úkony:
*
uzavřít účetní knihy,
*
sestavit mimořádnou účetní závěrku,
*
splnit daňové povinnosti,
*
předat dlužníku potřebné účetní záznamy,
*
předat dlužníku zbývající majetek,
*
zajistit činnosti evidenční a archivační atd.
Z hlediska daňového je insolvenční správce povinen ke dni zrušení konkurzu zpracovat a současně podat daňové tvrzení za uplynulou část zdaňovacího období, za kterou dosud nebylo podáno.
REORGANIZACE A ODDLUŽENÍ
V případě reorganizace a oddlužení zůstává zodpovědnost za vedení účetnictví stále na dlužníkovi a související náklady jsou součástí provozních nákladů v rámci obvyklého hospodaření.
Z hlediska účetního i daňového se na tuto fázi insolvenč-ního řízení vztahují obecná ustanovení a specifika, kterým se budeme věnovat v příštím dílu našeho seriálu.