Oznámení o osvobozených příjmech

Tato povinnost byla s účinností od 1.1.2015 do zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, začleněna zákonem č. 267/2014 Sb. a je upravena v § 38v, sankce za její nesplnění pak v § 38w. Jedná se o další ze série schválených či připravovaných opatření, která by měla v budoucnu napomáhat zamezování daňových úniků.

Příjmy osvobozené od daně z příjmů fyzických osob se v souladu s § 38g odst. 3 zákona o daních z příjmů neuvádějí do daňového přiznání, správce daně tak o těchto příjmech nemá žádnou informaci. Protože by nebylo žádoucí měnit zákon o daních z příjmů v tom smyslu, že by se měly osvobozené příjmy do daňového přiznání uvádět a označovat, že se jedná o osvobozené příjmy (bylo by to prakticky neproveditelné a komplikované vzhledem k rozsahu osvobozených příjmů – § 4, § 4a, § 6 odst. 9, § 10 odst. 3, často nepatrné výši, v některých případech i problematickému ocenění a evidování příjmů), přistoupil zákonodárce k jinému řešení, že významné osvobozené příjmy budou poplatníci správci daně samostatně oznamovat mimo daňové přiznání, avšak do konce lhůty pro podání daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém osvobozený příjem obdrží.

Tato nová oznamovací povinnost se týká poplatníka daně z příjmů fyzických osob, který od 1.1.2015 obdržel příjem, který je od daně z příjmů fyzických osob osvobozen a je vyšší než 5 000 000 Kč. Každý osvobozený příjem se posuzuje z hlediska hranice 5 000 000 Kč samostatně, tj. nesčítají se všechny osvobozené příjmy za celé zdaňovací období (kalendářní rok). Takže poplatník např. mohl v roce 2015 zdědit rodinný dům za 4 000 000 Kč po otci a zároveň vyhrát na los 2 000 000 Kč, v součtu byly sice jeho osvobozené příjmy ve zdaňovacím období roku 2015 ve výši 6 000 000 Kč, ale protože žádný z těchto příjmů osvobozených od daně z příjmů fyzických osob nepřesáhl samostatně částku 5 000 000 Kč, tyto osvobozené příjmy nemá poplatník povinnost správci daně oznamovat.

Zákon stanoví výjimku z této oznamovací povinnosti pro příjmy, o nichž může potřebné údaje stanovené zákonem zjistit správce daně z rejstříků či evidencí, do kterých má přístup a které zveřejní na úřední desce a způsobem umožňujícím dálkový přístup. Finanční správa na svých internetových stránkách http://www.financnisprava.cz/assets/cs/prilohy/d-seznam-dani/sdeleni-k-oznameni-o-osvobozenych-prijmech-fyzickych-osob-2015.pdf nebo http://www.financnisprava.cz/assets/PAPR/dokument/priloha/252519_2067013_20160304122617.pdf zveřejnila, že touto správci daně přístupnou evidencí je katastr nemovitostí České republiky a oznamovací povinnost se tedy nevztahuje na osvobozený příjem z prodeje rodinného domu a souvisejícího pozemku, nebo jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, a souvisejícího pozemku zapisované do katastru nemovitostí České republiky, nebo na příjem z prodeje nemovitých věcí zapisovaných do katastru nemovitostí České republiky [ve smyslu § 4 odst. 1 písm. a), b) a u) zákona o daních z příjmů].

Z uvedeného plyne, že pokud prodal poplatník nemovitou věc nacházející se na území ČR např. za 10 mil. Kč, kterou vlastnil déle než 5 let, tento osvobozený příjem oznamovat správci daně nemusí. Prodal-li však poplatník – daňový rezident České republiky nemovitou věc, kterou vlastnil déle než 5 let, nacházející se na území jiného státu za stejnou částku 10 mil. Kč, bude muset tento v ČR od daně z příjmů osvobozený příjem správci daně oznámit, protože již není zjistitelný z katastru nemovitostí ČR a uvedená výjimka z oznamovací povinnosti se na něj tudíž nevztahuje.

V této souvislosti by možná někoho napadlo, že by se oznamovací povinnost nemusela vztahovat také na dědictví nemovité věci či dar nemovité věci nacházející se na území ČR, neboť jsou také zjistitelné z katastru nemovitostí ČR. Ano, získání nemovité věci nacházející se na území ČR darem či dědictvím z katastru nemovitostí ČR zjistitelné je, ale u dědictví a darování nejsou z katastru nemovitostí zjistitelné všechny potřebné údaje stanovené zákonem (viz § 38v odst. 2 zákona o daních z příjmů – uvedeno dále), zejména výše tohoto osvobozeného příjmu, proto se na tyto příjmy výjimka z oznamovací povinnosti nevztahuje.

Oznamovací povinnost se vztahuje na všechny osvobozené příjmy uvedené v § 4, § 4a,§ 6 odst. 9 či § 10 odst. 3 zákona o daních z příjmů vyšší než 5 mil. Kč, např.:

Z uvedených příkladů je zřejmé, že povinnost oznámit osvobozené příjmy může dopadnout i na poměrně běžné životní situace.

