Úrok z daňového odpočtu si prošel od svého (legislativního) vzniku v roce 2015 legislativním vývojem. Tento legislativní vývoj byl však zpětně korigován, resp. znegován, vývojem judikatury Nejvyššího správního soudu. Řeč je zde především o sazbě úroku z daňového odpočtu, která se od roku 2015 až 2021 zdvojnásobovala (1 % – 2 % – 4 %). K Nejvyššímu správnímu soudu se dostala na přetřes úroková sazba ve výši 1 %, jež byla v účinnosti ode dne 1. 1. 2015 do 30. 6. 2017. K této otázce zaujal Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 16. 7. 2020, čj. 1 Afs 445/2019-47 , negativní stanovisko: „Již na první pohled je bez nutnosti bližšího zkoumání zřejmé, že takto stanovená výše úroku neodpovídá úrokové sazbě, kterou by musela zaplatit povinná osoba, která není úvěrovou institucí.“ Nejvyšší správní soud uzavřel, že úroková sazba ve výši 1 % se nemá aplikovat. Pro údobí od 1. 1. 2015 do 30. 6. 2017 se tedy bude – dle NSS – automaticky aplikovat stále Lex Kordárna, a tedy úrok ve výši 14 procentních bodů. Cílem článku není rozporovat věcný závěr prvního senátu, ale otevřít odbornou debatu na téma aplikace práva Evropské unie nenaplňujícího kritéria přímého účinku ve vztahu ke zjevně eurodiskonformní tuzemské pozitivní právní úpravě. 1)
Quo vadis, úroku z daňového odpočtu, aneb 1 = 14?
Mgr. Bc.
David
Kyzlink,
Odvolací finanční ředitelství
1. Úvod
Autor vydal dne 20. 2. 2019 článek s názvem V této době se vědělo pouze o zvýšení úrokové sazby na dva procentní body, což již bylo realizováno. První (pilotní) judikaturou byl pouze rozsudek Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 19. 9. 2018, čj. 50 Af 11/2018-38. Tímto rozsudkem krajského soudu byla žaloba zamítnuta. Krajský soud přitom došel k několika závěrům.
Krajský soud došel k závěru, že úrok ve výši jednoho procentního bodu zvýšeného (+ repo) nepovažuje za odporující zásadě daňové neutrality. Výše úrokové míry byla v předmětném ustanovení nastavena tak, aby předcházela průtahům v řízení ze strany daňových subjektů a současně aby poskytovala daňovým subjektům kompenzaci za zadržování nadměrného odpočtu. Výše úrokové míry, jež byla nastavená tak, aby odpovídala zhodnocení peněž na vkladových(!) bankovních účtech, nikoliv produktům úvěrovým, neodporuje zásadě efektivity. Rozpor § 254a zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále také „daňový řád“ nebo „d. ř.“), nelze – dle názoru krajského soudu – dovodit ani z novelizace daného ustanovení (zákon č. 170/2017 Sb., kterým byla výše úrokové míry zvýšena na dva procentní body). Jedná se totiž stále o zhodnocení peněžních prostředků odpovídající vkladovým produktům u bank, nikoliv produktům úvěrovým. Předmětná novelizace pouze zohlednila vývoj ve výši úrokové míry.
Rozsudek krajského soudu byl následně napaden kasační stížností, o níž se vedlo řízení pod sp. zn. 7 Afs 373/2018. V rámci rozsudku o kasační stížnosti ale nebylo rozhodnuto o eurokonformitě úrokové sazby úroku z daňového odpočtu, jelikož vyřešení této právní otázky nebylo pro danou věc rozhodné (blíže viz níže).
Od té doby vyvstaly dvě zcela zásadní skutečnosti,
v důsledku kterých lze legitimně považovat úrokovou sazbu ve výši 1 % za eurodiskonformní. Dne 23. 4. 2020 rozhodl Soudní dvůr Evropské unie (dále také „SDEU“) o předběžné otázce dle čl. 267 Smlouvy o fungování Evropské unie ve spojených věcech
Sole-Mizo Zrt.
a Dalmandi Mezőgazdasági Zrt.
vedených pod sp. zn. C-13/18 a C-126/18. Zde se SDEU vyslovil, že je v rozporu s evropským právem
(zásadou efektivity, rovnocennosti a daňové neutrality), aby výše úroku z daňového odpočtu byla nižší, než výše úroku, který by musel být posléze neúvěrovou institucí uhrazen,
aby si mohla částku rovnající se zadržovanému daňovému odpočtu půjčit.Dne 26. 6. 2020 vstoupil v platnost publikací ve Sbírce zákonů (novelizační) zákon č. 283/2020 Sb. Tento (novelizační) zákon novelizoval mj. i daňový řád, v důsledku čehož dochází k 1. 1. 2021 ke zvýšení (zdvojnásobení) úrokové sazby v § 254a d. ř. ze dvou procentních bodů na čtyři procentní body.
Nejvyšší správní soud (dále také „NSS“) poté, co vyvstaly dvě shora uvedené zásadní skutečnosti, rozhodl rozsudkem ze dne 16. 7. 2020, čj. 1 Afs 445/2019-47, tak, že úrok z daňového odpočtu ve výši jednoho procentního bodu je v rozporu s evropským právem.
Autor souhlasí s prvním senátem NSS, že úrok z daňového odpočtu ve výši jednoho procentního bodu je v rozporu s evropským právem. Směrnice o DPH žádné konkrétní pravidlo chování neobsahuje.
Za diskutabilní, resp. nedostatečně odůvodněný, považuje závěr, že se zákonodárcem stanovený úrok z daňového odpočtu ve výši jednoho
procentního
bodu nebude aplikovat.
Takový závěr by byl bez diskuse v případě, byla-li by aplikována přímo směrnice Rady ze dne 28. listopadu 2006 č. 2006/112/ES, o společném systému daně z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „Směrnice o DPH“), tedy přímý účinek směrnice, resp. pravidlo chování v ní obsažené. Ostatně historie daňové judikatury zná mnoho případů, kdy bylo evropské právo aplikováno přímo namísto nesporného textu tuzemského zákona. Ve zde posuzovaném případě není situace tak jednoduchá, neboť Článek 183 Směrnice o DPH totiž nestanovuje výši úrokové míry konkrétně
(číslem či intervalem). Vytvoření tohoto pravidla chování
(úrokové sazby) je totiž ponecháno na autonomii členských států.
3)2. Kontext a časové rozhraničení
Do dne 1. 1. 2015, kdy nabyl účinnosti § 254a d. ř., a tudíž nebyl úrok z(e) (zadržovaného) daňového odpočtu upraven, se přiznával úrok z(e) (zadržovaného) daňového odpočtu ve smyslu „výkladového“ rozsudku NSS ze dne 25. 9. 2014, čj. 7 Aps 3/2013-34, ve znění opravného usnesení ze dne 5. 11. 2014, čj. 7 Aps 3/2013-47, kterým byla ,
expressis verbis
analogií legis
vyplněna (pravá) mezera v právu stran absence zmíněného úroku z(e) (zadržovaného) daňového odpočtu (soudcovské dotváření práva). Na základě tohoto rozsudku, který se vžil v řadách odborné veřejnosti pod názvem „Lex Kordárna“,
byl daňovým subjektům přiznáván úrok z(e)
(zadržovaného) daňového odpočtu, který byl kvalifikován jako přeplatek sui generis
ve výši úroku z vratitelného přeplatku dle § 155 odst. 5 d. ř., tedy 14 procentních bodů + příslušná repo sazba.
Zmíněná analogie ) tou cestou, která je pro něj nepříznivá, byť druhá cesta je samaritánstvím, avšak pro pasivitu zákonodárce v této oblasti zcela ospravedlnitelným.
legis
byla v případě úroku z vratitelného přeplatku namístě před účinností § 254a d. ř., neboť odepření spravedlnosti (
nemá v právním státě co pohledávat. denegatio
iustitie)Jelikož právní úprava úroku z daňového odpočtu absentovala
(mezera v právu), bylo třeba analogií (
(nikoliv totožného či podobného), tedy úroku z vratitelného přeplatku, byť čtrnáctiprocentní výše úrokové míry byla nadstandardně vysoká.legis
) dovodit aplikaci právního institutu nejbližšího Pokud ale absentovala , bylo třeba, aby byl daňovým subjektům přiřknut úrok, byť zjevně vyšší, dle právní zásady
Nelze totiž justifikovat právní stav, kde kýžená úprava absentuje, nepřiznáním žádného úroku, a dávat tak toto legislativní pochybení zákonodárce daňovým subjektům k tíži. Bylo tedy otázkou volby mezi úrokem žádným a úrokem podstatně vyšším. Jelikož v rámci daňového řízení je daňový subjekt vůči správci daně v podřízeném (subordinačním) postavení, není možné postupovat v pochybnostech (při absenci právní úpravy relevantní
právní úprava expressis verbis
in dubio pro mitius
(v pochybnostech ve prospěch daňového subjektu). expressis verbis
Poté, co nabyl účinnosti § 254a d. ř., byl od 1. 1. 2015 do 30. 6. 2017 úrok z(e) (zadržovaného) daňového odpočtu stanoven ve výši jednoho procentního bodu + příslušná repo sazba. Novelizací tohoto ustanovení došlo s účinností ke dni 1. 7. 2017 k navýšení úrokové sazby na dva procentní body + příslušná repo sazba. Další novelizací tohoto ustanovení dochází s účinností ke dni 1. 1. 2021 k navýšení úrokové sazby na čtyři procentní body + příslušná repo sazba. Graficky lze celou chronologii – pro přehlednost – vyjádřit na níže uvedené časové ose.
