Zamyšlení nad skutkovými podstatami zakládajícími vznik daňové povinnosti ze surového tabáku

Nutno podotknout, že tyto tři instituty jsou na sobě zcela nezávislé. Z důvodové zprávy k zákonu č. 157/2015 Sb., kterým se mění zákon o spotřebních daních a zákon o pohonných hmotách, lze vyčíst, že primárním účelem této právní úpravy je právě získání kontroly nad surovým tabákem. Zejména se jedná o nástroje k jeho zajištění, jeho následného propadnutí a uložení pokuty. Tato pravomoc je doplněna vznikem daňové povinnosti. Tu ale – vzhledem k vymezení skutkových podstat vzniku této daňové povinnosti – lze dle mého názoru charakterizovat spíše jako další správní sankci za způsob naložení se surovým tabákem. Jsem si vědom, že dle obecné teorie daň nelze chápat jako sankci, nicméně spotřební daň ze surového tabáku se natolik vymyká všem ostatním daním daňového systému České republiky, že i tato obecná zásada je zde narušena. Toto dovozuji z níže uvedených skutečností.

Státní rozpočet ani nepočítá s prostředky získanými touto spotřební daní. K tomu lze odkázat na informaci poskytnutou Generálním ředitelstvím cel k mému dotazu, dle níž bylo inkaso spotřební daně ze surového tabáku v letech 2015 a 2016 nulové, v dalších letech se pak výnos této daně pohybuje v řádu desetitisíců Kč . To odpovídá stanovení této daně z množství odpovídající několika kilogramům této komodity. Spotřební daň ze surového tabáku tak z pohledu teoretického rezignuje na plnění základní daňové funkce, funkce alokační a redistribuční. Nepočítá totiž s faktickým výběrem prostředků, ale pouze s nárazovým vznikem daňové povinnosti u několika málo subjektů, které se surovým tabákem naloží jiným způsobem než který zákonodárce považuje za žádoucí, a tedy jej daňovou povinností nestíhá. Pokud jde o standardní prvky konstrukce spotřební daně ze surového tabáku, ty jsou upraveny téměř shodně s tabákem ke kouření [§ 101 odst. 3 písm. c) ZSpD]; ostatně se jedná o obdobnou komoditu. Základ spotřební daně ze surového tabáku je množství v kilogramech (§ 131d ZSpD), výše sazby je stanovena blanketním odkazem na sazbu spotřební daně u tabáku ke kouření, jak ji stanovuje § 104 odst. 1 ZSpD. Na rozdíl od spotřební daně ze zahřívaných tabákových výrobků není sazba samostatně vyčíslena částkou, ale pouze se odkazuje na sazbu spotřební daně tabáku ke kouření. To je praktické tehdy, pokud v případě zvýšení sazby postačí novelizovat pouze jedno ustanovení.

Zdaňovacím obdobím je kalendářní měsíc (§ 131f ZSpD). Plátce má povinnost dle § 131g ZSpD podat daňové přiznání, a to do 25. dne v následujícím měsíci (§ 18 odst. 1 ZSpD). Do 40. dne po skončení zdaňovacího období je spotřební daň ze surového tabáku splatná (§ 18 odst. 5 ZSpD). Ustanovení zakotvující daňovou povinnost spotřební daně ze surového tabáku (§ 131c ZSpD) lze rozdělit na dvě oddělené kategorie, a to na písmeno a), které je rozděleno do tří dílčích bodů, a písmeno b), rovněž obsahující tři dílčí body. Rozdílná je systematika těchto dvou ustanovení. Zatímco v případě písmena a) vzniká daňová povinnost dnem, kdy je surový tabák použit pro jiný účel, než jaké jsou uvedeny jako body 1., 2. a 3. (a není naplněn žádný zákonem předvídaný způsob použití surového tabáku), v případě písmena b) vznikne daňová povinnost dnem zjištění surového tabáku, pokud bude naplněn alespoň jeden z bodů 1., 2. a 3. (tedy nebudou prokázány požadované skutečnosti). V případě písmena a) vzniká daňová povinnost (stejně jako postavení plátce spotřební daně ze surového tabáku) dnem, kdy je surový tabák použit pro jiný účel než zde uvedený, a tedy samotné držení surového tabáku není důvodem vedoucím ke vzniku daňové povinnosti podle tohoto ustanovení. Důvodem vedoucím ke vzniku daňové povinnosti je způsob naložení se surovým tabákem. Naproti tomu u písmena b) vzniká daňová povinnost (stejně jako postavení plátce spotřební daně ze surového tabáku) zjištěním držení surového tabáku, pokud nejsou prokázány požadované informace.

