Kromě klasického pracovního poměru sjednaného na dobu neurčitou nebo určitou se v pracovněprávních vztazích využívá dohod o pracích konaných mimo pracovní poměr. Převážně půjde o krátkodobé zaměstnání, řešící zejména sezónní potřebu pracovníků, nebo jde o krátkodobé zaměstnání studentů během jejich studia, resp. poživatelů starobních důchodů. V následujícím příspěvku si ukážeme řešení tohoto zaměstnávání z hlediska zákoníku práce, pojistných zákonů a z hlediska zdanění dosažených příjmů zaměstnance.
Dohody a jejich zdanění
Ing.
Ivan
Macháček
DOHODY DLE ZÁKONÍKU PRÁCE
Zákon č. 262/2006 Sb., zákoník práce, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZP“), v § 2 odst. 4 vymezuje pojem závislé práce pro zaměstnavatele. Za závislou práci, která je vykonávána ve vztahu nadřízenosti zaměstnavatele a podřízenosti zaměstnance, se považuje výlučně osobní výkon práce zaměstnance pro zaměstnavatele, podle pokynů zaměstnavatele, jeho jménem, za mzdu, plat nebo odměnu za práci, v pracovní době nebo jinak stanovené nebo dohodnuté době na pracovišti zaměstnavatele, popřípadě na jiném dohodnutém místě (např. práce z domova) na náklady zaměstnavatele a na jeho odpovědnost. Závislá práce může být vykonávána výlučně v pracovněprávním vztahu.
Základními pracovněprávními vztahy jsou podle znění § 3 ZP pracovní poměr a právní vztahy založené dohodami o pracích konaných mimo pracovní poměr,
přičemž zaměstnavatel má podle § 74 odst. 1 ZP zajišťovat plnění svých úkolů především zaměstnanci v pracovním poměru. Dohody o pracích konaných mimo pracovní poměr rozdělujeme na dohodu o provedení práce a dohodu o pracovní činnosti. Dohoda o provedení práce
Pro uzavření dohody o provedení práce platí specifické ustanovení § 75 ZP a společné ustanovení k dohodám o pracích konaných mimo pracovní poměr § 77 ZP.
Rozsah práce, na který se dohoda o provedení práce uzavírá,
nesmí být v současném období větší než 150 hodin v kalendářním roce,
přičemž do rozsahu práce se započítává také doba práce konaná zaměstnancem pro zaměstnavatele v témže kalendářním roce na základě jiné dohody o provedení práce. Dohoda o provedení práce může být uzavřena jak na jednorázovou činnost, tak na déletrvající pracovní činnost zaměstnance s tím, že jediným omezením je současný časový limit 150 hodin v kalendářním roce.Počínaje 1. 1. 2011 je na základě doplnění § 77 odst. 1 ZP zákonem č. 347/2010 Sb.
povinen zaměstnavatel dohodu o provedení práce uzavřít písemně,
jinak je tato dohoda neplatná. Jedno vyhotovení této dohody zaměstnavatel vydá zaměstnanci.Na základě předloženého vládního návrhu novely ZP se předpokládají v případě schválení zákona následující změny od 1. 1. 2012:
*
zvýšení rozsahu hodin v kalendářním roce ze 150 na 300 hodin za rok,
*
v dohodě o provedení práce musí být uvedena doba, na kterou se tato dohoda uzavírá.
Dohoda o pracovní činnosti
Pro uzavření dohody o pracovní činnosti platí specifické ustanovení § 76 ZP a společné ustanovení k dohodám o pracích konaných mimo pracovní poměr § 77 ZP.
Na základě dohody o pracovní činnosti
není možno vykonávat práci v rozsahu překračujícím v průměru polovinu stanovené týdenní pracovní doby
(splnění této časové podmínky se posuzuje za celou dobu, na kterou byla dohoda o pracovní činnosti uzavřena, nejdéle však za období 52 týdnů). Dohodu o pracovní činnosti může zaměstnavatel uzavřít s fyzickou osobou, i když rozsah práce nepřesáhne v témže kalendářním roce 150 hodin.Zaměstnavatel je povinen uzavřít dohodu o pracovní činnosti písemně, přičemž v dohodě o pracovní činnosti musí být uvedeny sjednané práce, sjednaný rozsah pracovní doby a doba, na kterou se dohoda uzavírá.
