Následující příspěvek přináší přehled příjmů, resp. plnění, ze kterých se neplatí zdravotní pojištění - ať už se jedná o příjmy nepodléhající dani nebo od ní osvobozené, případně o zákonné výjimky, tedy příjmy, které zdanění sice podléhají, avšak pojistné na zdravotní pojištění se z nich neodvádí. V závěru článek objasňuje, které osoby se nepovažují ve zdravotním pojištění za zaměstnance.
Zdravotní pojištění a příjmy nezahrnované do vyměřovacího základu zaměstnance
Ing.
Antonín
Daněk
Pro placení pojistného a plnění souvisejících zákonných povinností ve zdravotním pojištění je důležité, zda se osoba považuje z pohledu zdravotního pojištění za zaměstnance či nikoli. Jestliže osoba není charakterem zúčtovaného plnění nebo ve specifických případech výší příjmu ve zdravotním pojištění zaměstnancem, pak zaměstnavatel ze zúčtovaného příjmu pojistné neodvede. Výčet osob, které nejsou ve zdravotním pojištění zaměstnanci, naleznete v § 5 písm. a) zákona č. 48/1997 Sb., o veřejném zdravotním pojištění a o změně a doplnění některých souvisejících zákonů – blíže v bodu III. tohoto článku.
Druhým důležitým faktorem je pak skutečnost, zda zaměstnanci zúčtovaný příjem podléhá odvodu pojistného nebo zda je zařazen mezi výjimky, kdy se pojistné odvádět nebude.
Pokud je osoba považována ve zdravotním pojištění za zaměstnance, je vyměřovacím základem pro placení pojistného na zdravotní pojištění zaměstnavatelem v příslušném kalendářním měsíci úhrn příjmů ze závislé činnosti, s výjimkou náhrad výdajů poskytovaných procentem z platové základny představitelům státní moci a některých státních orgánů a soudcům podle zákona č. 236/1995 Sb., které jsou nebo by byly, pokud by podléhaly zdanění v ČR, předmětem daně z příjmů fyzických osob podle § 6 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“), a nejsou od této daně osvobozeny a které mu zaměstnavatel zúčtoval v souvislosti se zaměstnáním. Zúčtovaným příjmem se pro tyto účely rozumí plnění, které bylo v peněžní nebo nepeněžní formě nebo formou výhody poskytnuto zaměstnavatelem zaměstnanci nebo předáno v jeho prospěch, popř. připsáno k jeho dobru, anebo spočívá v jiné formě plnění prováděné zaměstnavatelem za zaměstnance. Stanovení vyměřovacího základu zaměstnance je založeno především na těchto principech:
–
zákon definuje jako podmínku pro vznik zaměstnání ve zdravotním pojištění zúčtování příjmů ze závislé činnosti, zdaňovaných podle § 6 ZDP;
–
pojistné se neplatí z příjmů, které nejsou předmětem daně z příjmů fyzických osob nebo jsou od této daně osvobozeny – viz bod I. níže;
–
účast zaměstnance na zdravotním pojištění již fakticky není vázána na jeho účast na nemocenském pojištění – výjimky jsou uvedeny v § 5 písm. a) v bodech 3 až 6 zákona č. 48/1997 Sb. (například se jedná o osoby činné na základě dohody o pracovní činnosti nebo dohody o provedení práce a další), tato vazba se odvozuje od výše zúčtovaného příjmu s hraničními částkami 3 000 Kč, resp. 10 000 Kč;
–
z pohledu zdravotního pojištění se jako na zaměstnance (s příjmy ze závislé činnosti) pohlíží rovněž na osoby, kterým je zúčtována odměna z titulu členství ve statutárních orgánech a dalších orgánech právnických osob;
–
zaměstnáním z pohledu zdravotního pojištění je i vyplacení odměn v souvislosti se současným nebo dřívějším výkonem funkce v orgánech obcí nebo v nejrůznějších spolcích či sdruženích dle § 6 odst. 10 písm. b) ZDP.