Vznik daňové povinnosti dle tohoto ustanovení v sobě zahrnuje tři dílčí skutkové podstaty vykreslující způsob použití surového tabáku:

Zákonodárce vymezil tři druhy nakládání se surovým tabákem, které jsou dle něj žádoucí, a nespojuje je se vznikem daňové povinnosti, resp. je vznikem daňové povinnosti nepostihuje. Jsou tak definovány tři druhy způsobu použití surového tabáku, případně nakládání se surovým tabákem, které jsou považovány za legitimní. Při prokázání, že se surovým tabákem bylo naloženo tímto způsobem, nevzniká daňovému subjektu ani daňová povinnost [§ 131c odst. 1 písm. a) ZSpD], ani postavení plátce daně ze surového tabáku [§ 131a odst. 1 písm. a) ZSpD].

Jako první problematický bod vidím otázku, jaké konání a dispozice se surovým tabákem lze zahrnout pod pojem použití surového tabáku. Při extenzivním výkladu může správce daně jako použití surového tabáku vykládat samotné dodání surového tabáku, jeho zničení, přemístění atd. Vzhledem k tomu, že se jedná o pojem zakládající daňovou povinnost, měla by tato otázka být jasná a nerozporovatelná, což ovšem není. V praxi jsem zastupoval daňový subjekt, u nějž byl zjištěn surový tabák, který měl být upraven v rozporu s § 134zz odst. 2 ZSpD. Správce daně tvrdil, že i samotná úprava surového tabáku (který ovšem zůstal ve svém původním skladu, v dispozicích a vlastnictví jeho vlastníka) je použitím surového tabáku ve smyslu § 131 písm. a) ZSpD. Takovou praxi považuji za nesprávnou, protože samotné skladování surového tabáku, byť třeba upraveného, nelze považovat za jakýkoli způsob jeho použití. To ostatně konstatoval i Nejvyšší správní soud ve svém rozsudku ze dne 14. 6. 2018, čj. 7 Afs 64/2018-72: „Použitím surového tabáku pro jiný účel než výrobu tabákových výrobků je přitom nutné rozumět nakládání se surovým tabákem jako vykonávanou činnost, nikoliv jeho pouhé skladování v souvislosti s jinou, dříve povolenou činností.“

Toto řízení není ke dni odevzdání této práce pravomocně skončeno, nicméně jsem přesvědčen o nesprávnosti výkladu správce daně: tedy že pouhé skladování surového tabáku nemůže být považováno za určitý způsob použití surového tabáku, byť by snad tento surový tabák měl být upraven. To platí tím spíše, pokud je prokázáno, že dotyčný subjekt svůj surový tabák dodával zahraničním subjektům, tedy mimo území České republiky. Ohledně výrazu použití surového tabáku ve smyslu § 131c písm. a) ZSpD se domnívám, že je nutno jej vykládat ve smyslu majetkové dispozice, tedy jako zcizení surového tabáku, resp. jeho dodání jiné osobě. To vyplývá jak ze samotné konstrukce tohoto ustanovení (kdy zákonem vypočtené body směřují právě na dodání nebo zpracování surového tabáku na jinou komoditu), tak i z důvodové zprávy k zákonu č. 157/2015 Sb., kterým se mění zákon o spotřebních daních a zákon o pohonných hmotách. Ta uvádí jako hlavní důvod vzniku této daňové povinnosti případ, kdy je surový tabák dodán konečnému spotřebiteli ke kouření. Tři skutkové podstaty vzniku daňové povinnosti ze surového tabáku dle § 131c písm. a) ZSpD lze rozdělit do dvou kategorií. První z nich je, že surový tabák bude použit jako vstupní surovina pro výrobu tabákových výrobků (body 1. a 2.), druhou, že surový tabák bude vyvezen mimo daňové území České republiky (bod 3.). V úvahu nepřichází naplnění více než jedné z těchto skutkových podstat, resp. naplnění jedné logicky vylučuje naplnění jiné, protože se surovým tabákem je možno na území České republiky naložit pouze jedním z těchto předestřených způsobů použití.