Poznámka:
Výše odměny u dohody o provedení práce a u dohody o pracovní činnosti a podmínky pro její poskytování se dle znění § 138 ZP sjednávají v příslušné dohodě. Výše odměny není nikterak omezena, přičemž by měl ale zaměstnavatel při jejím sjednávání dodržovat zásadu rovnosti podle § 13 odst. 2 písm. c) ZP.
DOHODY A POJISTNÉ NA SOCIÁLNÍ POJIŠTĚNÍ
Z § 3 odst. 1 písm. b) bodu 2 zákona č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, ve znění pozdějších předpisů, vyplývá, že poplatníci pojistného jsou zaměstnanci v pracovním poměru a zaměstnanci činní na základě dohody o pracovní činnosti, ale
poplatníky nejsou zaměstnanci činní na základě dohody o provedení práce.
Přitom platí podle § 3 odst. 3 písm. a) tohoto zákona, že poplatníky pojistného na důchodové pojištění jsou zaměstnanci, uvedení v § 3 odst. 1 písm. b) body 1 až 13, kteří jsou účastni nemocenského pojištění.
Podle znění § 5 písm. a) bodu 1 a bodu 5 zákona č. 187/2006 Sb., o nemocenském pojištění, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o nemocenském pojištění“), jsou účastni nemocenského pojištění zaměstnanci v pracovním poměru a zaměstnanci činní na základě dohody o pracovní činnosti.
Povinná účast na nemocenském pojištění vzniká u zaměstnance,
pokud splňuje tři základní podmínky stanovené v § 6 odst. 1 zákona o nemocenském pojištění: *
zaměstnanec vykonává zaměstnání na území České republiky nebo v cizině pro zaměstnavatele se sídlem na území ČR,
*
zaměstnání trvalo nebo mělo trvat aspoň 15 kalendářních dnů a
*
sjednaná částka započitatelného příjmu z tohoto zaměstnání za kalendářní měsíc činí aspoň částku rozhodnou pro účast na pojištění (dle § 6 odst. 5 je rozhodným příjmem částka 2 000 Kč).
Zaměstnanci jsou účastni pojištění podle § 6 odst. 2 zákona též, jestliže jejich zaměstnání nemělo trvat a ani netrvalo déle než 14 kalendářních dnů, sjednaná částka započitatelného příjmu činí alespoň 2 000 Kč, popřípadě jejich započitatelný příjem dosáhl alespoň částky 2 000 Kč, a tito zaměstnanci nastoupili opětovně do zaměstnání k témuž zaměstnavateli a od skončení předchozího zaměstnání zakládajícího účast na pojištění do opětovného nástupu do zaměstnání neuplynula doba alespoň šest měsíců anebo nastoupili opětovně do zaměstnání k témuž zaměstnavateli a od skončení předchozího zaměstnání, které nezaložilo účast na pojištění proto, že nemělo trvat a ani netrvalo déle než 14 kalendářních dnů, ale zaměstnanec v něm dosáhl započitatelného příjmu aspoň ve výši 2 000 Kč a do opětovného nástupu do zaměstnání neuplynula doba alespoň šest měsíců. Za téhož zaměstnavatele se přitom považuje též právní nástupce zaměstnavatele.
Zákon o nemocenském pojištění v § 7 vymezuje zvláštní podmínky účasti zaměstnanců na nemocenském pojištění při výkonu
zaměstnání malého rozsahu,
kterým se rozumí zaměstnání, v němž jsou sice splněny podmínky uvedené v § 6 (zaměstnanec vykonává zaměstnání na území ČR nebo v cizině pro zaměstnavatele se sídlem na území ČR a zaměstnání trvalo nebo mělo trvat alespoň 15 kalendářních dnů), ale s výjimkou podmínky uvedené v § 6 odst. 1 písm. c), tj. že sjednaná částka započitatelného příjmu je nižší než rozhodný příjem
(nižší než 2 000 Kč) anebo započitatelný příjem nebyl sjednán vůbec. Při výkonu zaměstnání malého rozsahu je zaměstnanec pojištěn jen v těch kalendářních měsících po dobu trvání takového zaměstnání, v nichž dosáhl částky započitatelného příjmu alespoň ve výši 2 000 Kč.