Přesto existuje nezanedbatelný okruh příjmů, resp. plnění, ze kterých se zdravotní pojištění neplatí, což je předmětem této analýzy.
I. Příjmy dani nepodléhající nebo od daně osvobozené
Do vyměřovacího základu zaměstnance se nezahrnují nezdaňované příjmy, neboli příjmy, které:
–
nejsou předmětem daně (§ 3 odst. 4 a § 6 odst. 7 ZDP),
–
V tomto prvním bodě se zaměřím na charakteristiku některých plnění z pohledu těchto zákonných ustanovení včetně vazby na odvod pojistného na zdravotní pojištění.
Příjmy, které nejsou předmětem daně
Podle § 6 odst. 7 písm. a) ZDP se za příjmy ze závislé činnosti nepovažují a předmětem daně nejsou například náhrady cestovních výdajů, poskytované v souvislosti s výkonem závislé činnosti do výše stanovené nebo umožněné v příslušných ustanoveních zákoníku práce (zákon č. 262/2006 Sb. – například v části sedmé, hlavě třetí). Do vyměřovacího základu zaměstnance se ve zdravotním pojištění zahrnuje pouze ta část cestovních náhrad, která je předmětem daně. Obdobný postup platí i v případě hodnoty osobních ochranných pracovních prostředků, pracovních oděvů a obuvi, mycích, čisticích a dezinfekčních prostředků a ochranných nápojů podle zákoníku práce. Do vyměřovacího základu zaměstnance se nezahrne ani náhrada za opotřebení vlastního nářadí, zařízení a předmětů potřebných pro výkon práce, poskytovaných zaměstnanci podle zákoníku práce.
Příjmy od daně osvobozené
U těchto příjmů musíme primárně rozlišovat, zda jsou osvobozeny:
a)
vždy, to znamená bez dalších doplňujících či omezujících podmínek, nebo
b)
tehdy, jsou-li zaměstnavatelem zaměstnanci poskytnuty z fondu kulturních a sociálních potřeb, ze sociálního fondu, ze zisku (příjmu) po jeho zdanění anebo na vrub výdajů (nákladů), které nejsou výdaji (náklady) na dosažení, zajištění a udržení příjmu
ad a) Příjmy vždy osvobozené od daně
Ve smyslu § 6 odst. 9 ZDP nepodléhají povinnosti placení pojistného na zdravotní pojištění například tyto příjmy (plnění):
–
nepeněžní plnění vynaložená zaměstnavatelem na odborný rozvoj zaměstnanců související s předmětem činnosti zaměstnavatele nebo nepeněžní plnění vynaložená zaměstnavatelem na rekvalifikaci zaměstnanců podle jiného právního předpisu upravujícího zaměstnanost; toto osvobození se nevztahuje na příjmy plynoucí zaměstnancům v této souvislosti jako mzda, plat, odměna nebo jako náhrada za ušlý příjem, jakož i na další peněžní plnění poskytovaná v této souvislosti zaměstnancům,
–
hodnota stravování poskytovaného jako nepeněžní plnění zaměstnavatelem zaměstnancům ke spotřebě na pracovišti nebo v rámci závodního stravování zajišťovaného prostřednictvím jiných subjektů,
–
hodnota přechodného ubytování, nejde-li o ubytování při pracovní cestě, poskytovaná jako nepeněžní plnění zaměstnavatelem zaměstnancům v souvislosti s výkonem práce, pokud obec přechodného ubytování není shodná s obcí, kde má zaměstnanec bydliště, a to maximálně do výše 3 500 Kč měsíčně,
–
platba zaměstnavatele v celkovém úhrnu nejvýše 50 000 Kč ročně jako příspěvek na penzijní připojištění se státním příspěvkem poukázaný na účet jeho zaměstnance u penzijní společnosti, příspěvek zaměstnavatele na doplňkové penzijní spoření poukázaný na účet jeho zaměstnance u penzijní společnosti.