U dědictví se ještě nabízí otázka, ve kterém zdaňovacím období se na poplatníka vztahuje povinnost oznámit příjem vyšší než 5 mil. Kč získaný z nabytí dědictví, když podle zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, se dědictví nabývá k datu úmrtí zůstavitele. Rozhodnutí soudu o dědictví však může být až v některém z následujících zdaňovacích období, do ukončení dědického řízení poplatník nezná výši svého příjmu nabytého z dědictví. Daňový řád pracuje s fikcí tzv. „žijícího zůstavitele“ až do dne předcházejícího dni skončení řízení o pozůstalosti, tudíž i pro účely oznámení o osvobozených příjmech je rozhodující až datum rozhodnutí soudu o dědictví. To znamená, že až v roce, v němž bude rozhodnuto o dědictví a poplatníkův příjem z něho bude vyšší než 5 mil. Kč, bude muset dědic podat oznámení o osvobozených příjmech podle § 38v zákona o daních z příjmů.

Otázky určitě vzbuzuje příjem plynoucí poplatníkovi ve splátkách. Zákon tuto situaci speciálně neupravuje.

Jestliže poplatník obdržel v roce 2015 příjem z převodu obchodního podílu [převáděného více než 5 let po nabytí – příjem osvobozen podle § 4 odst. 1 písm. r)] ve výši 8 mil. Kč, tento příjem oznámit správci daně musí.

Jak však bude postupovat poplatník, který se jako převodce obchodního podílu s kupujícím dohodl na 2 splátkách, které byly uhrazeny – např. první splátka v září roku 2015, druhá splátka v únoru roku 2016, vždy po 4 mil. Kč?

Vzhledem k tomu, že každá splátka plyne v jiném zdaňovacím období (a není v tom patrné žádné účelové rozdělení), asi by nás ani nenapadlo částky plynoucí v různých zdaňovacích obdobích sčítat. Protože žádná splátka nepřesáhla částku 5 mil. Kč, oznámení o osvobozených příjmech poplatník podávat nemusí.

Kdyby však stejné splátky ve výši 4 mil. Kč plynuly poplatníkovi v rámci jednoho zdaňovacího období (např. první splátka v březnu 2015, druhá splátka v září 2015), už by se asi spíše nabízelo, že sečteme všechny splátky plynoucí z jednoho titulu (v tomto případě převodu obchodního podílu jednomu kupujícímu) poplatníkovi v jednom zdaňovacím období. Pokud se nejedná o účelové rozdělení příjmů, tak i v tomto případě bychom však měli posuzovat pro účely oznámení výši každé jednotlivé splátky samostatně, jak uvádí stanovisko Generálního finančního ředitelství uveřejněné na internetových stránkách Finanční správy http://www.financnisprava.cz/cs/dane-a-pojistne/dane/dan-z-prijmu/fyzicke-osoby-poplatnik/oznameni-o-osvobozenych-prijmech. Poplatník tak v uvedeném případě rovněž nemá povinnost podávat oznámení o osvobozených příjmech, protože žádná splátka nepřesáhla 5 mil. Kč. Stanovisko Generálního finančního ředitelství hovoří o splátkách obecně, neřeší samostatně splátky plynoucí v rámci jednoho zdaňovacího období a splátky plynoucí v rámci různých zdaňovacích období.

Ocenění nepeněžního příjmu upravuje § 3 odst. 3 zákona o daních z příjmů, který se použije i v případě ocenění pro účely oznámení osvobozených příjmů.

Nepeněžní příjem se pro účely daně z příjmů fyzických osob oceňuje:

Ze zákona neplyne povinnost dokládat k oznámení o osvobozených příjmech znalecký posudek, ani není povinností poplatníka nechat si znalcem výši příjmu ocenit. Ocenění znalcem však asi bude vhodné např. v případě, kdy poplatníkovi ani orientačně není známa hodnota osvobozeného příjmu a nedokáže tudíž ani odhadnout, zda se na něj oznamovací povinnost vztahuje či nikoliv.

Lhůta pro splnění povinnosti oznámit správci daně osvobozený příjem přesahující 5 000 000 Kč je stejná, jako lhůta pro podání daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období, ve kterém poplatník příjem obdržel. Poplatník podávající daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období 2015 do 1.4.2016, má lhůtu pro oznámení osvobozeného příjmu správci daně rovněž do 1.4.2016. Tato lhůta pro oznámení osvobozených příjmů obdržených v roce 2015 platí i pro poplatníka, který povinnost podat daňové přiznání za zdaňovací období 2015 nemá. Poplatník, který udělil plnou moc pro zpracování a předložení daňového přiznání daňovému poradci, a má tak lhůtu pro podání daňového přiznání do 1.7.2016, má i pro podání oznámení o osvobozených příjmech stejnou lhůtu – do 1.7.2016.