Na základě předloženého vládního návrhu se předpokládá v případě schválení zákona
od 1. 1. 2012 změna spočívající ve zpoplatnění dohod o provedení práce pojistným na sociální a zdravotní pojištění, pokud si zaměstnanec na základě dohody o provedení práce za měsíc vydělá více než 10 000 Kč.
V zákonu o nemocenském pojištění se předpokládá od 1. 1. 2012 na základě předloženého vládního návrhu doplnění § 7a „Pojištění zaměstnanců činných na základě dohody o provedení práce“, ze kterého vyplývá:
1)
Zaměstnanci činní na základě dohody o provedení práce jsou účastni pojištění, jestliže splňují podmínku uvedenou v § 6 odst. 1 písm. a) a byl jim zúčtován započitatelný příjem v částce vyšší než 10 000 Kč.
2)
Zaměstnanci činní na základě dohody o provedení práce jsou účastni pojištění jen v těch kalendářních měsících po dobu trvání této dohody, do nichž jim byl zúčtován započitatelný příjem z dohody o provedení práce ve výši uvedené v odst. 1; ustanovení § 7 odst. 3 platí zde obdobně. Pojištění vzniká zaměstnanci činnému na základě dohody o provedení práce dnem, ve kterém poprvé po uzavření dohody o provedení práce začal konat sjednanou práci, a zaniká dnem, jímž uplynula doba, na kterou byla tato dohoda sjednána.
3)
Zaměstnanec činný na základě dohody o provedení práce je účasten pojištění též, jestliže vykonával v kalendářním měsíci u téhož zaměstnavatele více dohod o provedení práce a úhrn započitatelných příjmů z těchto dohod podle odst. 2 dosáhl v kalendářním měsíci alespoň částku uvedenou v odst. 1; zaměstnanec je účasten pojištění nejvýše po dobu trvání takových zaměstnání v tomto kalendářním měsíci. Za téhož zaměstnavatele se přitom považuje též právní nástupce zaměstnavatele.
DOHODY A POJISTNÉ NA ZDRAVOTNÍ POJIŠTĚNÍ
Ze znění § 5 písm. a) zákona č. 48/1997 Sb., o veřejném zdravotním pojištění, ve znění pozdějších předpisů, vyplývá, že
pojištěnec je plátcem pojistného na zdravotní pojištění,
pokud je zaměstnancem, kterým se pro účely zdravotního pojištění považuje fyzická osoba, které plynou nebo by měly plynout příjmy ze závislé činnosti nebo funkčních požitků podle ZDP, s výjimkou:*
bodu 3)
osoby činné na základě dohody o provedení práce,
*
bodu 4)
osoby, která v pracovním poměru vykonává sjednané práce jen občas a nepravidelně podle potřeb zaměstnavatele a která v kalendářním měsíci nedosáhla příjmu
ve výši částky, která je podmínkou pro účast takové osoby na nemocenském pojištění (částka 2 000 Kč
dle § 6 odst. 5 zákona o nemocenském pojištění), *
bodu 6)
osoby činné na základě dohody o pracovní činnosti, která v kalendářním měsíci nedosáhla započitatelného příjmu (částka 2 000 Kč)
Pro vládou navrhované změny ve zdravotním pojištění s účinností od 1. 1. 2012 týkající se dohody o provedení práce platí to, co jsme uvedli v kapitole Dohody a pojistné na sociální pojištění.
DOHODY A DAŇ Z PŘÍJMŮ
Obecně platí, že základem daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti pro výpočet měsíční zálohy na daň
je podle znění § 38h odst. 1 ZDP úhrn příjmů ze závislé činnosti a z funkčních požitků zúčtovaný nebo vyplacený za kalendářní měsíc, vyjma příjmů zdanitelných daní vybíranou srážkou sazbou daně podle § 36 a příjmů, které nejsou předmětem daně:a)
snížený o částky, které jsou od daně osvobozeny a
b)
zvýšený o povinné pojistné.