ad b) Příjmy osvobozené za uvedených podmínek
I tyto příjmy jsou vyjmenovány v § 6 odst. 9 ZDP a placení daně (a tedy návazně odvodu pojistného na zdravotní pojištění) nepodléhá například:
–
hodnota nealkoholických nápojů poskytovaných jako nepeněžní plnění ze sociálního fondu, ze zisku (příjmu) po jeho zdanění anebo na vrub výdajů (nákladů), které nejsou výdaji (náklady) na dosažení, zajištění a udržení příjmů zaměstnavatelem zaměstnancům ke spotřebě na pracovišti,
–
nepeněžní plnění poskytovaná zaměstnavatelem zaměstnanci nebo jeho rodinnému příslušníkovi z fondu kulturních a sociálních potřeb, ze sociálního fondu, ze zisku (příjmu) po jeho zdanění anebo na vrub výdajů (nákladů), které nejsou výdaji (náklady) na dosažení, zajištění a udržení příjmů, ve formě:
1.
pořízení zboží nebo služeb zdravotního, léčebného, hygienického a obdobného charakteru od zdravotnických zařízení, pořízení zdravotnických prostředků na lékařský předpis a použití vzdělávacích nebo rekreačních zařízení; při poskytnutí rekreace a zájezdu je u zaměstnance z hodnoty nepeněžního plnění od daně osvobozena v úhrnu nejvýše částka 20 000 Kč za zdaňovací období,
2.
použití zařízení péče o děti předškolního věku včetně mateřské školy podle školského zákona, knihovny zaměstnavatele, tělovýchovných a sportovních zařízení,
3.
příspěvku na kulturní nebo sportovní akce,
4.
příspěvku na tištěné knihy, včetně obrázkových knih pro děti, mimo knih, ve kterých reklama přesahuje 50 % plochy,
–
hodnota nepeněžního bezúplatného plnění (do konce roku 2013 nepeněžního daru) poskytovaného z fondu kulturních a sociálních potřeb podle vyhlášky č. 114/2002 Sb., o fondu kulturních a sociálních potřeb; u zaměstnavatelů, na které se tento předpis nevztahuje, hodnota nepeněžního bezúplatného plnění poskytovaného za obdobných podmínek ze sociálních fondů nebo ze zisku (příjmu) po jeho zdanění, anebo na vrub výdajů (nákladů), které nejsou výdaji (náklady) na dosažení, zajištění a udržení příjmů, a to až do úhrnné výše 2 000 Kč ročně u každého zaměstnance.
II. Zákonem vyjmenované výjimky
Ustanovení § 3 odst. 2 zákona č. 592/1992 Sb., o pojistném na veřejné zdravotní pojištění, definuje okruh příjmů nezahrnovaných do vyměřovacího základu zaměstnance z titulu zákonné výjimky. U plnění dále uvedených pod písmeny a) až e) se jedná o výjimky, z těchto příjmů se pojistné na zdravotní pojištění neodvádí, třebaže podléhají zdanění. Neplacení pojistného vychází ze zásady, že zařazení mezi výjimky je nadřazeno zdaňování příslušného příjmu. S účinností od 1. 1. 2015 také platí, že ve věci stanovení vyměřovacího základu zaměstnance se na tyto výjimky nahlíží identicky i ve vztahu k odvodu pojistného na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, kde jsou tato plnění jako výjimky specifikována v § 5 odst. 2 zákona č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti.
Podle § 3 odst. 2 zákona č. 592/1992 Sb. zaměstnavatel nezahrne do vyměřovacího základu zaměstnance:
a)
Náhrady škody podle zákoníku práce a právních předpisů upravujících služební poměry
Pokud by však zaměstnavatel poskytnul zaměstnanci náhradu škody ve vyšší hodnotě, než v jaké je podle zákoníku práce povinen, rozdíl mezi částkou, kterou je povinen poskytnout, a částkou, kterou zaměstnanci skutečně poskytnul, by zahrnul do vyměřovacího základu zaměstnance.