Do hájemství přezkumu v rámci správního soudnictví se dostaly první spory, jež doputovaly až k NSS. Jednalo se o rozsudek NSS ze dne 19. 6. 2019, čj. 7 Afs 373/2018-39, ve věci
LESOTRANS
a rozsudek NSS ze dne 16. 7. 2020, čj. 1 Afs 445/2019-47, ve věci EP ENERGY TRADING
. Předmětem těchto sporů byla především otázka eurokonformity výše úrokové sazby. Prvně jmenovaný rozsudek ji nezodpověděl, ale druhý již ano.Ve věci
LESOTRANS
bylo sporu o to, zdali na úrok z daňového odpočtu, který vznikl před účinností, resp. etablováním, § 254a d. ř. a stále trval pouze v režimu nenovelizace tohoto ustanovení, aplikovat předmětný § 254a d. ř., resp. jeho úrokovou sazbu, ve výši jeden procentní bod + příslušná repo sazba, anebo aplikovat právní úpravu, jež se aplikovala do vzniku § 254a d. ř., tedy § 155 odst. 5 d. ř., resp. úrokovou sazbu ve výši 14 procentních bodů + repo sazba. A také otázka eurokonformity úroku z daňového odpočtu ve výši jednoho procentního bodu + repo sazba. Jelikož se u NSS ukázalo, že byla aplikována nesprávná právní úprava, nevyjadřoval se NSS k otázce eurokonformity úroku z daňového odpočtu ve výši jednoho procentního bodu + repo sazba, jelikož se tato otázka stala nadbytečnou.Ve věci
EP ENERGY TRADING
bylo sporu především o to, zdali úroková sazba úroku z daňového odpočtu ve výši jeden procentní bod + příslušná repo sazba je v souladu s evropským právem. Zde NSS dospěl pod tíhou dvou shora uvedených skutečností (rozsudek SDEU ve spojených věcech Sole-Mizo Zrt.
a Dalmandi Mezőgazdasági Zrt.
a novelizace § 254a d. ř. s účinností k 1. 1. 2021) k závěru, že nikoliv. Z tohoto důvodu uzavřel, že se nebude nejen co do výše úroku, ale i co do stanovení doby, za níž náleží daňovému subjektu úrok z daňového odpočtu, aplikovat § 254a d. ř. ve znění od 1. 1. 2015 do 30. 6. 2017.3. Řeč důvodových zpráv
Jelikož došlo třikrát k novelizaci § 254a d. ř., resp. jednou k etablování a dvakrát k novelizaci, odpovídá tomu i počet důvodových zpráv. Z důvodových zpráv, coby základního prvku historického výkladu, lze vypozorovat, že vůle historického zákonodárce prošla určitým vývojem.
Z historického výkladu usuzujeme na smysl právní normy (ustanovení) jak z okolností jejího vzniku coby úmysl zákonodárce, který si předsevzal mocensky a závazně co do předestřených alternativ řešení upravit určitou sociální realitu s tím, aby odstranil konfliktní situace, těmto předešel či nějakým způsobem reparoval stav jimi, resp. jejich následky, již vzniklý. Zde chtěl zákonodárce odstranit konfliktní realitu v podobě absence výslovné úpravy (§ 254a d. ř.), neboť, jak již bylo shora uvedeno, nelze nepřiznat úrok žádný a cesta analogie
(
tak především z důvodové zprávy, z nichž lze vyvozovat occasio legis
),ratio legis
legis
v podobě úrokové míry ve výši 14 procentních bodů + repo sazba je obzvláště vysoká na to, že se nejedná o úrok se sankčním charakterem.
Důvodová zpráva k zákonu č. 267/2014 Sb.
popisuje motivy tuzemského zákonodárce stojící za zavedením úroku z daňového odpočtu. Tuzemský zákonodárce sledoval etablováním § 254a d. ř. především promítnutí jak judikatury SDEU, tak i tuzemského judikatorního etalonu (
jež opakovaně dospěly k závěru, že v souvislosti se zadržováním daňových odpočtů na DPH náleží plátcům daně úrok. Lex
Kordárna),Cílem českého zákonodárce nebyl při etablování § 254a d. ř. účel jediný, a sice pouze zamezit průtahům v řízení. Cílem zákonodárce bylo totiž také to, aby peněžní prostředky v podobě zadržovaného daňového odpočtu byly zhodnoceny v intencích srovnatelných s trhem, čímž se kompenzuje jejich zadržení. V případě škody v podobě skutečné či v podobě ušlého zisku, která by převyšovala kompenzaci ve smyslu úroku z daňového odpočtu, je třeba nárokovat si uvedené v režimu (ve smyslu) zákona č. 82/1998 Sb., o odpovědnosti za škodu způsobenou při výkonu veřejné moci rozhodnutím nebo nesprávným úředním postupem, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon č. 82/1998 Sb.“).
K uvedenému bude nejlépe uvést přímou citaci z důvodové zprávy [k bodu 23 (čl. VI, § 254a d. ř.), str. 16–17 důvodové zprávy]:4)
„S ohledem na to, že v platné právní úpravě není explicitně upravena lhůta, po jejímž uplynutí by daňovému subjektu měla náležet určitá
kompenzace
(úrok) za to, že správce daně dosud neukončil postup k odstranění pochybností, v důsledku čehož není vydáno rozhodnutí o stanovení daňového odpočtu a ten následně vrácen daňovému subjektu, navrhuje se tuto lhůtu a na ni navázaný úrok výslovně upravit. V praxi se jedná o případy, kdy je správcem daně nepřiměřeně dlouhou dobu zadržováno vrácení nadměrného odpočtu u daně z přidané hodnoty v důsledku dlouho trvajícího postupu k odstranění pochybností. Navrhuje se doplnění nového § 254a, který je systematicky zařazen za ustanovení § 254 upravující úrok z neoprávněného jednání správce daně. Toto ustanovení zakotvuje podmínky, za kterých daňovému subjektu vzniká nárok na úrok z daňového odpočtu, který představuje kompenzaci
za průtah v postupu k odstranění pochybností vztahujícímu se k řádnému daňovému tvrzení nebo dodatečnému daňovému tvrzení, ze kterého vyplývá, že daňovému subjektu má vzniknout daňový odpočet (např. nadměrný odpočet na dani z přidané hodnoty).…
V odstavci 3 je stanovena výše úroku z daňového odpočtu, a to hodnotou odvozenou od aktuální výše repo sazby stanovené Českou národní bankou zvýšenou o 1 procentní bod. Výše úroku z daňového odpočtu je navržena tak, aby zhruba odpovídala standardnímu tržnímu zhodnocení peněz
uložených
u banky či jiné platební instituce za běžných podmínek. Tato výše je v porovnání s jinými úroky obsaženými v daňovém řádu nastavena odlišně, neboť účel daného úroku je jiný. Smyslem daného úroku je motivovat správce daně k tomu, aby z jeho strany nedocházelo ke zbytečným průtahům v rámci postupu k odstranění pochybností směřujícímu k prověření správnosti uplatněného daňového odpočtu, případně aby nedocházelo k nadužívání daného institutu. Výše tohoto úroku však současně musí být nastavena tak, aby nevytvářela nežádoucí motivaci pro daňové subjekty k tomu, aby z jejich strany docházelo k záměrnému protahování postupu k odstranění pochybností s cílem dosáhnout majetkového prospěchu v podobě výhodného zúročení peněz.“Důvodová zpráva k zákonu č. 170/2017 Sb.
se v bodě 19 vyjadřuje ke změně úrokové sazby z jednoho procentního bodu na dva, resp. k § 254a odst. 3 d. ř.:„V návaznosti na změnu konstrukce vzniku úroku z daňového odpočtu a doby bezúročného zadržování daňového odpočtu se navrhuje i změna výše tohoto úroku. Výše úroku z daňového odpočtu by měla odpovídat skutečnosti, že tento úrok na rozdíl od úroku z vratitelného přeplatku (§ 155 odst. 5 daňového řádu) či úroku z neoprávněného jednání správce daně (§ 254 daňového řádu) nepředstavuje sankci za pochybení správce daně. Úrok z daňového odpočtu je
5) kompenzací
za zadržování finančních prostředků odpovídajících nároku na daňový odpočet v důsledku překročení přiměřené doby, která je správci daně zákonem dána pro prověření tohoto nároku.“Z uvedeného plyne, že úrok z odpočtu i zde otevřeně deklaroval, že má kompenzační funkci.
„Obecně platí, že daňové subjekty lze z hlediska míry dispozice s finančními prostředky rozdělit do dvou skupin: (i) daňové subjekty, které v důsledku zadržení daňového odpočtu nedisponují jinými volnými finančními prostředky (a v případě potřeby si je musí obstarat prostřednictvím úvěrových produktů, půjček apod.) a (ii) daňové subjekty, které mají dostatek volných finančních prostředků, pročež zadržení daňového odpočtu u nich nevyvolá potřebu opatřit si finanční prostředky jinak.“
6) Smysl a účel předmětného ustanovení je dvojaký, a sice jednak snaha o to, aby daňové subjekty byly kompenzovány ve shora uvedených intencích, a jednak také motivace správce daně k tomu, aby jeho procesní postup byl prost průtahů.
„Nově se navrhuje najít vhodný kompromis mezi oběma výše zmíněnými skupinami daňových subjektů. Výše úroku z daňového odpočtu by se tak měla pohybovat mezi výší úvěrových produktů a výší běžného úrokového zhodnocení poskytovaného bankami či jinými platebními institucemi. Hodnota úroku z daňového odpočtu je proto navržena ve výši repo sazby stanovené Českou národní bankou, zvýšené o 2 procentní body, platné pro první den příslušného kalendářního pololetí.“
7) Důvodová zpráva k zákonu č. 283/2020 Sb.
uvádí, že: „Základním východiskem pro systematickou a věcnou revizi sankčního systému v rámci daňového řádu by mělo být rozčlenění sankcí do tří kategorií:
1.
sankce trestního charakteru (penále a pokuta),
2.
reparační úroky (úrok z vratitelného přeplatku, úrok z prodlení, úrok z neoprávněného jednání správce daně),
3.
kompenzační úrok
(úrok z posečkané částky, úrok z daňového odpočtu
).Specifickou kategorii představují úroky kompenzačního charakteru, které vznikají v důsledku jednání správce daně či daňového subjektu, které samo o sobě buď vůbec není porušením právních předpisů, anebo je takovým porušením, v jehož případě existují zásadní důvody pro mírnější přístup z pohledu určení výše náhrady. Množina těchto postihů tedy stojí na hranici tradičně chápaného sankčního systému v širším slova smyslu a částečně dokonce vybočuje mimo něj, avšak vzhledem k poměrně úzké příbuznosti a provázanosti s reparačními úroky je na místě přistoupit k jejich řešení komplexně v rámci jednoho systému.
