Nad judikaturou správních soudů ohledně prodlužování lhůt

Vydáno: 51 minut čtení

Daňové subjekty ne vždy stihnou požadované informace či důkazy dodat správci daně v jím požadovaném termínu. Přichází tak v úvahu žádat o prodloužení příslušných lhůt. V této oblasti pak nastávají spory, a to zejména v případech, kdy daňový subjekt má pocit, že finanční úřad sám pracoval zdlouhavě, po poplatníkovi pak chce odpověď rychle. Někdy se různé názory dostávají až k soudu. V dnešním výběru z judikatury se budeme věnovat zajímavým rozsudkům z této oblasti.

Nad judikaturou správních soudů ohledně prodlužování lhůt
Ing.
Zdeněk
Burda,
daňový poradce,
BD Consult, s.r.o
 
Z judikatury
 
1. Právo na prodloužení správcovské lhůty
(podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 3. 2010, čj. 2 Afs 33/2009-49)
 
Komentář k judikátu č. 1
Daňový řád rozeznává lhůty zákonné (tedy stanovené konkrétně přímo zákonem) a lhůty „správcovské“ (jejich konkrétní délka není stanovena přímo zákonem, ale záleží na úvaze správce daně, obvykle by neměly být kratší osmi dnů). První
judikát
dnešního výběru se sice týká již zrušeného zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále také „ZSDP“), nicméně je využitelný i dnes především v tom, že pokud jde o správcovskou lhůtu, nemůže správce daně při úvahách o jejím prodloužení posuzovat, zda důvody uvedené v žádosti jsou dostatečně závažné či nikoli. Musí první žádosti o prodloužení lhůty vyhovět vždy minimálně o tolik dní, kolik v okamžiku podání žádosti zbývalo do uplynutí původní lhůty. Pokud však jde o opakovanou žádost či o žádost o prodloužení zákonné lhůty, musí daňový subjekt výčtu objektivních důvodů, proč nemůže lhůtu splnit, věnovat daleko větší pozornost, neboť ta již přezkumu správce daně podléhá. Zároveň i v případě nezákonného postupu správce daně Nejvyšší správní soud upozorňuje, že je nutno dále zkoumat další procesní aktivitu daňového subjektu (tedy např. zda potřebné podání, byť později, učinil, či zda byl nečinný a chce jen z nepovolení prodloužení lhůty „shodit“ celou kauzu).
            
Shrnutí k judikátu
Stejně jako v žalobním řízení je sporné, zda byl správce daně povinen vyhovět žádosti stěžovatele o první prodloužení lhůty pro doplnění odvolání proti dodatečným platebním výměrům (případně v jakém rozsahu).
Ustanovení § 14 odst. 1 ZSDP (dnes § 36 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, dále také „daňový řád“ – pozn. autora) rozlišuje dva druhy lhůt: lhůty stanovené právním předpisem (tzv. lhůty zákonné) a lhůty, o jejichž délce trvání rozhoduje správce daně svým rozhodnutím (tzv. lhůty správcovské). Pokud se týká možnosti prodloužení těchto lhůt (na základě žádosti podané před jejich marným uplynutím), ZSDP (daňový řád) tuto možnost připouští, nicméně diferencuje mezi lhůtami správcovskými a zákonnými. Jestliže ustanovení § 14 odst. 3 ZSDP (dnes § 36 odst. 2 daňového řádu – pozn. aut.) stanoví, že
u lhůty správcovské,
pokud jde o první žádost o její prodloužení, povolí správce daně prodloužení lhůty vždy alespoň o dobu, která v den podání žádosti ještě zbývala ze lhůty, o jejíž prodloužení je žádáno, pak
správce daně,
veden zásadou zákonnosti,
byl povinen žádosti stěžovatele vyhovět.
Stěžovatel zcela správně uvedl, že
v tomto případě není dán správnímu orgánu prostor pro správní uvážení; není oprávněn učinit si úsudek o tom, zda žádosti vyhoví, ale jen o tom, v jakém rozsahu tak učiní
(tato diskrece se přitom musí pohybovat v mezích daných § 14 odst. 3 ZSDP (§ 36 odst. 2 daňového řádu – pozn. aut.).
Jestliže tedy o první žádosti o prodloužení správcovské lhůty, podané stěžovatelem před jejím uplynutím, nebylo zákonem předpokládaným způsobem rozhodnuto, nelze než dovodit, že požadovaná lhůta k doplnění odvolání byla v požadovaném rozsahu povolena
a uplynula tak až dne 15. 12. 2007.
Tato skutečnost však sama o sobě ještě nemusí nutně znamenat důvodnost kasační stížnosti.
Dané situaci by
měla odpovídat i procesní aktivita stěžovatele, tedy reálná snaha o doplnění podaného odvolání v rámci prodloužené lhůty
(ať již prodloužené rozhodnutím správce daně či právní fikcí).
 