b)
Odstupné a další odstupné, odchodné a odbytné poskytované na základě zvláštních právních předpisů (například podle zákoníku práce) a odměna při skončení funkčního období náležející podle zákona o obcích, krajích a hlavním městě Praze
Aby se pojistné z odstupného, dalšího odstupného, odchodného a odbytného nezahrnovalo do vyměřovacího základu zaměstnance, musí být zúčtováno v souladu s obecně závaznými právními předpisy, konkrétně v případě odstupného pak podle zákoníku práce. Pokud by zaměstnavatel zúčtoval zaměstnanci plnění, které by nazval odstupným, přičemž by se nejednalo o odstupné podle zákoníku práce, podléhalo by toto plnění odvodu pojistného,
de facto
na obě pojištění.Příklad 1
Zaměstnanec se stal nadbytečným, proto s ním zaměstnavatel rozvázal pracovní poměr výpovědí podle § 52 písm. c) zákoníku práce a zúčtoval mu v souladu s kolektivní smlouvou odstupné ve výši pětinásobku průměrného výdělku.
Zákoník práce hovoří v § 67 odst. 1 o tom, že dochází-li k rozvázání pracovního poměru výpovědí danou zaměstnavatelem z důvodů uvedených v § 52 písm. a) až c) nebo dohodou z týchž důvodů, přísluší zaměstnanci při skončení pracovního poměru odstupné ve výši nejméně jednonásobku až trojnásobku průměrného výdělku podle délky trvání pracovního poměru. Protože se připouští odstupné i ve vyšším počtu násobků průměrného výdělku, nezahrnuje se celková zúčtovaná částka odstupného do vyměřovacího základu zaměstnance.
Příklad 2
Zaměstnavatel rozvázal se zaměstnancem pracovní poměr dohodou a poskytnul mu odstupné ve výši dvanáctinásobku průměrného výdělku podle § 52 písm. d) zákoníku práce.
Ani v tomto případě se nebude odstupné zahrnovat do vyměřovacího základu zaměstnance, neboť bylo zúčtováno na základě podmínek uvedených v § 67 odst. 2 zákoníku práce.
Příklad 3
Zaměstnavatel rozvázal se zaměstnancem pracovní poměr dohodou podle § 52 písm. e) zákoníku práce a v souladu s vnitřním předpisem mu poskytnul plnění ve výši dvanáctinásobku průměrného výdělku.
Ve smyslu již citovaného § 67 odst. 1 a 2 zákoníku práce se v tomto případě nejedná o odstupné poskytované podle zákoníku práce [písmeno e) není v těchto zákonných ustanoveních vyjmenováno], proto se takto zúčtované odstupné zahrne do vyměřovacího základu zaměstnance.
c)
Věrnostní přídavek horníků
V tomto případě se jedná o výjimku podle právní normy č. 62/1983 Sb., uvedenou v zákoně č. 592/1992 Sb. již dlouhodobě.
d)
Plnění, které bylo poskytnuto poživateli starobního důchodu nebo invalidního důchodu pro invaliditu třetího stupně po uplynutí jednoho roku ode dne skončení zaměstnání
Zúčtované plnění se nezahrne do vyměřovacího základu zaměstnance tehdy, pokud je poskytnuto poživateli pouze některého z těchto dvou druhů důchodů za podmínky, že bylo z časového hlediska poskytnuto po uplynutí jednoho roku ode dne skončení zaměstnání. V této souvislosti také platí, že poživatelem důchodu musí být osoba v době, kdy jí bylo plnění poskytnuto, nikoli v době, kdy došlo ke skončení zaměstnání.
e)
Jednorázová sociální výpomoc poskytnutá zaměstnanci k překlenutí jeho mimořádně obtížných poměrů vzniklých v důsledku živelní pohromy, požáru, ekologické nebo průmyslové havárie nebo jiné mimořádně závažné události
Pro nezahrnutí plnění tohoto charakteru do vyměřovacího základu zaměstnance musí být současně splněny dvě podmínky:
1.
musí se jednat o plnění jednorázové a
2.
mimořádně obtížné poměry zaměstnance vznikly jako bezprostřední následek některé z uvedených událostí.