První dvě skutkové podstaty jsou dle mého názoru duplicitní, protože odkazují na totožnou situaci, tedy na použití surového tabáku jako vstupní suroviny pro výrobu tabákových výrobků. Liší se podle toho, zda surový tabák takovým způsobem použije jeho současný držitel, nebo držitel budoucí, nicméně způsob použití surového tabáku je totožný.

K pojmu výroby tabákových výrobků, jak je použit v tomto ustanovení, je nutno uvést, že podle důvodové zprávy i podle komentáře měl zákonodárce na mysli legální výrobu tabákových výrobků, tedy výrobu v rámci výrobního daňového skladu ve smyslu § 19 odst. 2 písm. a) ZSpD. Důvodová zpráva i komentář zmiňují registrovaného plátce spotřební daně. Ze samotného textu zákona ovšem nic takového nevyplývá, protože text zákona zmiňuje pouze výrobu tabákových výrobků. Dle § 3 písm. r) bod 1. ZSpD se za výrobu považuje proces, při němž vybraný výrobek vznikne. Zákon přitom nijak nerozlišuje výrobu vybraného výrobku v rámci prostor řádně schváleného daňového skladu a výrobu mimo prostory výrobního daňového skladu. Obecně platí, že pokud již předpis obsahuje definici určitého výrazu (v tomto případě výroba vybraného výrobku), je nutno tento výraz použitý v tomto předpisu vykládat dle definičního ustanovení. Surový tabák není vybraným výrobkem (§ 1 odst. 2 ZSpD) a obecná ustanovení zákona o spotřebních daních se na něj nevztahují, nicméně přinejmenším vymezení daňového území (§ 2 ZSpD), a vymezení základních pojmů (§ 3 ZSpD) je podle mého názoru nutno aplikovat i na právní úpravu surového tabáku. Z gramatického pohledu tak vyplývá, že pojem výroby tabákových výrobků ve § 131c písm. a) body 1. a 2. ZSpD je nutno vykládat jako výrobu tabákových výrobků, bez ohledu na to zda, probíhá způsobem zákonem předvídaným (tedy v rámci řádně schváleného daňového skladu), nebo nikoli (tedy na nenahlášené řezačce tabáku nebo výrobní linky na cigarety).

Podle mého názoru gramatický výklad, spočívající v tom, že daňová povinnost ze surového tabáku dle § 131c písm. a) bod 1. a 2. ZSpD nevznikne i v případě, kdy je tento surový tabák použit pro případ nelegální výroby tabákových výrobků, dává smysl i z následujícího důvodu. Pokud totiž surový tabák projde výrobním procesem, stane se z něj tabákový výrobek [typicky řezaný tabák dle § 101 odst. 3 písm. c) bod 1. ZSpD] podléhající spotřební dani. Tedy se surový tabák přeměnil na výrobek, který tak jako tak stíhá daňová povinnost na spotřební dani. V takovém případě nedává logiku, aby daňová povinnost stíhala vstupní surovinu pro řezaný tabák – surový tabák, a také výstup procesu – řezaný tabák. Za těchto okolností je totožná hmota (1 kg surového tabáku, který byl později nařezán na řezaný tabák) stižena dvěma povinnostmi na spotřební dani. Jsem tak přesvědčen, že pokud vznikne ze surového tabáku vybraný výrobek, i kdyby se tak stalo při nelegální výrobě, stále se jedná o skutečnost, kdy za surový tabák dle § 131c písm. a) ZSpD nevzniká daňová povinnost.

Podle mého názoru lze skutkové podstaty bodu 1. a 2. shrnout do jediné, protože obě směřují na totožnou situaci, tedy když je surový tabák použit pro výrobu tabákového výrobku. Nejeví se tak jako rozhodným, která osoba takto surový tabák tímto způsobem použije (tedy zda současný držitel, nebo odběratel současného držitele). Funkčně není rozdíl mezi situací, kdy surový tabák pro výrobu tabákových výrobků použije osoba, která jej momentálně drží (a už jej nebude za tímto účelem dodávat třetí osobě), nebo jej pro tento účel použije osoba, které tento surový tabák bude dodán. Podle mého názoru se totiž v obou těchto případech jedná o surový tabák, s nímž bude naloženo předvídaným způsobem, tedy jako se vstupní surovinou pro výrobu tabákových výrobků.