2. Zamítnutí prodloužení lhůty doručené po uplynutí původní lhůty
(podle rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 3. 11. 2016, čj. 62 Af 23/2015-112, zveřejněno ve Sbírce NSS 9/2017 pod č. 3611/2017)
 
Komentář k judikátu č. 2
Ne vždy je žádosti daňového subjektu o prodloužení lhůty vyhověno. Platná právní úprava však chrání poplatníka před tím, že by správce daně žádost o prodloužení lhůty zamítnul a toto rozhodnutí doručil až po uplynutí lhůty původní. Tím by se daňový subjekt dostal do neřešitelné situace, protože by do poslední chvíle nevěděl, zda bylo prodloužení povoleno, a o zamítnutí žádosti by se dozvěděl vlastně až dodatečně. Přes zamítnutí žádosti má k dispozici ještě tolik dní po doručení negativního rozhodnutí, kolik v okamžiku podání žádosti zbývalo do uplynutí původní lhůty. Je tedy potřeba podávat žádosti s dostatečným předstihem, protože pokud např. v době podání žádosti zbýval do uplynutí původní lhůty týden, bude přes zamítavé rozhodnutí k dispozici další týden po doručení zamítavého rozhodnutí. Pokud však bude žádost podána pouhý den před uplynutím lhůty, bude k dispozici oproti předchozímu příkladu pouze jeden den.
            