Pokud jde o výši kompenzačních úroků, měla by být z logiky věci odvozena jako poměrně menší ve vztahu k nastavení úroků reparačních.
Také v tomto případě platí, že kompenzační úroky nemají charakter trestu, tj. jejich snížení nemá vliv na sankce, které vznikly před účinností změny. Vhodný přechodný režim je možné nastavit prostřednictvím přechodných ustanovení. V rámci daňového řádu mají charakter reparačního úroku:
-
-
úrok podle občanského zákoníku (§ 166 odst. 4 daňového řádu),
-
-
úrok z neoprávněného jednání správce daně – nově úrok z nesprávně stanovené daně (§ 254 daňového řádu).“
Jestliže úrok z vratitelného přeplatku dle § 155 odst. 5 d. ř. má
charakter úroku reparačního,
jehož úroková sazba má být odvozena ve vztahu k úrokům kompenzačním jako poměrně vyšší, není pochyb o tom, že úročení zadržovaných daňových odpočtů před rokem 2015 (dle ) neodpovídalo účelu, který měl tento úrok naplňovat.
Lex
Kordárny„Vzhledem k výše uvedené změně systematiky by měl být doplněn nadpis části čtvrté daňového řádu o ‚náhrady‘, což zohledňuje skutečnost, že povinnost hradit úrok nevzniká pouze jako následek porušení povinností při správě daní, ale může mít též charakter náhrady (
kompenzace
), jejíž vznik není dán porušením povinnosti (popř. je toto porušení zrelativizováno jinými specifickými okolnostmi).V případě výše úroku z daňového odpočtu dochází ke změně ve prospěch daňových subjektů, kterým je daňový odpočet zadržován v důsledku déle trvajícího kontrolního postupu. Výše úroku z daňového odpočtu je nově odvozena od výše úroku z prodlení, který představuje reparační náhradu za porušení určité povinnosti.
Úrok z daňového odpočtu naproti tomu představuje pouze kompenzaci za to, že jinak legitimní postup správce daně trvá déle, než je přijatelné z pohledu zásady daňové neutrality.
Výsledkem tak bude zvýšení sazby úroku z daňového odpočtu o dva procentní body. Konkrétně by výše úroku z daňového odpočtu měla činit polovinu úroku z prodlení podle daňového řádu (aktuálně z 10 % - 2 % činí repo sazba stanovená Českou národní bankou pro první den kalendářního pololetí, které předchází kalendářnímu pololetí, v němž došlo k prodlení, zvýšená o 8 procentních bodů, což odpovídá úroku z prodlení podle občanského zákoníku), tzn. polovinu repo sazby zvýšené o poloviční počet procentních bodů reparačního úroku (tj. 1 + 4 %). Stávající výše úroku z daňového odpočtu vychází z dosavadní konstrukce procesu stanovení a vyplacení daňového odpočtu, která nepřipouští jeho dílčí vyplacení před tím, než bude proces stanovení (a tedy i proces kontroly) dokončen. Nově se však počítá s institutem zálohy na daňový odpočet (viz § 174a a § 174b daňového řádu). Správce daně bude mít možnost část daňového odpočtu, kterou nehodlá podrobit kontrolnímu procesu a kterou tím pádem považuje za ‚bezpečnou‘ vyplatit daňovému subjektu ještě před ukončením procesu stanovení daňového odpočtu, vrátit daňovému subjektu formou zálohy na daňový odpočet. Zvýšení kompenzačního úroku o dva procentní body odpovídá tomu, že správce daně by měl zadržovat pouze tu část nárokovaného daňového odpočtu, u které si není jist její legitimitou.
Základ pro výpočet úroku z daňového odpočtu se tak v souladu s odstavcem 4 sníží o částku vyplacenou ve formě zálohy na daňový odpočet. Zvýšení úroku by mělo být větším ekonomickým stimulem pro to, aby správce daně institut zálohy na daňový odpočet pokud možno využíval a aby k tomuto využití docházelo včas.
“Úrok z daňového odpočtu je chápán zákonodárcem v rámci všech tří právních úprav konstantně jako úrok mající kompenzační funkci. S tím koresponduje i jeho výše, a proto je nižší než úrok sankční. Reparační úrok je chápán jako paušalizovaná náhrada újmy (škody či ušlého zisku).
Kompenzační úrok si neklade za cíl reparovat,
tedy zcela nahradit presumovanou hodnotu vzniklé újmy, ale pouze poskytnout přiměřené zadostiučinění ve výši adekvátní (stanovené legislativou).
V případě reparačního úroku dostane daňový subjekt pouze tuto paušalizovanou náhradu újmy, kdežto v případě kompenzačního úroku dostane tolik, kolik zákonodárce určil.
A pro případ, že by to bylo málo, má daňový subjekt možnost obdržet zbylou část, a to až do výše jím prokázané újmy dle zákona č. 82/1998 Sb., příp. posléze8) prostřednictvím civilní žaloby na náhradu škody dle zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů.4. Vývoj judikatury SDEU
Článek 183 Směrnice o DPH
alinea
první stanoví, že: „Pokud za dané zdaňovací období výše odpočtu daně překročí výši splatné daně, mohou členské státy buď převést nadměrný odpočet daně do následujícího období, nebo vrátit daň v souladu s podmínkami, které samy stanoví.“
Vrácení daňového odpočtu je sice v gesci členských států, nicméně s ohledem na potřebu unifikace daně z přidané hodnoty byl SDEU nucen tento autonomní prostor členských států ohraničit. Nezbytné ohraničení, jež musí být jednotné v celé Evropské unii, představuje placení úroku v souvislosti s nepřiměřeně dlouhým zadržováním daňových odpočtů. Nelze si představit, že v některém členském státě je, a v jiném naopak není, zadržovaný daňový odpočet úročen. Tato odlišnost by totiž zavdávala nedodržení zásady neutrality, která by v případě daně v přidané hodnoty v rámci tuzemských či intrakomunitárních zdanitelných plnění nenabývala jednotného rozměru. Jelikož zásada neutrality je základním stavebním kamenem daně z přidané hodnoty, je nezbytné na jejím dodržování a důsledné aplikaci trvat. Rozhodovací praxe SDEU se daným ustanovením zabývala několikrát, přičemž v judikatuře je patrný názorový vývoj směřující k posílení práv plátců daně.Dne 10. 7. 2008 rozhodl SDEU rozsudkem o předběžné otázce dle čl. 267 Smlouvy o fungování Evropské unie ve věci vedené pod sp. zn. C-25/07 tak, že deklaroval, že nárok na odpočet je jako nedílná součást mechanismu daně z přidané hodnoty jednou ze základních zásad tohoto mechanismu, který nemůže být v zásadě omezen. Soudní dvůr Evropské unie v tomto rozhodnutí uvedl, že
Alicja Sosnowska
„i když členské státy mají určitý rozhodovací prostor při stanovení podmínek vrácení nadměrného odpočtu DPH, tyto podmínky nemohou narušit zásadu neutrality společného systému DPH tím, že na jejich základě je osoba povinná k dani zcela nebo částečně zatížena touto daní. Zvláště takové podmínky musejí osobě povinné k dani umožnit za vhodných podmínek získat splacení celé pohledávky vyplývající z tohoto nadměrného odpočtu DPH, z čehož vyplývá, že vrácení daně musí být uskutečněno v přiměřené lhůtě, a to buď v hotovosti, nebo v rovnocenných prostředcích, a že přijatý způsob vrácení nesmí v žádném případě zahrnovat jakékoli finanční riziko pro osobu povinnou k dani“.
Dne 12. 5. 2011 rozhodl SDEU rozsudkem o předběžné otázce dle čl. 267 Smlouvy o fungování Evropské unie ve věci vedené pod sp. zn. C-107/10 tak, že
Enel Maritsa Iztok 3 AD
„lhůta pro vrácení nadměrného odpočtu DPH může být v zásadě prodloužena k tomu, aby mohla být provedena daňová kontrola, aniž je nutno tuto lhůtu považovat za nepřiměřenou, za předpokladu, že prodloužení nepřekračuje meze toho, co je nezbytné k řádnému provedení této daňové kontroly (viz obdobně výše uvedený rozsudek Sosnowska, bod 27). Jelikož však osoba povinná k dani nemůže dočasně disponovat finančními prostředky, které odpovídají částce nadměrného odpočtu DPH, nese hospodářské znevýhodnění, které může být vykompenzováno zaplacením úroků, čímž je zaručeno dodržení zásady daňové neutrality“.
Naproti tomu zásada daňové neutrality brání národním úpravám, aby stanovily, že „se obecná lhůta pro vrácení nadměrného odpočtu DPH, po jejímž uplynutí vzniká nárok na úroky z prodlení z částky, která musí být vrácena, v případě zahájení řízení o daňové kontrole prodlužuje, přičemž toto prodloužení má za následek, že na uvedené úroky vzniká nárok až po datu skončení této daňové kontroly, přestože byl tento nadměrný odpočet již převeden během tří zdaňovacích období následujících po zdaňovacím období, kdy k tomuto nadměrnému odpočtu došlo“.