Třetí dílčí skutkovou podstatou je dodání surového tabáku do jiného členského státu nebo do třetí země (tedy mimo území Evropské unie); jedná se tak o případ fyzického opuštění území České republiky. V této skutkové podstatě naplno vyniká, že právní úprava spotřební daně ze surového tabáku je právní úpravou národní, neharmonizovanou evropským právem. Český zákonodárce totiž považuje za stěžejní, aby surový tabák opustil území České republiky, a to bez ohledu na to, zda se tento bude nacházet na jiném kontinentu, nebo v první obci za hranicemi České republiky. Navíc je zákonodárci jedno, jaký bude osud takového surového tabáku: zda jej zahraniční odběratel dále dodá, použije jej jako vstupní surovinu v rámci legální výroby tabákových výrobků nebo jej použije jako vstupní surovinu v rámci nelegální výroby tabákových výrobků. Hlavním důvodem je, že se tento surový tabák nenachází na území České republiky. Výkladové nejasnosti by mohla vzbuzovat formulace dodání do jiného členského státu. Není zřejmé, zda se jedná i o dodání odběrateli, kterým je např. podnikající fyzická osoba, event. obchodní společnost se sídlem na území České republiky, pokud by místem dodání surového tabáku byl zahraniční sklad takové osoby. Pojem dodání zboží do jiného státu je poměrně nejasný. Není upřesněno, zda se jedná toliko o dodání fyzické, tedy bez ohledu na sídlo osoby, které je surový tabák dodán.

Podle mého názoru hraje v případě této skutkové podstaty primární aspekt faktické vyvezení surového tabáku z území České republiky. Hypotéza tak bude naplněna i v případě přemístění surového tabáku mimo území České republiky (bez změny vlastnictví k surovému tabáku), protože i tehdy surový tabák opustil území České republiky. Není tedy důvod, aby jej stíhala daňová povinnost. Na jedné straně se – formálně vzato – nejedná o dodání surového tabáku; na druhé straně, samotný účel právní úpravy je dosažen: surový tabák opustil daňové území. Navíc se tento surový tabák již nenachází v pravomoci české legislativy spotřebních daní. Podle mého názoru je právě tento prvek (fyzické vyvezení surového tabáku v daňového území České republiky) stěžejní, nicméně to bude do budoucna předmětem řízení před správními soudy.

Vznik daňové povinnosti ze surového tabáku dle § 131c písmena b) ZSpD obsahuje tří dílčí skutkové podstaty (označené jako body), nicméně vnitřní struktura tohoto ustanovení je od písmena a) značně odlišná. Jak bylo uvedeno výše, zatímco písmeno a) ke vzniku daňové povinnosti vyžaduje, aby nedošlo k naplnění ani jednoho z definovaných bodů (a tedy bude surový tabák použit pro jiný než zákonem vyjmenovaný a definovaný účel), v případě písmena b) pro vznik daňové povinnosti ze surového tabáku postačí, pokud dojde k naplnění alespoň jedné ze tří dílčích skutkových podstat. Samozřejmě, v případě naplnění dvou, event. všech tří bodů dochází ke vzniku daňové povinnosti ze surového tabáku rovněž.

První bod § 131c písm. b) bod 1. ZSpD definuje jako důvod pro vznik daňové povinnosti ze surového tabáku neprokázání původu surového tabáku. Jinak řečeno, zákon po každé osobě, která drží surový tabák, vyžaduje, aby byla schopná prokázat jeho původ. Přestože pojem původ vybraného výrobku není v zákoně o spotřebních daních nijak definován, lze využít podpůrně systematiky celních předpisů, kdy celní v kapitole 2 upravuje problematiku původu zboží.

Dle čl. 60 celního kodexu je zboží původem ze země, z níž pochází, event. ze země, kde došlo k jeho poslední podstatné hospodářsky odůvodněné úpravě (pokud by přicházelo v úvahu více zemí původu). Dle čl. 61 celního kodexu jsou pak celní orgány oprávněny vyžadovat prokázání původu zboží. Povinnost k dotazu příslušného orgánu prokázat původ surového tabáku tak nejde nad rámec povinností stanovených v celním kodexu. Z vlastních zkušeností mohu uvést, že správce daně v rámci proběhnuvších vyměřovacích řízení považoval za dostatečné prokázání původu surového tabáku předložení nabývací faktury vystavené dodavatelem, a to i pokud se jednalo o zboží, které bylo původem (ve smyslu čl. 60 odst. 1 celního kodexu) z území mimo Evropskou unii. V takovém případě správci daně postačilo předložení faktury vystavené dodavatelem z území Evropské unie – tedy spíše než prokázání původu ve smyslu celního kodexu se jednalo o identifikaci dodavatele surového tabáku.