Shrnutí k judikátu
Pozn. autora: Nejvyšší správní soud zamítl kasační stížnost žalovaného proti tomuto rozsudku svým rozsudkem ze dne 22. 3. 2017, čj. 1 Afs 321/2016-31.
Právní věty:
„1. Smyslem právní úpravy, obsažené v § 36 odst. 3 větě druhé zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, která stanoví, že je-li rozhodnutí, kterým nebylo žádosti plně vyhověno, oznámeno po uplynutí stanovené lhůty, o jejíž prodloužení je žádáno, končí běh této lhůty uplynutím tolika dnů po oznámení tohoto rozhodnutí, kolik dnů zbývalo v době podání žádosti do uplynutí stanovené lhůty, je ochrana daňového subjektu.
2. Pokud se daňový subjekt s obsahem rozhodnutí o žádosti seznámí až po uplynutí původně správcem daně stanovené lhůty (§ 32 téhož zákona), nastupuje právě citované pravidlo, z něhož vyplývá, že podá-li daňový subjekt žádost o prodloužení lhůty, musí se od tohoto okamžiku o zbývající dobu k provedení úkonu nastavit doba k provedení úkonu, je-li žádost zamítnuta či je daňovému subjektu vyhověno v menším rozsahu, než požadoval; tím je zachována daňovému subjektu možnost učinit úkon, k němuž mu byla původní lhůta stanovena.“
Z daňového spisu vyplynulo, že:
Žalobkyni počala plynout desetidenní lhůta k vyjádření dne 28. 11. 2014 – uplynula by tudíž dne 7. 12. 2014.
Dne 28. 11. 2014 byla žalovanému doručena
žádost
žalobkyně
o prodloužení lhůty k vyjádření, a to do 22. 12. 2014.
Správce daně rozhodl s odkazem na § 36 odst. 1 a 2 daňového řádu dne 2. 12. 2014 o žádosti tak, že prodloužil lhůtu k vyjádření o 9 dní,
tedy do 17. 12. 2014.
Rozhodnutí o prodloužení lhůty bylo žalobkyni prostřednictvím zástupce dodáno do datové schránky dne 2. 12. 2014 a doručeno bylo dne 12. 12. 2014.
Žalobkyně podala své vyjádření dne 22. 12. 2014, tedy až po vydání žalobou napadeného rozhodnutí dne 19. 12. 2014.
Mezi účastníky řízení přitom není sporu o otázky skutkové, nýbrž o otázku výkladu příslušných ustanovení daňového řádu ohledně počítání lhůty prodloužené správcem daně k žádosti daňového subjektu za situace, kdy bylo
rozhodnutí správce daně o prodloužení lhůty doručeno žalobkyni až dne 12. 12. 2014, tedy po uplynutí původně stanovené lhůty k vyjádření.
Daňový řád jednak v první větě § 36 odst. 3 stanoví, že pokud správce daně nevydá rozhodnutí v termínu, do kterého je prodloužení lhůty žádáno, či do 30 dnů od obdržení žádosti, má se za to, že prodloužení lhůty bylo konkludentně povoleno; ze zákona tedy v tomto případě nastane
fikce
prodloužení lhůty, jak bylo žádáno.
Pokud však dojde k vydání rozhodnutí, z logiky věci se o tom daňový subjekt musí dozvědět dříve, než by mu uplynula původně stanovená lhůta,
aby byl naplněn smysl a účel prodlužování lhůt podle § 36 daňového řádu. Podá-li žádost o prodloužení lhůty, musí se proto od tohoto okamžiku o zbývající dobu k provedení úkonu nastavit doba, je-li žádost zamítnuta či je daňovému subjektu vyhověno v menším rozsahu, než požadoval.
Z výslovného znění zákona tedy vyplývá, že pokud se daňový subjekt s obsahem rozhodnutí o žádosti seznámí po uplynutí původně správcem daně stanovené lhůty, nastupuje pravidlo obsažené ve větě druhé § 36 odst. 3 daňového řádu.
S ohledem na shora uvedený účel pravidla obsaženého v § 36 odst. 3 větě druhé daňového řádu i na uvedenou změnu jeho dikce je tedy třeba pojmu „nebylo plně vyhověno“ rozumět tak, že jde jak o zamítavé rozhodnutí, tak o rozhodnutí, kterým se povoluje prodloužení, avšak v délce kratší, než bylo žádáno.
Krajský soud nezpochybňuje, že žalovaný na žádost žalobkyně reagoval rychle a rozhodl o ní již 2. 12. 2014; to však s ohledem na terminologii použitou v citovaném ustanovení, kdy zákonodárce vyžaduje, aby bylo rozhodnutí oznámeno, není podstatné.
Rozhodující skutečností tedy je, že rozhodnutí o prodloužení lhůty bylo žalobkyni oznámeno až dne 12. 12. 2014, tedy po uplynutí původní lhůty k vyjádření. Ze zákona tedy žalobkyni nová lhůta k vyjádření uplynula devátým dnem od oznámení rozhodnutí, což je počet dnů zbývajících v době podání žádosti do uplynutí původní doby. Lhůta k vyjádření žalobkyně by ze zákona skončila v neděli dne 21. 12. 2014, tudíž vyjádření doručené v pondělí dne 22. 12. 2014 bylo podáno správci daně včas.
Z výše uvedeného tedy vyplývá, že žalovaný tím, že o odvolání rozhodl před uplynutím takto ze zákona prodloužené lhůty, porušil procesní právo žalobkyně vyjádřit se na základě výzvy správce daně k doplněnému skutkovému stavu, který vzal žalovaný za podklad svého rozhodnutí. To nepochybně mělo vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí. Proto bylo napadené rozhodnutí podle § 78 odst. 1 s. ř. s. zrušeno a věc vrácena žalovanému k dalšímu řízení podle § 78 odst. 4 s. ř. s.
 