Dne 19. 7. 2012 rozhodl SDEU rozsudkem o předběžné otázce dle čl. 267 Smlouvy o fungování Evropské unie ve věci vedené pod sp. zn. C-591/10 tak, že:
Littlewoods Retail Ltd
„Unijní právo je třeba vykládat v tom smyslu, že vyžaduje, aby osoba povinná k dani, která zaplatila přeplatek na dani z přidané hodnoty, kterou dotyčný členský stát vybral v rozporu s požadavky unijních právních předpisů v oblasti daně z přidané hodnoty, měla nárok na vrácení předmětné daně vybrané v rozporu s unijním právem a na vyplacení úroků z této částky daně. Určení, zda má být hlavní částka úročena na základě systému jednoduchých úroků, systému složených úroků nebo na základě jiného systému úroků, spadá do působnosti vnitrostátního práva, a to při dodržení zásad efektivity a rovnocennosti.“
Dne 24. 10. 2013 rozhodl SDEU rozsudkem o předběžné otázce dle čl. 267 Smlouvy o fungování Evropské unie ve věci vedené pod sp. zn. C-431/12 tak, že
SC Rafinăria Steaua Română SA
„i když článek 183 směrnice o dani z přidané hodnoty nestanoví ani povinnost zaplatit úroky z přeplatku na DPH v důsledku nadměrného odpočtu, který musí být vrácen, ani den, od kterého na tyto úroky vzniká nárok, tato okolnost neumožňuje sama o sobě učinit závěr, že tento článek musí být vykládán v tom smyslu, že se na podmínky stanovené členskými státy pro vrácení nadměrného odpočtu DPH nevztahuje žádná kontrola z hlediska unijního práva“.
Soudní dvůr Evropské unie zde dále uvedl, že i když postupy pro uplatnění nároku na vrácení nadměrného odpočtu patří v zásadě do procesní autonomie členských států, nic to nemění na tom, že tato autonomie je ohraničena zásadami rovnocennosti a efektivity. Soudní dvůr Evropské unie zopakoval stanovisko uvedené již v rozhodnutí Enel Maritsa Iztok
, a sice že „pokud dojde k vrácení nadměrného odpočtu DPH osobě povinné k dani po uplynutí přiměřené lhůty, zásada neutrality společného systému DPH ze stejných důvodů vyžaduje, aby finanční ztráty vzniklé osobě povinné k dani v důsledku nemožnosti disponovat dotčenými peněžitými částkami byly nahrazeny zaplacením úroků z prodlení“.
Dne 17. 7. 2014 rozhodl SDEU usnesením o předběžné otázce dle čl. 267 Smlouvy o fungování Evropské unie ve věci vedené pod sp. zn. C-654/13 tak, že evropské právo
Delphi Hungary Autóalkatrész Gyártó kft
„brání takové právní úpravě a praxi členského státu, jako jsou právní úprava a praxe ve věci v původním řízení, které vylučují placení úroků z prodlení souvisejících s částkou daně z přidané hodnoty, jejíhož vrácení se nebylo možné domoci v přiměřené lhůtě kvůli vnitrostátnímu ustanovení, jež bylo shledáno v rozporu s unijním právem“.
I zde se SDEU uchýlil k zopakování stanoviska uvedeného již v rozhodnutí Enel Maritsa Iztok: „Vzhledem k tomu, že daná oblast není upravena právními předpisy Evropské unie, je věcí vnitrostátního práva, aby při dodržení zásad rovnocennosti a efektivity stanovilo pravidla placení takových úroků, která nesmí být méně příznivá než pravidla platná pro žaloby zakládající se na nedodržení vnitrostátního práva a mající podobný předmět a titul jako žaloby založené na porušení unijního práva, ani nesmí být nastavena způsobem, který by v praxi znemožňoval nebo nepřiměřeně ztěžoval výkon práv přiznaných unijním právním řádem, což musí předkládající soud ve věci, která mu byla předložena, ověřit.“
Soudní dvůr Evropské unie připomněl, že vymahatelnost úroků z daňových odpočtů nesmí být svou časovou i věcnou stránkou náročnější, než je v daném členském státě vymahatelnost obdobných nároků prostřednictvím vnitrostátní žaloby.
Soudní dvůr Evropské unie zde nastavil jakýsi pomyslný
Z formy rozhodnutí SDEU lze dovodit, že eurokonformita výše úrokové míry zde nebyla dotčena. Usnesení je totiž forma rozhodnutí rekapitulující (deklarující) výklad evropského práva, zatímco rozsudek je forma rozhodnutí tvořící (konstituující) výklad evropského práva. Výše úrokové míry byla SDEU rozsudkem vyložena, a to poprvé, až v následném rozsudku ve spojených věcech „benchmark“,
kdy bernou mincí jsou obdobné vnitrostátní žaloby.Sole-Mizo Zrt.
a Dalmandi Mezőgazdasági Zrt: „Vnitrostátní soudy jsou povinny v případě potřeby neaplikovat ustanovení vnitrostátního právního předpisu, které je v rozporu s unijním právem.“
Na závěr se SDEU vyjádřil k právní úpravě členského státu, která činí úroky z daňového odpočtu nevymahatelnými tak, že zásada aplikační přednosti evropského práva je činí neaplikovatelnými. V daném ohledu tedy evropské právo prostřednictvím aplikační přednosti přehlíží legislativní bariéry právní úpravy členského státu zamezující vymahatelnosti úroku z daňového odpočtu, nikoliv však úrokovou sazbu.
Soudní dvůr Evropské unie v dané věci sumarizoval a petrifikoval své dosavadní závěry stran úročení daňových odpočtů po nepřiměřeně dlouhou dobu. Tomu, že se jednalo o sumarizaci a potvrzení dosavadních judikatorních závěrů, svědčí forma rozhodnutí, jež byla SDEU zvolena – usnesení. Dle čl. 99 (Odpověď usnesením s odůvodněním) jednacího řádu SDEU totiž platí, že:
„Pokud se položená předběžná otázka shoduje s otázkou, o níž již Soudní dvůr rozhodl, pokud lze odpověď na tuto otázku jasně vyvodit z judikatury nebo pokud o odpovědi na položenou předběžnou otázku nelze rozumně pochybovat, může Soudní dvůr kdykoli na návrh soudce zpravodaje a po vyslechnutí generálního advokáta rozhodnout usnesením s odůvodněním.“
Soudní dvůr Evropské unie tedy rozhoduje formou usnesení tehdy, jedná-li se o tzv. doktrínu acte éclairé.
9) V takovém případě nemá vnitrostátní soud (procesní) povinnost k položení předběžné otázky SDEU. Nicméně, je-li již položena, patrně z důvodu nejistoty stran judikatury SDEU či její neznalosti, musí se SDEU i s takovou předběžnou otázkou vypořádat. Činí tak ale s vědomím, že se jedná o otázku, jíž svou judikaturou již zodpověděl, či jíž lze z judikatury spolehlivě dovodit, což SDEU manifestuje právě formou rozhodnutí, jímž je usnesení.Dne 21. 10. 2015 rozhodl SDEU usnesením o předběžné otázce dle čl. 267 Smlouvy o fungování Evropské unie ve věci vedené pod sp. zn. C-120/15 tak, že zopakoval závěry uvedené ve výše uvedených rozhodnutích, a uvedl, že zpoždění při vracení nadměrného odpočtu v důsledku provádění kontrolního postupu je možné, pokud toto zpoždění trvá přiměřenou dobu. Překročení přiměřené doby zakládá daňovému subjektu právo na kompenzaci v podobě přiměřeného úroku. Soudní dvůr Evropské unie uvedl, že počátek přiměřené doby nesmí být závislý na úkonu správce daně, ale na objektivně daném okamžiku. Doba, od které má kompenzační úrok daňovému subjektu náležet, by měla být předvídatelná; konkrétní délka této doby je věcí vnitrostátní úpravy při dodržení zásady přiměřenosti. Podmínky vzniku a výše úroku jsou záležitostí vnitrostátní úpravy a při jejich nastavení je potřeba respektovat základní principy přiměřenosti, efektivity, neutrality, rovnosti atd. Je explicitně zdůrazněno, že čl. 183 Směrnice o DPH nestanoví povinnost zaplatit kompenzační úrok z daňového odpočtu, nárok na úrok je dovozován z aplikace zásady daňové neutrality.
Kovozber s.r.o.
Dne 28. 2. 2018 rozhodl SDEU rozsudkem o předběžné otázce dle čl. 267 Smlouvy o fungování Evropské unie ve věci vedené pod sp. zn. C-387/16 tak, že:
Nidera BV
„Článek 183 směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty musí být ve spojení se zásadou daňové neutrality vykládán v tom smyslu, že brání snížení částky úroků obvykle vyplatitelných na základě vnitrostátního práva z nadměrného odpočtu daně z přidané hodnoty, u něhož nedošlo k vrácení v příslušné lhůtě, pokud k takovému snížení dojde z důvodů okolností nezávislých na vůli osoby povinné k dani, jako je například výše částky těchto úroků ve vztahu k částce nadměrného odpočtu daně z přidané, období, po které nebyl nadměrný odpočet daně vrácen, a důvody, proč nedošlo k vrácení, jakož i skutečné ztráty vzniklé osobě povinné k dani.“
Členské státy jsou v rámci (legislativního) autonomního prostoru jim v čl. 183 první alinee Směrnice o DPH poskytnutého oprávněny – za účelem zajištění náhrady za zadržování daňového odpočtu – stanovit prostřednictvím pravidel, jež jsou transparentní, paušální úroky z prodlení. I když v některých zvláštních případech
částka kompenzačních úroků překračuje skutečnou škodu,
která plátci daně vznikla, jedná se pouze o důsledek systému odškodnění v paušální výši, které z povahy věci odráží ztrátu, jež může osobě povinné k dani podle posouzení vnitrostátního zákonodárce vzniknout, a nikoli ztrátu, která jí skutečně vznikla.
Odškodnění v podobě úroků může být v konkrétních případech vyšší, nebo nižší než skutečná ztráta. Pakliže je tedy (paušalizovaná) úroková sazba vyšší než skutečná škoda, a to i prokazatelně, nemůže jít toto k tíži plátce daně. Opačná vnitrostátní právní úprava by totiž znemožnila osobě povinné k dani předvídat okolnosti, za kterých může očekávat výplatu paušálních úroků z prodlení, a v důsledku toho přizpůsobit svou činnost v souladu s takovou výplatou.Dne 23. 4. 2020 rozhodl SDEU rozsudkem o předběžné otázce dle čl. 267 Smlouvy o fungování Evropské unie ve spojených věcech a vedených pod sp. zn. C-13/18 a C-126/18 tak, že:
Sole-Mizo Zrt.