Povinným pojistným se rozumí pojistné
na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na všeobecné zdravotní pojištění, které je podle zvláštních právních předpisů ze zúčtovaných nebo vyplacených příjmů povinen platit zaměstnavatel
sám za sebe (25 % + 9 % = 34 %). Částka odpovídající povinnému pojistnému se při výpočtu základu daně připočte k příjmu ze závislé činnosti i u zaměstnance, u kterého povinnost platit povinné pojistné zaměstnavatel nemá. Povinné pojistné se zaokrouhluje na celé koruny směrem nahoru. Zálohy se spravují jako daň podle daňového řádu. Záloha ze základu pro výpočet zálohy, zaokrouhleného do 100 Kč na celé koruny nahoru a nad 100 Kč na celé stokoruny nahoru, za kalendářní měsíc činí 15 %. Zálohy na daň se zaokrouhlují na celé koruny nahoru.
Zdanění příjmů z dohod - poplatník podepíše u zaměstnavatele prohlášení k dani
Podle znění § 38h odst. 4 ZDP
vypočtenou měsíční zálohu na daň plátce daně, u kterého poplatník podepsal na příslušné zdaňovací období prohlášení k dani podle § 38k odst. 4 ZDP, sníží zaměstnavatel nejprve o prokázanou částku měsíční slevy na dani podle § 35ba odst. 1 písm. a), c) až f)
(měsíční sleva na dani na poplatníka, na invaliditu a na studenta) a následně o prokázanou částku měsíčního daňového zvýhodnění na vyživované dítě žijící s poplatníkem v domácnosti. K případné slevě na dani na manželku podle § 35ba odst. 1 písm. b) přihlédne plátce daně až při ročním zúčtování záloh a daňového zvýhodnění za zdaňovací období. Po skončení kalendářního roku pak mohou nastat dvě varianty:
*
Poplatník pobíral ve zdaňovacím období mzdu pouze od jednoho zaměstnavatele nebo od více zaměstnavatelů postupně a podepsal u těchto plátců prohlášení k dani.
-
Postup je stanoven v § 38ch odst. 1 ZDP. Poplatník může v tomto případě požádat písemně posledního zaměstnavatele o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění na dítě, a to nejpozději do 15. února po uplynutí zdaňovacího období. I v případě, že fyzická osoba pobírala mzdu jen po část kalendářního roku, provede při ročním zúčtování daně poslední plátce za rok 2011 odečet roční slevy na dani na poplatníka ve výši 23 640 Kč. Při ročním zúčtování lze uplatnit slevu na manželku ve výši 24 840 Kč při splnění podmínek uvedených v § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP. Při ročním zúčtování se přihlédne rovněž k případným odčitatelným položkám od základu daně dle § 15 ZDP.
*
Poplatník pobíral ve zdaňovacím období mzdu současně od více zaměstnavatelů a u jednoho plátce daně podepsal prohlášení k dani.
-
V tomto případě nemůže provést zaměstnavatel roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění na dítě a poplatník podává podle § 38g odst. 1 ZDP daňové přiznání.
PŘÍKLAD
Starobní důchodce pobírá důchod ve výši 14 210 Kč. Uzavře dohodu o provedení práce v rozsahu 80 hodin a za měsíc říjen 2011 obdrží odměnu od zaměstnavatele ve výši 15 000 Kč. Zaměstnanec podepíše u zaměstnavatele prohlášení k dani.
+----------------------------------------------------------------+-----------+ | Výpočet měsíční zálohy na daň v Kč | Říjen | +----------------------------------------------------------------+-----------+ | Hrubá mzda | 15 000 | | Základ daně | 15 000 | | Záloha na daň | 2 250 | | Sleva na poplatníka | -1 970 | | Záloha na daň po slevě | 280 | | Čistá mzda | 14 720 | +----------------------------------------------------------------+-----------+
Odměna z dohody o provedení práce ještě v roce 2011 nepodléhá platbě pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Důchod je s ohledem na jeho výši osvobozen dle § 4 odst. 1 písm. h) ZDP od daně z příjmů a nevztahuje se na něj postup dle § 4 odst. 3 ZDP.