Kdyby však bylo takové plnění poskytnuto opakovaně nebo pokud by byla z důvodu jedné sociální události postupně poskytnuta dvě různá plnění, nesplňovalo by druhé plnění podmínku jednorázového poskytnutí a podléhalo by povinnosti odvodu pojistného.
III. Osoby, které se nepovažují ve zdravotním pojištění za zaměstnance
Ustanovení § 5 písm. a) zákona č. 48/1997 Sb. vyjmenovává situace, ve kterých se osoba nepovažuje z pohledu zdravotního pojištění za zaměstnance. V některých případech je účast na zdravotním pojištění navázána na výši zúčtovaného příjmu za rozhodné období kalendářního měsíce.
Pokud není osoba ve zdravotním pojištění zaměstnancem, pak na straně jedné nevznikají zaměstnavateli v takových případech ve zdravotním pojištění žádné povinnosti, na straně druhé nemá pojištěnec touto činností řešen svůj pojistný vztah. Ve zdravotním pojištění se za zaměstnance nepovažuje:
1.
Žák nebo student, který má pouze příjmy ze závislé činnosti za práci z praktického výcviku
Aby se pojistné neodvádělo, musí se jednat o
status
praktického výcviku. Pokud by však byly této osobě zúčtovány jiné příjmy, zdaňované podle § 6 ZDP, pojistné by se platilo.2.
Osoba činná na základě dohody o provedení práce při příjmu nepřevyšujícím 10 000 Kč
V právních podmínkách roku 2019 platí ve zdravotním pojištění u dohod o provedení práce následující:
–
z pohledu zdravotního pojištění vzniká u dohody o provedení práce (nebo u více dohod o provedení práce u jednoho zaměstnavatele – viz dále uvedená Poznámka) zaměstnání tehdy, pokud příjem převýší 10 000 Kč [§ 5 písm. a) bod 3 zákona č. 48/1997 Sb.];
–
je-li zaměstnané osobě zúčtován za této situace příjem převyšující 10 000 Kč, stává se z pohledu zdravotního pojištění zaměstnancem a zaměstnavatel ji přihlašuje (a následně odhlašuje) u příslušné zdravotní pojišťovny podle podmínek uvedených v § 8 odst. 2 písm. d) zákona č. 48/1997 Sb.;
–
při překročení rozhodné částky (10 000 Kč) řeší zaměstnavatel při odvodu pojistného případně i problematiku minimálního vyměřovacího základu (13 350 Kč) při zaměstnání trvajícím celý kalendářní měsíc;
–
zaměstnavatel musí věnovat pozornost i příjmům případně zúčtovaným po skončení takové dohody, a to bez ohledu na situaci, zda dohoda účast na zdravotním pojištění založila či nikoli.
Poznámka: Od data 1. 1. 2015 se ve zdravotním pojištění pro účel vzniku zaměstnání sčítají příjmy z více dohod o provedení práce nebo dohod o pracovní činnosti u jednoho zaměstnavatele. Zdůrazňuji, že pokud se jedná u téhož zaměstnavatele o stejný typ dohody, pak se sčítají všechny příjmy.
U skupin osob jako zaměstnanců, vyjmenovaných v následujících bodech 3–5, se vznik zaměstnání odvíjí od průměrné mzdy pro rok 2019 a z ní odvozené zvýšené rozhodné částky 3 000 Kč, do konce roku 2018 činila tato rozhodná částka 2 500 Kč. Za zaměstnance se tak nepovažuje:
3.