Dalmandi Mezőgazdasági Zrt.
„Unijní právo, a zejména zásady efektivity a daňové neutrality, musí být vykládány v tom smyslu, že brání praxi členského státu spočívající ve výpočtu úroků z nadměrných odpočtů odpočitatelné daně z přidané hodnoty (DPH), zadržovaných tímto členským státem v rozporu s unijním právem déle než po přiměřenou dobu, podle sazeb, které odpovídají základním sazbám národní centrální banky, je-li tato sazba nižší než sazba, kterou by osoba povinná k dani, jež není úvěrovou institucí, musela zaplatit, aby si mohla půjčit částku rovnou uvedené částce, a počítají-li se úroky z dotyčných nadměrných odpočtů DPH za dané zdaňovacího období, aniž se uplatní úrok, jehož cílem by bylo osobě povinné k dani nahradit škodu, která jí vznikla měnovým znehodnocením, které nastalo v důsledku času, který uplynul od tohoto zdaňovacího období do skutečného zaplacení těchto úroků.“
V daném rozsudku dále SDEU precizoval
„benchmark“
nastolený v usnesení ve věci Delphi Hungary Autóalkatrész Gyártó kft
tak, že: „Unijní právo, a zejména zásada efektivity, musí být vykládány v tom smyslu, že nebrání praxi členského státu, která zaprvé úhradu úroku z prodlení, který osobě povinné k dani přísluší z důvodu, že finanční správa ve stanovené lhůtě neuspokojila pohledávku na vrácení nadměrného odpočtu odpočitatelné daně z přidané hodnoty zadržovaného v rozporu s unijním právem, podmiňuje podáním zvláštní žádosti, ačkoliv v jiných případech jsou takové úroky přiznávány z úřední povinnosti, a zadruhé tento úrok počítá od uplynutí lhůty 30 nebo 45 dní, kterou má finanční správa k vyřízení takové žádosti, a nikoliv ode dne, kdy tento nadměrný odpočet vznikl.“
5. Přímý účinek Směrnice o DPH
Evropské právo je tvořeno v zásadě právem primárním reprezentovaným zřizovacími smlouvami, právem sekundárním reprezentovaným právními akty právně závaznými (nařízení, směrnice a rozhodnutí) a právními akty právně nezávaznými (stanoviska a doporučení) a také i judikaturou SDEU. Z pohledu úroku dle § 254a d. ř. je stěžejní právo sekundární, z něhož má všeobecnou závaznost a přímou aplikovatelnost (účinek) bez dalšího pouze nařízení. Směrnice nikoliv, ta může mít
přímý (vzestupný) účinek,
ale jen za splnění určitých podmínek. Níže autor osvětlí jednotlivé podmínky přímého účinku směrnice, následně vyhodnotí jejich aplikaci na čl. 183 první alineu Směrnice o DPH a poté uzavře, zdali může mít čl. 183 první alinea
ve vztahu k § 254a d. ř. přímý účinek, resp. zdali bude mít evropské právo v daném případě aplikační přednost.Aby měla směrnice zřídka se vyskytující přímý účinek, musí být, jak dovodila
judikatura
SDEU10) tehdy ještě ESD), kumulativně (současně) splněny tři podmínky, a sice marné uplynutí lhůty pro transpozici a implementaci směrnice (i), dostatečnou přesnost a bezpodmínečnost dotyčného ustanovení
(ii), přímou aplikací směrnice nedojde k uložení povinností jednotlivci (iii). Zejména zásada uvedená v poslední podmínce je důležitá, neboť v tomto případě nemůže správce daně využít směrnici v neprospěch daňového subjektu (sestupný přímý účinek směrnice), zatímco ten ji ve svůj prospěch použít může (vzestupný přímý účinek směrnice) – pokud je směrnice špatně11) implementována, jejího přímého účinku se může dovolat jen jednotlivec, kdy se dovolává práva či právní úpravy, která je pro něj příznivější. Podmínka třetí je tedy splněna, neboť jednotlivec se dovolává příznivější právní úpravy. Podmínka první by se dala pokládat také za splněnou, byť hovoří o marném uplynutí, z čehož rezultuje, že vnitrostátní zákonodárce se ani nepokusil o implementaci, ale s ohledem na skutečnost, že by mohly nastat situace, kdy by mohl vnitrostátní zákonodárce implementovat směrnici jen v tom rozsahu, který by posiloval jeho postavení či by selektivně vybíral pravidla chování pro implementaci, mohla by vždy nastat situace, kdy by nebylo možné pro zdánlivé a nelogické splnění této podmínky přímého účinku směrnice dosáhnout, jelikož vnitrostátní zákonodárce by nebyl s implementací absolutně, ale jen účelově nečinný. Je proto třeba pohlížet na první podmínku tak, že marným uplynutím transpoziční lhůty se míní neimplementace ustanovení, kterého se jednotlivec dovolává. Druhá podmínka ale splněna není, neboť ta vyžaduje přesnost a bezpodmínečnost neimplementovaného pravidla chování
, v tomto případě úrokové míry zadržovaného daňového odpočtu. Směrnice o DPH upravuje implementační problematiku odpočtů daně z přidané hodnoty v čl. 167 až 192. Žádný z těchto článku nevyjadřuje přesnou hodnotu (ani interval) úroku ze zadržovaného daňového odpočtu. K dané problematice se vztahuje až prvá
alinea
čl. 183 Směrnice o DPH: „Pokud za dané zdaňovací období výše odpočtu daně překročí výši splatné daně, mohou členské státy buď převést nadměrný odpočet daně do následujícího období, nebo vrátit daň v souladu s podmínkami, které samy stanoví.“
V tomto ohledu nechává evropský zákonodárce zákonodárcům členských států víceméně volnou ruku, pokud tedy SDEU nezaujal závazný výklad12) k některému článku Směrnice o DPH v rámci vznesené předběžné otázky. Výjimku ovšem lze spatřovat v situaci, kdy by SDEU vyložil prvou alineu čl. 183 Směrnice o DPH (viz rozsudek SDEU ve věci Sole-Mizo Zrt.
a Dalmandi Mezőgazdasági Zrt.)
tak, že má dosahovat určitých kvalit (přesněji řečeno kvantit vyšších než jeden procentní bod). V takovém případě by bylo možno sice – akademicky – shledat, že taková vnitrostátní právní úprava je v rozporu s evropským právem, nicméně evropské právo neobsahujíc vlastní pravidlo chování není s to vyvolat přímý účinek (aplikační přednost)
– není co přímo aplikovat (neexistuje vlastní pravidlo chování, jemuž by byla dána aplikační přednost). Členský stát je povinen své vnitrostátní právo v takovém případě co nejdříve uvést v soulad se Směrnicí o DPH, neboť musí pohlížet na předmětné ustanovení Směrnice o DPH tak, že bylo „novelizováno“, v důsledku čehož členský stát novelizuje vnitrostátní úpravu. A to neprodleně od data vydání rozsudku SDEU, který takto vyložil předmětné vágní ustanovení Směrnice o DPH. V takovém případě lze datum vydání rozsudku SDEU, který vyložil předmětné vágní ustanovení Směrnice o DPH, považovat za datum „účinnosti novelizace“ Směrnice o DPH.Co se tedy týče výše úroku z daňového odpočtu dle § 254a d. ř. za období od 1. 1. 2015 do 30. 6. 2017, není v silách správce daně, aby hodnotil jeho eurokonformitu, neboť čl. 183 prvá
alinea
Směrnice o DPH nemůže nabývat přímého účinku. Evropské právo nemůže nabývat aplikační přednost před právem vnitrostátním, poněvadž je předmětné ustanovení Směrnice o DPH neurčité a vágní. Jiná by ovšem byla situace, kdyby předmětné ustanovení Směrnice o DPH stanovovalo, že úrok z daňového odpočtu má činit např. pět procent, či že jeho hodnota se má pohybovat v intervalu od dvou do pěti procent. V takovém případě by bylo předmětné ustanovení Směrnice o DPH dostatečně určité, a proto by měla Směrnice přímý účinek do českého vnitrostátního práva – § 254a d. ř. by se v rozsahu stanoveném českým zákonodárcem (výše úroku z daňového odpočtu = jedno procento) neaplikovalo. Namísto výše úroku z daňového odpočtu ve výši jedno procento by se aplikovalo přednostně (před českým právem) předmětné ustanovení Směrnice o DPH. Tento případ ale nenastal (předmětné ustanovení Směrnice o DPH je vágní), a proto nemůže mít evropské právo atribut aplikační přednosti.V případě výše úroku z daňového odpočtu ve výši jednoho procentního bodu se ani nedá uvažovat o
nepřímém účinku směrnice,
a sice, že by česká právní úprava byla vyložena prostřednictvím shora uvedené judikatury SDEU. Jednoduše proto, že vyložit lze buď nejednoznačná ustanovení, tj. připouštějící možnost alespoň dvou možných výkladů, nebo vyložit lze pojmy, zpravidla pojmy obecné (kaučukové), ale nikoliv čísla. Nelze tedy např. vyložit výši úrokové sazby ve výši jednoho procenta tak, že 1 = 14. Lze tedy vyložit kvalitativní normotvorbu, ale nikoliv normotvorbu kvantitativní. Normotvorbu kvantitativní lze pouze derogovat (zrušit/změnit), zatímco normotvorbu kvalitativní lze navíc i vykládat („ohýbat“). Ustanovení § 254a d. ř. co do výše úrokové míry, stejně jako jakoukoliv jinou kvantitativní normotvorbu, nelze vykládat. 6. Princip dělby moci
Dle čl. 2 odst. 1 zákona č. 1/1993 Sb., Ústava České republiky, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „Ústava“), platí, že:
„Lid je zdrojem veškeré státní moci; vykonává ji prostřednictvím orgánů moci zákonodárné, výkonné a soudní.“
„Myšlenka trojdělby státní moci bývá připisována Ch. Montesquieuovi, jehož zásluha spočívala zejm. v tom, že emancipoval soudní moc ze složky výkonné moci a dřívější mocenský dualismus nahradil trojdělbou. Připomeňme si jeho stále aktuální slova: ‚Aby nikdo nemohl moci zneužívat, musí to být tak zařízeno, že jedna moc omezuje druhou. ... V každém státě je trojí moc: moc zákonodárná, moc výkonná v oboru práva mezinárodního a moc výkonná v oboru práva občanského. Moc zákonodárná umožňuje panovníkovi nebo úředníkům vyhlašovat zákony platné pro určitou dobu nebo navždycky, nebo opravovat, popř. odvolávat zákony již dané. Druhá moc mu umožňuje sjednávat mír nebo vyhlašovat válku, vysílat nebo přijímat vyslance, zajišťovat bezpečnost státu a čelit nepřátelským vpádům. Třetí moc mu umožňuje trestat zločiny nebo rozsuzovat spory jednotlivých občanů... Politická svoboda se projevuje u každého občana duševním klidem, který prýští z jeho přesvědčení, že jeho život je bezpečen; aby každý občan požíval této svobody, musí být vláda taková, aby se nemusil jeden občan báti druhého. Není svobody, jestliže táž osoba nebo týž úřad spojuje ve svých rukou moc zákonodárnou a moc výkonnou, protože vzniká obava, že monarcha nebo senát vyhlásí tyranské zákony a pak je bude tyransky prováděti. Není svobody, jestliže není moc soudní oddělena od moci zákonodárné a výkonné.
