Penále uložené v souvislosti s doměřením daně je trestem

Vydáno: 59 minut čtení

Sporná otázka stran povahy penále, jak již bylo avizováno v minulém čísle v příspěvku Právní důsledky porušení povinností při správě daní od 1.1.2015, Díl II.: Porušení povinností peněžité povahy, byla předložena rozšířenému senátu Nejvyššího správního soudu, který dne 24.11.2015 usnesením č. j. 4 Afs 210/2014 – 57 rozhodl, že penále podle § 37b zákona č. 337/1992 Sb. , o správě daní a poplatků, ve znění účinném od 1.1.2007 do 31.12.2010, a § 251 zákona č. 280/2009 Sb. , daňový řád , má povahu trestu; je na ně třeba aplikovat čl. 40 odst. 6 Listiny základních práv a svobod a čl. 6 a 7 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod .

Penále uložené v souvislosti s doměřením daně je trestem
JUDr.
Lenka
Matyášová
Ph.D.,
soudkyně NSS
Nejvyšší správní soud své rozhodnutí odůvodnil následovně (pro přiblížení předmětu řešené otázky uvádíme rovněž vymezení věci samé):
 
I. Vymezení věci a dosavadní průběh řízení
[1] V posuzovaném případě je mezi stranami sporný výklad § 37b zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“), a § 251 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu (dále jen „daňový řád“), tedy smysl, účel a povaha daňového penále.
[2] Finanční ředitelství v Plzni rozhodnutím ze dne 21.12.2012, č. j. 9549/12-1200-400604, zamítlo odvolání žalobce a potvrdilo dodatečný platební výměr Finančního úřadu v Ostrově ze dne 14.9.2012, č. j. 61491/12/129970402669, jímž finanční úřad za zdaňovací období od 1.1.2008 do 31.12.2008 vyměřil žalobci daň z příjmů právnických osob v částce 0 Kč, zrušil daňovou ztrátu v částce 50.467.024 Kč a stanovil mu povinnost uhradit penále ve výši 2.523.351 Kč.
[3] Žalobou podanou dne 16.1.2013 napadl žalobce uvedené rozhodnutí finančního ředitelství. Namítal, že finanční orgány mu stanovily penále podle § 37b odst. 1 písm. c) zákona o správě daní a poplatků, po nabytí účinnosti daňového řádu na základě přechodného ustanovení § 264 odst. 13 daňového řádu, přičemž ale žalovaný použil současně nesourodé instituty daňového řádu. Žalovaný postupoval nezákonným způsobem, neboť nezohlednil možnost retroaktivního působení zákona ve prospěch žalobce (čl. 15 odst. 1 Mezinárodního paktu o občanských a politických právech a čl. 40 odst. 6 Listiny základních práv a svobod); při jeho zohlednění by totiž žalovaný podle § 251 odst. 1 písm. c) daňového řádu stanovil penále pouze ve výši 1%. Žalobce dále poukazoval na neústavní aplikaci § 37b odst. 1 písm. c) zákona o správě daní a poplatků pro rozpory (i) s čl. 11 odst. 5 Listiny ve spojení s čl. 1 odst. 1 Ústavy České republiky, (ii) s čl. 11 odst. 5 Listiny ve spojení s čl. 1 Dodatkového protokolu k Úmluvě o ochraně lidských práv a základních svobod (dále jen „Úmluva“) a (iii) pro porušení ústavních principů při přijetí uvedeného ustanovení v rámci zákona č. 230/2006 Sb.
[4] Dále uvedl, že penále v zákoně o správě daní a poplatků je v případě snižování daňové ztráty po účinnosti daňového řádu zcela neproporční, neboť je vyšší než penále v případě zvyšování daňové povinnosti, je pětinásobně vyšší než penále podle daňového řádu a je nesrovnatelně vyšší než jakákoli jiná sankce v daňovém právu. Zároveň poukazoval i na nemožnost efektivní moderace penále, protože daňový řád neobsahuje obdobné moderační instituty jako zákon o správě daní a poplatků (§ 55a, 65 a 60 citovaného zákona); § 259 a § 260 daňového řádu zde nebylo možné využít, protože pro první neexistovalo zákonné zmocnění a druhé bylo možné využít jen při mimořádných událostech. Disproporčnost penále byla i v rozporu s judikaturou Evropského soudu pro lidská práva a Soudního dvora Evropské unie. Jelikož § 37b odst. 1 písm. c) zákona o správě daní a poplatků byl navíc přijat jako „přílepek“ zákona o statistické službě, bylo penále žalobci předepsáno podle neústavně přijatého zákona. Žalobce proto navrhl, aby krajský soud rozhodnutí finančního ředitelství zrušil, nebo předložil věc Ústavnímu soudu (čl. 95 odst. 2 Ústavy).
[5] Působnost finančního ředitelství přešla v průběhu soudního řízení s účinností zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, na Odvolací finanční ředitelství, jež se tak stalo podle § 69 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“), žalovaným.
[6] Krajský soud v Plzni rozsudkem ze dne 28.8.2014, č. j. 30 Af 5/2013 - 41, rozhodnutí finančního ředitelství zrušil, věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení a uložil mu povinnost k náhradě nákladů řízení žalobci ve výši 13.200 Kč. Navázal na vlastní předešlý rozsudek ze dne 30.6.2014, č. j. 57 Af 44/2012 - 55, ve kterém se na základě žaloby téhož žalobce zabýval stejnou otázkou.
[7] Krajský soud nejprve rekapituloval vývoj § 63 zákona o správě daní a poplatků s ohledem na judikaturu Nejvyššího správního soudu (rozsudek ze dne 22.2.2007, č. j. 2 Afs 159/2005 - 49, č. 1889/2009 Sb. NSS, a rozsudek ze dne 28.4.2011, č. j. 1 Afs 1/2011 - 82) a zákon č. 230/2006 Sb., který uvedené ustanovení novelizoval. Citovanou novelou byl do zákona o správě daní a poplatků vložen § 37b, jenž krajský soud považoval za sankci ukládanou daňovému subjektu za nesprávné daňové tvrzení. K tomuto závěru dospěl jednak proto, že novelizovaný § 63 zákona o správě daní a poplatků upravoval úrok z prodlení – ekonomickou náhradu za pozdní úhradu daně, zároveň však vzal v potaz systematiku zákona (§ 37b tamtéž byl začleněn mezi sankce) a postavení penále naroveň pokutám v pořadí úhrad (§ 59 odst. 5 tamtéž). Institut penále byl s dílčími změnami převzat také do § 251 daňového řádu, přičemž důvodová zpráva k tomuto zákonu penále označovala za sankci vznikající přímo ze zákona; obdobně bylo proto sankcí za finanční delikt i penále podle § 37b zákona o správě daní a poplatků.
[8] Penále lze z tohoto důvodu považovat za sankci za správní delikt, případně trestní obvinění ve smyslu čl. 6 odst. 1 Úmluvy. Stejný závěr zaujal přes původně odlišný názor (rozsudek velkého senátu ze dne 12.7.2001,