Člen družstva, který není v pracovněprávním vztahu k družstvu, ale vykonává pro družstvo práci, za kterou je jím odměňován, a nedosáhl v příslušném kalendářním měsíci započitatelného příjmu 3 000 Kč
Pokud se jedná například o členy představenstva, kteří nejsou v pracovněprávním vztahu k družstvu, ale vykonávají pro družstvo práci, za kterou jsou tímto družstvem odměňováni, pak platí v souvislosti s výkonem funkce následující:
Výkon funkce v orgánu družstva se vždy považuje za výkon práce pro družstvo, proto z příjmu funkcionáře družstva za vykonanou práci (není-li tento v pracovněprávním vztahu k družstvu) se pojistné odvádí pouze ze zúčtovaného příjmu dosahujícího (a převyšujícího) stanovenou hranici, což je zmíněných 3 000 Kč.
Příklad 4
Družstvo vyplácí od ledna 2019 měsíčně 2 999 Kč jako odměnu za výkon funkce člena představenstva. Jde jednak o členy, kteří v družstvu pracují, jednak o pouhé členy představenstva.
Pokud se jedná o členy představenstva, kteří nejsou v pracovněprávním vztahu k družstvu, ale vykonávají pro družstvo práci, za kterou jsou tímto družstvem odměňováni, pak odměna 2 999 Kč nepodléhá povinnosti placení pojistného na zdravotní pojištění.
U členů družstva, kteří v družstvu pracují, se postupuje podle § 3 odst. 1 zákona č. 592/1992 Sb., kdy se v tomto případě do vyměřovacího základu zaměstnance zahrnují i příjmy ze závislé činnosti, zdaňované podle § 6 odst. 1 písm. c) bodu 1 ZDP. Do vyměřovacího základu zaměstnance se tak k příjmu z pracovního poměru připočte i odměna 2 999 Kč.
4.
Osoba činná na základě dohody o pracovní činnosti, která nedosáhla v kalendářním měsíci započitatelného příjmu 3 000 Kč
Je-li příjem zúčtovaný na základě dohody o pracovní činnosti alespoň 3 000 Kč a přitom nižší než 13 350 Kč, musí být zaměstnavatelem proveden dopočet a doplatek pojistného do zákonného minima. Tento postup se nepoužije u zaměstnaných osob, pro které neplatí ve zdravotním pojištění minimální vyměřovací základ podle § 3 odst. 8 zákona č. 592/1992 Sb. – u osob vyjmenovaných v tomto zákonném ustanovení (např. u „státních“ pojištěnců) odvádí zaměstnavatel pojistné ze skutečné výše příjmu, která tak může být i nižší než 13 350 Kč.
Pokud příjem na dohodu o pracovní činnosti nedosáhne 3 000 Kč, nepovažuje se osoba ve zdravotním pojištění za zaměstnance, současně však nemá v příslušném kalendářním měsíci kryté zdravotní pojištění tímto zaměstnáním. Problém nevznikne, pokud pojištěnec:
–
má současně jiné zaměstnání ve smyslu § 5 písm. a) zákona č. 48/1997 Sb., nebo
–
je v roce 2019 osobou samostatně výdělečně činnou s placením alespoň minimálních záloh ve výši 2 208 Kč, nebo
–
patří do některé ze skupin osob, za které platí pojistné stát dle § 7 odst. 1 zákona č. 48/1997 Sb.
Není-li využita ani jedna z těchto tří možností, bude se muset pojištěnec zaregistrovat na příslušný kalendářní měsíc jako osoba bez zdanitelných příjmů a zaplatit v roce 2019 pojistné ve výši 1 803 Kč.
5.
Dobrovolný pracovník pečovatelské služby, který nedosáhl v kalendářním měsíci započitatelného příjmu 3 000 Kč
Jedná se o nepříliš početnou skupinu osob, u které hraje roli taktéž částka 3 000 Kč.
6.
Členové volebních komisí
Abychom závěrem dokompletovali přehled výjimek, nesmíme opomenout, že za zaměstnance se ve zdravotním pojištění nepovažují členové okrskové volební komise při volbách do Evropského parlamentu, Senátu a zastupitelstev územních samosprávných celků a členové okrskové volební komise a zvláštní okrskové volební komise při volbách do Poslanecké sněmovny a při volbě prezidenta republiky. Výše odměny není u členů volebních komisí důležitá.
Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2019.