Požadavek na prokázání původu dle § 131c písm. b) bod 1. ZSpD lze přirovnat k požadavku dle § 4 odst. 1 písm. f) ZSpD , který požaduje, aby ke každém vybranému výrobku nacházejícím se ve volném daňovém oběhu byl předložen daňový doklad, potvrzující úhradu spotřební daně. Držení surového tabáku, u nějž nebudou předloženy jeho nabývací doklady (nebo jiným způsobem nebude prokázán jeho původ), vyvolává vznik daňové povinnosti.

Dalším důvodem pro vznik daňové povinnosti ze surového tabáku je dle § 131c písm. b) bod 2. a 3. ZSpD skutečnost, že u surového tabáku:

Toto ustanovení navazuje na písmeno a), které se zabývá právě účelem použití surového tabáku. Nicméně tak podle mého názoru činí značně nesystematicky. V důsledku toho je právní úprava komplikovaná a nepřehledná. Zatímco v případě písmena a) daňová povinnost u surového tabáku vzniká až v momentě použití surového tabáku pro jiný než vymezený účel a jedná se tak o daňovou povinnost stíhající surový tabák až v případě jeho použití (nikoli při samotném jeho držení), písmeno b) bod 2. klade na držitele surového tabáku ještě vyšší nároky. Vyžaduje totiž, aby v každou chvíli držení surového tabáku byl schopen prokázat, jakým způsobem bude surový tabák použit, případně kdo bude jeho odběratelem. Jako první problém v této skutkové podstatě spatřuji vůbec možnost faktického prokázání (unesení důkazního břemene) toho, jakým způsobem bude s určitou věcí naloženo. To totiž musí držitel surového tabáku znát ještě dříve, než k faktickému použití surového tabáku skutečně dojde. Proto je povinen tuto skutečnost znát po celou dobu držení surového tabáku a v opačném případě mu vznikne daňová povinnost. Samozřejmě pokud již má držitel surového tabáku domluvený konkrétní obchod s tímto surovým tabákem, lze existenci obchodní transakce prokázat písemnou smlouvou nebo výslechem odběratele, pokud neexistuje písemná smlouva). Na druhou stranu, pokud by např. obchodní jednání teprve probíhala, může se držitel surového tabáku ocitnout před správcem daně v důkazní nouzi. Nebude totiž schopen prokázat, jakým způsobem zamýšlí se surovým tabákem naložit. Z toho lze dovodit, že zákon sice nestanoví držitelům surového tabáku povinnost znát v každou chvíli držení surového tabáku své odběratele, nicméně pokud tomu tak není (tedy pro surový tabák nemá osoba domluveného odběratele), pak sankcí za tento stav je stanovení daně ze surového tabáku. Zákon tedy postihuje ty držitele surového tabáku, kteří v okamžiku nabytí surového tabáku (event. v době zjištění surového tabáku správcem daně) nemůžou prokázat svého odběratele pro surový tabák, a to vznikem daňové povinnosti. Podle mého názoru je tato právní úprava zcela nepřiměřená a ve svém důsledku znemožňuje jakoukoli dispozici se surovým tabákem. Je například nereálné vyžadovat, aby každý vlastník surového tabáku musel znát již při dovozu tohoto zboží na území České republiky odběratele (v opačném případě totiž jako sankce vzniká daňová povinnost).

Stejně je značně problematické vyžadovat, aby již v případě nabytí každý vlastník surového tabáku musel znát způsob, jakým se surovým tabákem naloží (jinak rovněž vzniká daňová povinnost ze surového tabáku). Navíc je otázkou, jak by se správce daně postavil k situaci, kdy určitý držitel surového tabáku specifikuje účel použití tohoto surového tabáku jako takový, při němž vzniká dle písmena a) daňová povinnost. V takovém případě podle mého názoru nelze daňovou povinnost ze surového tabáku stanovit dle § 131c písm. b) bod 2. ZSpD, protože subjekt účel použití prokázal, a tedy vznik daňové povinnosti u tohoto případu použití surového tabáku je v tomto případě irelevantní. Rovněž není vyjasněno, jak postupovat v případě, kdy určitý držitel zamýšlí surový tabák použít pro vlastní výrobu tabákových výrobků. V takovém případě totiž už nebude v dodavatelském řetězci vystupovat žádný další odběratel a nelze tak identifikovat, komu bude surový tabák dodán, protože taková osoba neexistuje. Pokud jde o zdaňovací období, v němž daňová povinnost vznikne, platí, že to je určeno dnem zjištění surového tabáku správcem daně.