13) Kdyby byla moc soudní spojena s mocí zákonodárnou,
byla by moc nad životem a svobodou pouhou libovůlí, protože soudce by byl zároveň zákonodárcem.
Kdyby byla moc soudní spojena s mocí výkonnou, soudce by mohl býti zároveň tyranem. Všechno by bylo ztraceno, kdyby týž člověk nebo týž sbor předních občanů, ať už ze šlechticů, ať už z lidu, měl v ruce tuto trojí moc, totiž moc dávat zákony, moc vykonávat usnesení veřejná a moc soudit zločiny nebo spory jednotlivců.‘.“„Tripartita mocí postulovaná v čl. 2 odst. 1 představuje v ústavní rovině vyjádřený princip dělby moci jako jednu z podstatných náležitostí demokratického právního státu (čl. 9 odst. 2), které Ústava prohlašuje za nezměnitelné. Zakotvení principu přísné dělby mocí ve státě představuje významné ústavní pravidlo pro posuzování ústavnosti právních předpisů, pro posuzování legality všech aktů aplikace práva ze strany moci výkonné nebo samosprávných orgánů i pro řešení kompetenčních sporů a přezkum aktů moci soudní.“
14) Význam zákonodárné moci je spojen s pojmem zákona a vázaností na zákon s výhradou zákona. Její použití je vyhrazeno pro právní řešení závažných otázek vyžadujících stabilitu úpravy a politickou legitimaci ze strany parlamentu a hlavy státu. Výkonná moc se vyznačuje nařizovací mocí, nadřazeností, vrchnostenským postavením jejích orgánů, tvorbou politiky, prováděním zákonů a vázaností zákony, volným uvážením, administrativou, řešením otázek vojenství, zahraničních věcí. Soudní moc se vyznačuje zvláštním procedurálním, právně přesně upraveným postupem, nezávislostí, nestranností, rovností účastníků sporu, závazným řešením sporných věcí mezi stranami na základě zákona.15)
Úkolem moci zákonodárné je regulovat společenské vztahy zpravidla formou zákonů. Moc výkonná uvádí zákony v praxi, příp. k nim vydává podzákonné upřesňující právní předpisy, disponuje-li k tomu zákonným zmocněním. Moc soudní rozhoduje spory. Zákonodárná moc tedy nemůže zasahovat do činnosti moci výkonné či rozhodovat spory. Moc výkonná nemůže regulovat společenské vztahy vydáváním zákonů či rozhodovat spory. A moc soudní nemůže regulovat společenské vztahy vydáváním zákonů či zasahovat nepřípustně do činnosti moci výkonné, byla-li souladná se zákonem.
Princip dělby moci je pod kuratelou Ústavního soudu – strážce ústavního pořádku. Ústavní soud má jako jediný, všem těmto třem mocenským složkám nadřazený, možnost chopit se zákonodárné činnosti, avšak pouze negativní, pročež bývá označován jako negativní zákonodárce. Ústavní soud totiž může zrušit zákon či jiný právní předpis – řízení dle § 64 až 71 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů.
Nejvyšší správní soud ve věci . To v překladu znamená, že zákonodárcem se stává pro tuto chvíli NSS, avšak ne v situaci chybějící právní úpravy, ale v situaci právní úpravy vadné, ale platné a účinné.
EP ENERGY TRADING
odmítl aplikovat vnitrostátní úpravu co do výše úroku z daňového odpočtu.
Zde se první senát dle názoru autora pustil na velmi tenký led, když se začal pohybovat na hranici moci soudní a zákonodárné. Na základě názoru prvního senátu se totiž namísto výsledku legislativní činnosti (§ 254a d. ř.) aplikuje judikatura
NSS – Lex
KordárnaEvropské právo, jak bylo shora dovozeno, v daném případě nenabývá kvalit přímého účinku. První senát svůj postup v bodě [50] rozsudku ve věci
EP ENERGY TRADING
odůvodnil tak, že: „Z naposledy odkazované judikatury Soudního dvora vyplývá, že soudy členských států jsou v rámci své pravomoci pověřeny uplatňovat ustanovení unijního práva,
které mají přímý účinek,
a zabezpečit, aby byly shora nastíněné zásady neutrality, rovnocennosti a efektivity dodržovány.“ V tom spatřuje autor zádrhel, jelikož ustanovení prvé alinei čl. 183 Směrnice o DPH nenabývá (ani nemůže) kvalit přímého účinku.
Na základě hlavního argumentu prvního senátu se tak nejeví jako přesvědčivé aplikovat čl. 183 Směrnice o DPH i v části co do konkrétní výše úroku. Nejedná se totiž o aplikaci pravidel přímého účinku. První senát tak zřejmě učinil, aby vyhověl evropskému zákonodárci a rovněž právně závaznému výkladu SDEU. Pro takový postup ale musí být splněny všechny tři podmínky aprobující přímou aplikaci směrnice. Na druhou stranu, i kdyby všechny tři podmínky splněny byly, mohou teoreticky nastat případy, kdy nemůže evropské právo převážit nad právem ústavním. Aplikační přednost práva EU se váže vždy k právu jednoduchému a v rámci možností i k právu ústavnímu. Obecně ale platí, že evropské právo nemůže převážit nad podstatnými náležitostmi demokratického právního státu. K respektu ke svrchovanosti členských států se hlásí i samotná Smlouva o Evropské unii v čl. 4 odst. 2:
„Unie ctí rovnost členských států před Smlouvami a jejich národní identitu, která spočívá v jejich základních politických a ústavních systémech, včetně místní a regionální samosprávy. Respektuje základní funkce státu, zejména ty, které souvisejí se zajištěním územní celistvosti, udržením veřejného pořádku a ochranou národní bezpečnosti. Zejména národní bezpečnost zůstává výhradní odpovědností každého členského státu.“
Ústavní identita České republiky je dána jejím ústavním systémem a zejm. jeho fundamenty. Niterní materializaci ústavní identity lze najít v klauzuli věčnosti (čl. 9 odst. 2 Ústavy: „Změna podstatných náležitostí demokratického právního státu je nepřípustná.“
) a rovněž v tomu odpovídajícím výkladovém postulátu (čl. 9 odst. 3 Ústavy: „Výkladem právních norem nelze oprávnit odstranění nebo ohrožení základů demokratického státu.“
). Za výklad ohrožující základy demokratického právního státu lze považovat výklad takový, kdy soud vykládá právní normu tak, že se z něj stává zákonodárce (nerespektuje jasnou a výklad nepřipouštějící právní úpravu), v důsledku čehož porušuje princip dělby moci. Ačkoliv český Ústavní soud je spíše soudem proevropským, který se snaží případný rozpor eurokonformního výkladu a ústavně konformního výkladu vždy sladit, lze vysledovat v jeho rozhodovací činnosti, že na strážení elementárních ústavních hodnot nehodlá v případě potřeby (čl. 9 odst. 2 a 3 Ústavy) rezignovat. Ústavní soud uvedl, že
„je nepochybné, že přistoupením České republiky k ES, resp. EU došlo k zásadní změně uvnitř českého právního řádu, neboť tímto okamžikem Česká republika převzala do svého vnitrostátního práva celou masu evropského práva. Tedy bezpochyby došlo k onomu posunu právního prostředí, tvořeného podústavními právními normami, který nutně musí ovlivňovat nahlížení celého dosavadního právního řádu, včetně ústavních principů a zásad, to vše ovšem za předpokladu, že faktory, jež ovlivňují vnitrostátní právní prostředí, nejsou samy o sobě v rozporu s demokratickou právní státností, resp.
16) Pakliže by se ale takové „nebezpečí“ přeci jen objevilo, Ústavní soud je povinen k znovuzískání kompetencí svěřených Evropské Unii, neboť: výklad těchto faktorů nesmí vést k ohrožení demokratické právní státnosti. Takový posun by byl v rozporu s čl. 9 odst. 2, resp. čl. 9 odst. 3 Ústavy
“.„Česká republika propůjčila tyto pravomoci orgánům ES.
17) Toto propůjčení části pravomocí je ovšem podle Ústavního soudu propůjčením podmíněným, neboť originárním nositelem suverenity a z ní vyplývajících pravomocí nadále zůstala Česká republika, jejíž suverenitu konstituuje nadále čl. 1 odst. 1 Ústavy.