PŘÍKLAD
Student uzavře se zaměstnavatelem dohodu o pracovní činnosti a za měsíc říjen 2011 obdrží odměnu od zaměstnavatele ve výši 15 000 Kč. Zaměstnanec podepíše u zaměstnavatele prohlášení k dani.
+----------------------------------------------------------------+-----------+ | Výpočet měsíční zálohy na daň v Kč | Říjen | +----------------------------------------------------------------+-----------+ | Hrubá mzda | 15 000 | | Pojistné hrazené zaměstnavatelem (34 %) | 5 100 | | Základ daně | 20 100 | | Záloha na daň | 3 015 | | Sleva na poplatníka | -1 970 | | Sleva na studenta | -335 | | Záloha na daň po slevě | 710 | | Pojistné hrazené zaměstnancem (11 %) | 1 650 | | Čistá mzda | 12 640 | +----------------------------------------------------------------+-----------+
Zdanění příjmů z dohod - poplatník nepodepíše u zaměstnavatele prohlášení k dani
Plátce daně, u kterého poplatník nepodepsal na příslušné zdaňovací období prohlášení k dani podle § 38k odst. 4 ZDP, při výpočtu zálohy na daň ze závislé činnosti nepřihlédne k žádné měsíční slevě na dani podle § 35ba ani k měsíčnímu daňovému zvýhodnění.
a) příjem poplatníka do 5 000 Kč měsíčně
Pokud zaměstnanec nemá podepsáno u zaměstnavatele prohlášení k dani, pak podle znění § 6 odst. 4 ZDP příjmy zúčtované nebo vyplacené zaměstnavatelem se sídlem nebo bydlištěm na území České republiky a příjmy od plátců daně vymezených v § 38c jsou po jejich zvýšení podle § 6 odst. 13
samostatným základem daně pro zdanění daní vybíranou srážkou sazbou daně
podle § 36 odst. 2 písm. p) ZDP, pokud se jedná o příjmy vymezené v § 6 odst. 1 písm. a) a d) a podle odst. 10 a jejich úhrnná výše před zvýšením podle odst. 13 u téhož zaměstnavatele nepřesáhne za kalendářní měsíc částku 5 000 Kč.
Hranicí 5 000 Kč se rozumí hrubá mzda zaměstnance před zvýšením o částku pojistného, které je povinen platit z těchto příjmů podle zvláštních právních předpisů zaměstnavatel. Srážková daň zvláštní sazbou daně ve výši 15 % se však odvádí již z tzv. superhrubé mzdy.
Pokud se však u těchto příjmů neplatí pojistné na sociální a zdravotní pojištění, pak je samostatným základem daně pro zdanění srážkovou daní hrubý příjem zaměstnance.
Základ daně se dle § 36 odst. 3 ZDP zaokrouhluje na celé koruny dolů a podle doplnění tohoto odstavce zákonem č. 188/2011 Sb. se daň z příjmů vypočtená zvláštní sazbou daně zaokrouhluje na celé koruny dolů.
Podle znění § 38k odst. 7 ZDP přihlédne plátce daně dodatečně ke slevám na dani podle § 35ba a podle § 35d při ročním zúčtování, a to i v případě, byla-li daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti vybrána srážkou podle zvláštní sazby daně, prokáže-li poplatník rozhodné skutečnosti pro poskytnutí slevy na dani podle § 35ba nebo na daňové zvýhodnění nejpozději do 15. února roku následujícího po uplynutí zdaňovacího období a podepíše-li současně v této lhůtě prohlášení k dani.
PŘÍKLAD
Uchazeč o zaměstnání uzavřel dohodu o pracovní činnosti na výpomoc v supermarketu v závěru roku 2011. Za měsíc prosinec 2011 obdrží mzdu ve výši 4 000 Kč. Občan nepodepsal u zaměstnavatele prohlášení k dani.