Obecně lze uvést, že zákonodárce vymezil případy vzniku daňové povinnosti ze surového tabáku natolik široce (a natolik nejasně), že v podstatě fakticky zamezil tomu, aby se surovým tabákem bylo obchodováno jako s běžnou komoditou. Tedy v podstatě zapověděl dispozice se surovým tabákem na území České republiky (mimo přijetí surového tabáku na výrobní daňový sklad za účelem výroby tabákových výrobků) . Z výše uvedeného vyplývá, že vznik daňové povinnosti ze surového tabáku je v tuzemském daňovém systému vymezen značně nejednoznačně. V písmenu a) lze namítnout, že případy vzniku daňové povinnosti jsou vymezeny negativním výčtem, kdy daňová povinnost vzniká vždy, když je surový tabák použit jiným než vymezeným způsobem. Vymezené způsoby však pracují s množstvím nejasných pojmů, za nejasný pojem lze označit i samotné použití surového tabáku.

Hypotézy vzniku daňové povinnosti ze surového tabáku podle písmena b) shledávám ještě problematičtější. Po každém držiteli surového tabáku je totiž prostřednictvím této hypotézy vyžadováno, aby byl schopen v každou chvíli držení surového tabáku prokázat způsob jeho použití i totožnost odběratele. Není přitom vůbec jasné, jakým způsobem mají být tyto skutečnosti prokázány. Navíc je otázkou legitimity konstrukce vzniku daňové povinnosti jako sankce, pokud není prokázána totožnost odběratele surového tabáku, když žádné zákonné ustanovení nepředepisuje povinnost tuto totožnost znát. Pokud jde o samotný základu jednotlivých skutkových podstat, nelze jej přirovnat k právní úpravě vzniku povinnosti spotřební daň přiznat a zaplatit u daní spotřebních (§ 9 ZSpD) ani daní energetických (tedy spotřební daně ze zemního plynu, pevných paliv nebo z elektřiny). Ty jsou vázány buď na uvedení do volného daňového oběhu, dodání spotřebiteli nebo porušení podmínek pro přiznání podmíněného osvobození. V těchto případech se jedná o skutečnost, s níž zákon počítá – resp. počítá s tím, že vybraný výrobek bude uveden do volného daňového oběhu nebo dodán konečnému spotřebiteli. Naproti tomu skutkové podstaty vzniku daňové povinnosti ze surového tabáku svojí konstrukcí připomínají spíše skutkové podstaty přestupků. V případě § 131c písm. a) ZSpD se jedná o daňové postižení jednání (způsobu naložení se surovým tabákem), které v sobě má prvek protiprávnosti (zákonodárce počítá s tím, že jiný způsob naložení se surovým tabákem má potenciál ke krácení daňové povinnosti na spotřební dani z tabákových výrobků).

V případě vzniku daňové povinnosti dle § 131c písm. b) ZSpD je prvek protiprávnosti ještě zvýrazněn, protože se jedná o daňový postih v případě neprokázání určitých skutečností, které zákonodárce považuje za . Tuto skutkovou podstatu lze plně přirovnat svojí konstrukcí k přestupku dle § 47 odst. 2 a 3 zákona č. 242/2016 Sb., celní zákon. Toho se dopustí osoba, která v rámci celního řízení poruší povinnosti vyplývající z evropských celních předpisů, nebo předloží správci cla padělaný nebo pozměněný údaj nebo doklad. Skutkové podstaty vzniku daňové povinnosti tak svojí konstrukcí připomínají spíše skutkové podstaty přestupků než konstrukci vzniku daňové povinnosti u jiných vybraných výrobků, resp. komodit zdaněných spotřebními daněmi.

Výše uvedené úvahy jsou však spíše teoretické, protože spotřební daň ze surového tabáku zůstává součástí českého daňového systému. Je zpravidla aplikovaná na záchyty nelegálního transportu surového tabáku, protože vyjma provozovatelů daňových skladů (a tedy výrobců tabákových výrobků) již na legální bázi se surovým tabákem v České republice jiné subjekty nedisponují. To prokazuje i počet osob registrovaných ke skladování surového tabáku – viz seznam vedený Generálním ředitelstvím cel.

Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2020. Zveřejněno v časopise Daně a právo v praxi 12/2020.