Podle něho je Česká republika svrchovaný, jednotný a demokratický právní stát založený na úctě k právům a svobodám člověka a občana. Ona podmíněnost delegace
těchto pravomocí se podle Ústavního soudu projevuje ve dvou rovinách: v rovině formální a v rovině materiální. První z těchto rovin se týká samotných mocenských atributů státní svrchovanosti, druhá rovina se týká obsahových komponent výkonu státní moci. Jinak řečeno, delegace
části pravomocí vnitrostátních orgánů může trvat potud, pokud tyto pravomoci jsou orgány ES vykonávány způsobem slučitelným s uchováním základů státní suverenity České republiky a způsobem, jenž neohrožuje samotnou podstatu materiálního právního státu. Pokud by jedna z těchto podmínek realizace přenosu pravomocí nebyla naplněna, tj. pokud by vývoj v ES, resp. EU ohrožoval samotnou podstatu státní svrchovanosti České republiky nebo podstatné náležitosti demokratického právního státu, bylo by třeba trvat na tom, aby se těchto pravomocí opětovně ujaly vnitrostátní orgány České republiky, přitom platí, že k ochraně ústavnosti je povolán Ústavní soud (čl. 83 Ústavy). Řečené platí v dimenzi formální v rámci platné ústavní úpravy. Pokud jde o podstatné náležitosti demokratického právního státu, ty podle čl. 9 odst. 2 Ústavy leží dokonce i mimo dispozice samotného ústavodárce.“V daném ohledu nelze nezmínit německý Spolkový ústavní soud
(Bundesverfassungsgericht)
sídlící v Karlsruhe, který již několikrát neváhal manifestovat, že ústavní identita Německa si stojí výše než evropské právo (německé ústavní právo > evropské právo).18)7.Nesoulad s právem EU – jak reparovat a nikoliv jen kompenzovat?
Úrok z daňového odpočtu je chápán zákonodárcem v rámci všech tří právních úprav (1 %, 2 %, 3 %) konstantně jako úrok mající kompenzační funkci. S tím koresponduje i jeho výše, a proto je nižší než úrok sankční. Reparační úrok je chápán jako paušalizovaná náhrada újmy (škody či ušlého zisku).
Kompenzační úrok si neklade za cíl reparovat,
tedy zcela nahradit presumovanou hodnotu vzniklé újmy, ale pouze poskytnout přiměřené zadostiučinění ve výši adekvátní (stanovené legislativou). V případě reparačního úroku dostane daňový subjekt pouze tuto paušalizovanou náhradu újmy, kdežto v případě kompenzačního úroku dostane tolik, kolik zákonodárce určil,
a pro případ, že by to bylo málo, má daňový subjekt možnost obdržet zbylou část, a to až do výše jím prokázané újmy (zákon č. 82/1998 Sb., příp. civilní žaloba).První senát došel k závěru, že výše úroku z daňového odpočtu za údobí od 1. 1. 2015 do 30. 6. 2017 ve výši jednoho procentního bodu je v rozporu s právem Evropské unie, resp. zásadou efektivity, rovnocennosti a daňové neutrality, na nichž je vystavěn unijní systém DPH (Směrnice o DPH). S tímto lze souhlasit. Ale je k diskusi, zdali se skutečně právní úprava § 254a d. ř. nebude aplikovat a namísto toho se bude aplikovat
Lex
Kordárna.Pakliže by se neměl § 254a d. ř. aplikovat co do výše úrokové míry (1 %), muselo by se aplikovat konkrétní ustanovení Směrnice o DPH. To ale možné není, neboť Směrnice o DPH nestanovuje jak číslem, tak ani intervalem požadavky na výši úrokové míry.
Je tedy otázkou, zdali NSS neměl kasační stížnost spíše zamítnout a zkonstatovat, že úrok ve výši 1 % je eurodiskonformní.
obiter dictum
Následně by mohli plátci daně požadovat reparaci, jež by převyšovala kompenzaci dle úroku z daňového odpočtu dle § 254a d. ř. ve znění od 1. 1. 2015 do 30. 6. 2017. Český zákonodárce pochybil, pakliže stanovil výši úroku z daňového odpočtu ve výši jednoho procentního bodu – rozpor s evropským právem. V takovém případě je otázkou, zdali lze činnost zákonodárce považovat za nesprávný procesní postup coby podmínku pro uplatnění náhrady újmy dle zákona č. 82/1998 Sb.
sine qua non
Odpovědnost za újmu je dle obecné právní teorie dána čtyřmi předpoklady, a sice existencí protiprávního jednání (i), vznikem újmy (ii), příčinnou souvislostí (příčina – následek) mezi prvním a druhým předpokladem (iii) a rovněž i zaviněním (iv). Zavinění je
relevantní
pouze u tzv. subjektivní odpovědnosti, kdy rozlišujeme zavinění úmyslné či nedbalostní, přičemž z této odpovědnosti se lze vyvinit (exkulpovat). V případě tzv. objektivní odpovědnosti je zavinění nerozhodné, jedná se totiž o odpovědnost za výsledek, jíž se lze zprostit (liberovat). Speciální kategorií je tzv. absolutní objektivní odpovědnost, jíž se nelze za žádných okolností zprostit. Odpovědnost státu za újmu jím způsobenou nezákonným rozhodnutím či nesprávným úředním postupem je absolutní objektivní odpovědností (srov. § 2 zákona č. 82/1998 Sb.). Stát je tedy odpovědný za újmu způsobenou nezákonným rozhodnutím či nesprávným úředním postupem za každých okolností – nemůže se své (škodní) odpovědnosti zprostit. Jelikož se jedná o odpovědnost objektivní, byť absolutní, je zavinění předpokladem nerozhodným. Z tohoto důvodů se počet předpokladů pro vznik odpovědnosti státu za újmu redukuje na tři předpoklady, jimiž jsou existence protiprávního jednání státu (nezákonné rozhodnutí či nesprávný úřední postup) [i], existence újmy (škoda či ušlý zisk) [ii] a existence příčinné souvislosti mezi těmito dvěma předpoklady [iii].
Existence protiprávního jednání státu (nezákonné rozhodnutí či nesprávný úřední postup), újmy a příčinné souvislosti jsou kategoriemi, které přísluší prokázat poškozenému. Tedy v případě škody (reálné škody na majetku), kdy si např. plátce daně musel půjčit finanční prostředky za úrok vyšší, než mu stát prostřednictvím úroku z daňového odpočtu dle § 254a d. ř. garantoval. Škoda pak spočívá v úrokovém rozdílu odpovídajícímu konkrétnímu finančnímu ekvivalentu. Dále v případě ušlého zisku (majetek se nerozmnožil, ačkoliv by se za běžného dění tak stalo), kdy např. plátce daně nemohl realizovat smluvené kontrakty (typicky kupní smlouvy či smlouvy o dílo) a zároveň by mu nikdo potřebné finanční prostředky nezapůjčil. Ušlý zisk pak spočívá v rozdílu mezi ziskem poškozeným dosaženým a hodnotou mu přiřknutého úroku z daňového odpočtu dle § 254a d. ř.
Protiprávní jednání v intencích zákona č. 82/1998 Sb. nutně znamená existenci nezákonného rozhodnutí (§ 7 až 8 zákona č. 82/1998 Sb.), či nesprávného úředního postupu (§ 13 zákona č. 82/1998 Sb.). Nesprávný úřední postup je kategorií zbytkovou. Čili, pakliže se nejedná o nezákonné rozhodnutí, jedná se o nesprávný úřední postup. Úřední postup může spočívat buď v konání (komisivním jednání), či nekonání (omisivním jednání).
Nyní je třeba vrátit se k otázce, zdali lze činnost zákonodárce, která se ukázala z pohledu výkladu evropského práva jako chybná, podřadit pod nesprávný úřední postup. V české justici panuje názor, že: nerealizovatelné.
„Proces přijímání zákonů hlasováním v Poslanecké sněmovně PČR či v Senátu PČR není úředním postupem ve smyslu § 13 zákona č. 82/1998 Sb. a z výsledku hlasování o návrhu zákona nelze dovozovat odpovědnost státu za škodu ve vztahu k jednotlivým voličům.“
19) V takovém případě by ale právo domoci se náhrady za státem způsobenou újmu bylo v případě eurodiskonformity úroku z daňového odpočtu dle § 254a d. ř. ve výši jednoho procentního bodu ad absurdum
Z tohoto důvodu je nezbytné v daném případě pojem „nesprávný úřední postup“ dle § 13 zákona č. 82/1998 Sb. vyložit extenzivně, tj. podřadit pod něj i zákonodárnou ne/činnost.
Extenzivní výklad pojmu „nesprávný procesní postup“ koresponduje jak s postulátem ústavně konformního, tak i eurokonformního výkladu. Dle čl. 36 odst. 3 Listiny20) totiž platí, že: „Každý má právo na náhradu škody způsobené mu nezákonným rozhodnutím soudu, jiného státního orgánu či orgánu veřejné správy nebo nesprávným úředním postupem.“
V úvahu by mohla připadat i výjimečná aplikace přímo daného čl. 36 odst. 3 Listiny, ale takovýto počin má až ryze subsidiární roli, tj. nebylo-li by možno ústavním pořádkem (Listinou) předpokládaného výsledku dosáhnout prostřednictvím výkladu jednoduchého práva (zákona). Závěr stran extenzivní interpretace
pojmu „nesprávný úřední postup“ podporuje i evropská judikatura
, jíž není cizí koncepce21) odpovědnosti státu za porušení unijního práva vůči jednotlivci. Rovněž tento závěr nepřímo podporuje i již zmiňovaný rozsudek ve věci Sole-Mizo Zrt.
a Dalmandi Mezőgazdasági Zrt.,
pod tíhou jehož prizmatu je česká právní úprava úroku z daňového odpočtu dle § 254a d. ř. ve znění od 1. 1. 2015 do 30. 6. 2017 v rozporu s evropským právem.22)Autor na základě shora uvedeného navrhuje, aby pojem „nesprávný úřední postup“ dle § 13 zákona č. 82/1998 Sb. byl vyložen extenzivně, neboť teprve poté lze pod něj podřadit i proces zákonodárný, a to zcela výjimečně.