S daňovým přiznáním je společná pouze lhůta pro podání, v případě oznámení o osvobozených příjmech se ale jedná o samostatné podání, nikoliv o přílohu daňového přiznání.

Lhůta pro stanovení daně je lhůtou nejzazší, poplatník nemusí čekat na uplynutí zdaňovacího období Vzhledem k tomu, že se každý osvobozený příjem posuzuje samostatně, může ihned po obdržení takového osvobozeného příjmu přesahujícího 5 mil. Kč podat oznámení správci daně. Pokud ještě do konce zdaňovacího období obdrží další osvobozený příjem přesahující částku 5 mil. Kč, podá správci daně další oznámení za další osvobozený příjem.

Oznámení osvobozených příjmů je podáním podle daňového řádu a lze je učinit v souladu s § 71 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, písemně, ústně do protokolu nebo datovou zprávou.

Pro podání oznámení o osvobozených příjmech není předepsaný tiskopis. Ministerstvem financí byl vydán jako vzor nepovinný tiskopis č. 25 5252 MFin 5252 „Oznámení o osvobozených příjmech podle § 38v zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů“, který je uveřejněn na internetových stránkách Finanční správy v sekci Daňové tiskopisy (http://www.financnisprava.cz/assets/tiskopisy/5252_2.pdf?201603091125).

Zákon o daních z příjmů pouze v § 38v odst. 2 stanoví, které skutečnosti má poplatník v oznámení uvést:

Využije-li poplatník k podání nepovinný tiskopis „Oznámení o osvobozených příjmech“ a obdržel-li ve zdaňovacím období více osvobozených příjmů přesahujících částku 5 mil. Kč, vyplní tento tiskopis samostatně za každý osvobozený příjem.

?

Ustanovení § 38v odst. 5 zákona o daních z příjmů stanoví, že u osvobozeného příjmu plynoucího do společného jmění manželů splní oznamovací povinnost vůči správci daně jeden z manželů (jedná se obdobný postup jako při zdaňování příjmů plynoucích ze společného jmění manželů či do společného jmění manželů).

V § 38w odst. 1 zákona o daních z příjmů je upravena pokuta za neoznámení osvobozeného příjmu.

Tato pokuta je ve výši:

Při výpočtu pokuty se vždy vychází z ocenění tohoto příjmu v souladu se zákonem, který poplatník neoznámil nebo jej oznámil dodatečně (tj. vychází se ze správné výše příjmu, která měla být v oznámení uvedena).

Příklady uložení či neuložení pokuty:

Z uvedených příkladů uložení a neuložení pokuty a částek pokut při jednotlivých variantách plyne, že pokud si není poplatník jistý, zda výše příjmu přesáhla či nepřesáhla 5 mil. Kč, je v souladu se zásadou opatrnosti s ohledem na výši pokut dle § 38w zákona o daních z příjmů vhodné oznámení správci daně podat. Protože podá-li poplatník oznámení v zákonné lhůtě (i když správnou výši příjmu úplně přesně neodhadl), pokutován dle § 38w zákona o daních z příjmů nebude. Nesprávně uvedená výše příjmů v oznámení se promítá až do výše pokuty, pokud je oznámení podáno po uplynutí lhůty pro podání daňového přiznání.

Pokutu za neoznámení osvobozeného příjmu může správce daně uložit, dokud neuplynula lhůta pro stanovení daně za příslušné zdaňovací období. O povinnosti platit pokutu rozhoduje správce daně platebním výměrem. Pokuta je splatná do 15 dnů od právní moci rozhodnutí o pokutě (proti uložené pokutě lze podat odvolání).

Ustanovení § 38w odst. 6 zákona o daních z příjmů umožňuje správci daně pokutu zcela nebo zčásti prominout, pokud k nesplnění povinnosti oznámit osvobozený příjem došlo z důvodu, který lze s přihlédnutím k okolnostem daného případu ospravedlnit.

Na úplný závěr ještě jedna otázka, se kterou se rovněž často setkávám, zda se tato oznamovací povinnost vztahuje skutečně jen na příjmy od daně osvobozené, zda nedopadá také na příjmy, které nejsou předmětem daně, případně příjmy, které nejsou zdaněné z jiných důvodů (např. úrokové příjmy z tzv. „korunových“ dluhopisů emitovaných přede dnem nabytí účinnosti ustanovení § 36 odst. 3 ve znění zákona č. 192/2012 Sb.). Domnívám se, že zákonodárce toto vymezil zcela jednoznačně. Jedná se o oznámení o osvobozených příjmech, přičemž příjmy osvobozené od daně z příjmů fyzických osob jsou v zákoně o daních z příjmů taxativně vymezené v § 4, § 4a, § 6 odst. 9 a § 10 odst. 3, oznamování jiných příjmů proto zákonodárce nepředpokládal.

Protože se jedná o nový institut, objevuje se v souvislosti s ním celá řada otázek, na některé z nich se pokusil odpovědět tento článek, praxe však možná přinese ještě další.