+----------------------------------------------------------------+-----------+ | Výpočet srážkové daně v Kč | Prosinec | +----------------------------------------------------------------+-----------+ | Hrubá mzda | 4 000 | | Pojistné hrazené zaměstnavatelem (34 %) | 1 360 | | Samostatný základ daně (superhrubá mzda) | 5 360 | | Srážková daň (15 %) | 804 | | Pojistné hrazené zaměstnancem (11 %) | 440 | | Čistá mzda | 2 756 | +----------------------------------------------------------------+-----------+
b) Příjem přesahující 5 000 Kč měsíčně
Podle znění § 38h odst. 5 ZDP plátce daně, u kterého poplatník nepodepsal na příslušné zdaňovací období prohlášení k dani podle § 38k odst. 4, vypočte zálohu na daň podle znění § 38h odst. 2 a 3, pokud nejde o příjmy zdaněné daní vybíranou srážkou sazbou daně podle § 36 odst. 2 nebo § 36 odst. 1 písm. a).
Pro výpočet zálohy na daň z těchto příjmů bude použita sazba daně 15 % ze superhrubé mzdy. Zaměstnanec pak po skončení zdaňovacího období má povinnost podat přiznání k dani z příjmů.
V daňovém přiznání pak může uplatnit veškeré slevy na dani a daňové zvýhodnění na dítě a rovněž veškeré odpočitatelné částky od základu daně dle § 15 ZDP. PŘÍKLAD
Zaměstnanec pracuje u zaměstnavatele, u kterého má podepsáno prohlášení k dani. Současně uzavře dohodu o pracovní činnosti na úklidové práce s dalším zaměstnavatelem. U tohoto zaměstnavatele nemohl podepsat prohlášení k dani, protože se jedná o souběžný výkon pracovní činnosti. Za měsíc září 2011 obdrží mzdu od druhého zaměstnavatele ve výši 12 000 Kč.
+----------------------------------------------------------------+-----------+ | Výpočet zálohy na daň v Kč | Září | +----------------------------------------------------------------+-----------+ | Hrubá mzda | 12 000 | | Pojistné hrazené zaměstnavatelem (34 %) | 4 080 | | Základ daně | 16 080 | | Záloha na daň ze zaokrouhleného základu daně 16 100 Kč (15 %) | 2 415 | | Pojistné hrazené zaměstnancem (11 %) | 1 320 | | Čistá mzda | 8 265 | +----------------------------------------------------------------+-----------+
DOHODY A DAŇOVÉ PŘIZNÁNÍ
Daňové přiznání je podle § 38g ZDP povinen podat každý, jehož roční příjmy, které jsou předmětem daně, přesáhly výši 15 000 Kč.
Do této částky se nezahrnují příjmy od daně osvobozené a dále příjmy, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně. Pokud poplatník vykazuje daňovou ztrátu (poplatník s příjmy dle § 7 a § 9 ZDP), je povinen podat daňové přiznání i v případě, že jeho roční příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů fyzických osob, nepřesáhly 15 000 Kč.
Příjmy zde rozumíme skutečně dosažené příjmy, a nikoliv příjmy snížené o výdaje. Pokud má fyzická osoba pouze příjmy ze závislé činnosti a funkční požitky pouze od jednoho anebo postupně od více plátců včetně doplatků mezd od těchto plátců, nepodává daňové přiznání. Podmínkou však je, že poplatník podepsal u všech těchto plátců daně na příslušné zdaňovací období prohlášení k dani a vyjma příjmů od daně osvobozených a příjmů, z nichž je vybírána daň srážkou sazbou daně podle § 36 ZDP, nemá jiné příjmy podle § 7 až § 10 vyšší než 6 000 Kč.V případě, že fyzická osoba má pouze příjmy ze závislé činnosti, ale od více plátců současně, je povinna podat daňové přiznání. Daňové přiznání není dále povinen podávat poplatník, jemuž plynou pouze příjmy ze závislé činnosti ze zahraničí, které jsou vyjmuty ze zdanění podle § 38f ZDP.
Pro příjmy zahrnuté pod § 10 odst. 1 písm. a) ZDP platí, že pokud jejich úhrn u poplatníka nepřesáhne ve zdaňovacím období 20 000 Kč, jsou tyto příjmy od daně osvobozeny. Jedná se o příjmy z příležitostných činností, příjmy z příležitostného pronájmu movitých věcí a příjmy ze zemědělské výroby, která není provozována zemědělským podnikatelem (samostatně hospodařícím rolníkem).