V důsledku toho pak lze plátce daně, jímž vznikla újma přesahující kompenzační úrok z daňového odpočtu ve výši 1 % + příslušná repo sazba, plně odškodnit (reparovat plně vzniklou újmu). V opačném případě nikoliv, jelikož by absentoval prvotní předpoklad pro vznik odpovědnosti dle zákona č. 82/1998 Sb., a sice existence protiprávního jednání státu v podobě – zde – nesprávného úředního postupu. Přičemž existence nesprávného úředního postupu byla osvědčena SDEU – již zmiňovaný rozsudek ve věci Sole-Mizo Zrt.
a Dalmandi Mezőgazdasági Zrt.
8. Závěr
Nejvyšší správní soud ve svém rozsudku ze dne 16. 7. 2020, čj. 1 Afs 445/2019-47, který byl ke dni 30. 9. 2020 publikován ve Sbírce rozhodnutí NSS pod č. 4055/2020, dospěl ke správnému závěru, že § 254 d. ř. ve znění od 1. 1. 2015 do 30. 6. 2017 je v rozporu s evropským právem. Nicméně závěr o tom, že je třeba toto ustanovení neaplikovat, je k diskusi. . však pro změnu přiznává plátcům neadekvátně vysoký úrok, což je v rozporu jak s vůlí zákonodárce, tak s podstatou kompenzační funkce úroku z daňového odpočtu.
Neaplikovat § 254a d. ř. co do výše úroku pro rozpor s evropským právem by bylo možné tehdy, obsahovala-li by Směrnice o DPH jasné a bezpodmínečné číselné vyjádření výše úroku z daňového odpočtu. To však Směrnice o DPH neobsahuje. Proto nemůže být založen přímý účinek Směrnice o DPH (evropského práva), byť dle SDEU je zde rozpor s českou právní úpravou úroku z daňového odpočtu dle § 254a d. ř. ve znění od 1. 1. 2015 do 30. 6. 2017.
V takovém případě, není-li aplikována výše úroku dle § 254a d. ř. ve výši jednoho procentního bodu, dochází k potenciálnímu narušení principu dělby moci, jelikož NSS uzavřel, že se pro předmětné časové období bude aplikovat Lex
KordárnaLex
KordárnaŘešením této pro plátce daně nespravedlivé jednoprocentní situace není povýšení nad zákon, ale možnost plátců daně, kterým byl přiznán jednoprocentní úrok z daňového odpočtu, aby si požádali v souladu se zákonem č. 82/1998 Sb. o plnou reparaci. Problémem je obecná nepodřaditelnost zákonodárné ne/činnosti pod pojem „nesprávný úřední postup“ dle § 13 zákona č. 82/1998 Sb., nicméně autor navrhuje, aby byl výjimečně pojem „nesprávný úřední postup“ rozšířen i na zákonodárnou ne/činnost. Stát, resp. zákonodárný sbor, se dopustil nesprávného úředního postupu, pakliže stanovil úrok z daňového odpočtu na takto nízké hranici jednoho procentního bodu, která je v rozporu s evropským právem, což osvědčil i SDEU.
Lex
KordárnyCílem článku není vířit debatu nad aplikovatelností/neaplikovatelností rozsudku prvního senátu, ten zde je a aplikován bude.23) Rozsudek však přinesl zajímavou právně teoretickou otázku, která spočívá v aplikaci neurčitého právního předpisu evropského práva, a to navzdory určitému a konkrétnímu ustanovení práva tuzemského. Je zřejmé, že v této situaci se orgány aplikující právo, ve skutečnosti zejména soudy, pohybují na velmi tenkém ledě dělby moci. Z neurčitého evropského právního předpisu lze jen velmi obtížně formulovat určité a zejména obecně platné závěry. Pokud je tomu tak činěno, musí tyto být v souladu jak se základními (ústavními) principy právního řádu členského státu, které mají být ve svém důsledku aplikací práva dotčeny, tak i se základními principy právní úpravy, která má být ve svém důsledku aplikací práva vytvořena. Jak vidno, v článku rozebírané problematice je výsledná úprava zjevně v rozporu jak s kompenzační funkcí úroku, tak s původní vůlí zákonodárce. S ohledem na charakter evropského práva a obecně složitost daňového práva je velmi pravděpodobné, že tento typ problémů bude vyvstávat i v budoucnosti. I z tohoto důvodu si autor dovolil položit otázku, zda je výše rozebraný způsob aplikace evropského práva nejen možný, ale i vhodný, a zda by nebyla z hlediska dělby moci vhodnější cesta odlišná, byť v důsledku pro určité jednotlivce komplikovanější. Autor věří, že příspěvek pomůže zahájit odbornou debatu nad tímto bezesporu zajímavým tématem.
Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2020.
1) Názory uvedené v tomto příspěvku jsou osobní názory autora, nikoliv instituce, kterou zastupuje.
3) Článek 183 prvá
alinea
Směrnice o DPH: „Pokud za dané zdaňovací období výše odpočtu daně překročí výši splatné daně, mohou členské státy buď převést nadměrný odpočet daně do následujícího období, nebo vrátit
daň v souladu s podmínkami, které samy stanoví
.“4) Dostupné na: https://www.mfcr.cz/cs/legislativa/legislativni-dokumenty/2014/ve-sbirce-zakonu-byl-vyhlasen-zakon-c-26-19838.
5) Odstavec první bod 19 předmětné důvodové zprávy.
6) Odstavec druhý bod 19 předmětné důvodové zprávy.
7) Odstavec čtvrtý bod 19 předmětné důvodové zprávy.
8) Civilní žaloba je až krokem následným, jehož přípustnost je podmíněna předběžným uplatněním (škodního) nároku dle zákona č. 82/1998 Sb. (§ 14 odst. 3 cit. zákona:
„Uplatnění nároku na náhradu škody podle tohoto zákona
). Rovněž dle § 15 odst. 2 cit. zákona platí, že je podmínkou
pro případné uplatnění nároku na náhradu škody u soudu.“„Domáhat se náhrady škody u soudu může poškozený pouze tehdy, pokud do šesti měsíců ode dne uplatnění nebyl jeho nárok plně uspokojen.“
Aby tedy mohla být podána procesně přípustná civilní žaloba na náhradu škody dle zákona č 89/2012 Sb., občanský zákoník, je nezbytné, aby žalobce předtím jednak uplatnil takový předběžný (škodní) nárok v režimu zákona č. 82/1998 Sb., a jednak, aby tomuto nároku nebylo vyhověno plně či jen částečně, anebo aby nebylo vydáno rozhodnutí ve lhůtě šesti měsíců ode dne jeho uplatnění. Pakliže není uvedené splněno, civilní soud řízení o takové žalobě zpravidla zastaví pro nedostatek spočívající v nedodržení podmínek řízení.9) Z povinnosti položení předběžné otázky neexistuje dle platného práva Evropské unie výjimka, nicméně
judikatura
SDEU dovodila dvě základní výjimky, resp. doktríny, kdy je položení předběžné otázky ospravedlnitelné. První výjimkou je doktrína acte éclairé
, kdy taková právní otázka byla již zodpovězena SDEU, či pokud lze odpověď SDEU předvídat z již existující starší judikatury. Druhou výjimkou je doktrína acte clairé
, kdy je odpověď na danou právní otázku jednoznačná, pokud je výklad a správná aplikace naprosto zjevná.10) Rozsudek SDEU ze dne 4. 12. 1974 ve věci
van Duyn
(C-41/74, Recueil, s. 1337).11) Nesprávně, částečně či vůbec.
12) Viz čl. 267 Smlouvy o fungování Evropské unie:
„
13) ŠIMÍČEK Vojtěch a kol.
Ústava České republiky. Komentář.
Praha: Linde, 2010, čl. 2 odst. 1 bod 9.14) Článek 10 bod 4 tamtéž.
15) Viz FILIP, Jan, SVATOŇ, Jan a ŠIMÁČKOVÁ Kateřina.
Státověda.
Masarykova univerzita: Brno, 2010, s. 42.16) Nález pléna Ústavního soudu ze dne 8. 3. 2006, sp. zn. Pl. ÚS 50/04.
17) Tamtéž.
18) Viz https://www.ceska-justice.cz/2016/01/us-nemecka-nebudeme-dodrzovat-evropske-pravo-je-li-v-rozporu-s-ustavou-a-pravem-na-lidskou-dustojnost/ či https://www.novinky.cz/ekonomika/clanek/nakupy-statnich-dluhopisu-evropskou-centralni-bankou-jsou-v-rozporu-s-nemeckou-ustavou-40322947.
19) Srov. rozsudek Nejvyššího soudu ze dne 3. 3. 2011, sp. zn. 28 Cdo 3723/2008.
20) Usnesení předsednictva České národní rady č. 2/1993 Sb., o vyhlášení Listiny základních práv a svobod jako součásti ústavního pořádku České republiky, ve znění (jediné) novely č. 162/1998 Sb.
21) Tato koncepce byla založena přelomovým rozsudkem ESD ze dne 9. 11. 1991 ve spojených věcech
Andrea
aFrancovich
Danila Bonifaci a další proti Italské republice,
sp. zn. C-6/90 a C-9/90.22) O tom, že takovýto postup obecně možný je, lze usuzovat např. z rozsudku NSS ze dne 20. 11. 2003, čj. 2 Ads 40/2003-41:
„Jestliže nedokonalá zákonná úprava znemožňuje přístup stěžovatelky k soudu, přičemž odepření spravedlnosti (
denegatio iustitiae
) nelze zabránit ani předložením věci Ústavnímu soudu s návrhem na zrušení dotčeného zákona podle čl. 95 odst. 2 Ústavy, je jediným ústavně konformním východiskem přímá aplikace ústavní normy, v daném případě čl. 36 odst. 1 Listiny.“