Komentář k judikátům č. 3 a 4
Zatímco jsou rozsudky týkající se již zrušeného zákona o správě daní a poplatků (ZSDP) velmi často využitelné i v podmínkách daňového řádu, v následujících případech tomu tak není.
V obou případech jde o snahu daňového subjektu posunout termín projednávání zprávy o daňové kontrole. Zatímco v podmínkách ZSDP byla příslušná žádost chápána jako žádost o prodloužení lhůty (
judikát
č. 3), při aplikaci daňového řádu dle názoru NSS již o prodloužení lhůty nejde (
judikát
č. 4). Z praktického hlediska tedy lze jen doporučit, aby daňový subjekt, pokud má problémy dostavit se k projednání zprávy o kontrole v termínu stanoveném finančním úřadem, neposílal žádost o prodloužení lhůty, ale „omluvu z jednání“ s patřičným závažným důvodem. Hlavním důvodem rozdílného přístupu je skutečnost, že daňový řád daleko podrobněji upravuje ukončení kontroly a zavádí samostatný prostor pro seznámení daňového subjektu s kontrolním zjištěním a vyjádřením k němu a samostatný prostor k finálnímu projednání zprávy o kontrole, které je již do značné míry pouze formální. Neboť hlavní prostor k vyjádření má daňový subjekt při své reakci na kontrolní zjištění. Proto Nejvyšší správní soud již nechápe pozvání k projednání zprávy o kontrole jako stanovení lhůty, kterou by bylo možno prodlužovat, ale jen jako „určení konkrétního data“. (Z toho je ale možno se ze závažných důvodů omluvit, musíme však vzít v úvahu další praktický rozdíl – zatímco při první žádosti o prodloužení správcovské lhůty musí správce daně prodloužení povolit dle pravidel § 36 daňového řádu a nemůže přitom zkoumat závažnost „omlouvacích“ důvodů, při omluvě z jednání pak už závažnost důvodů zkoumána být může.)
3. Stanovení termínu projednání zprávy o daňové kontrole bylo v podmínkách ZSDP určením lhůty
(podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 1. 2006, čj. 1 Afs 19/2005-78, zveřejněno ve Sbírce rozhodnutí NSS 7/2007 pod č. 1220/2007)
            
Shrnutí k judikátu
Právní věta ke zrušenému ZSDP:
„Stanoví-li správce daně termín projednání zprávy o daňové kontrole, určuje tak lhůtu, na kterou se vztahují požadavky stanovené v § 14 odst. 1 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, a již lze také rozhodnutím správce daně měnit. Požádá-li daňový subjekt před uplynutím této lhůty o její prodloužení, je na správci daně, aby o takové žádosti rozhodl; nerozhodne-li o ní před uplynutím žádané lhůty, nastupuje
fikce
povolení prodloužení předvídaná v § 14 odst. 4 větě první citovaného zákona, aniž by bylo podstatné, o jaké důvody daňový subjekt žádost opírá.“
4. Termín projednání zprávy o kontrole není určením lhůty v podmínkách daňového řádu
(podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 22. 8. 2017, čj. 7 Afs 68/2017-36)
            
Shrnutí k judikátu
Předvoláním ze dne 22. 11. 2013 byl žalobce vyzván, aby se dne 6. 12. 2013 dostavil k projednání, podpisu a převzetí zprávy o daňové kontrole.
Předvolání bylo žalobci doručeno dne 27. 11. 2013.
Podáním ze dne 28. 11. 2013 žalobce požádal správce daně o prodloužení lhůty stanovené v předvolání
(dále také „žádost o prodloužení lhůty“),
a to do 18. 12. 2013 z důvodu časové zaneprázdněnosti.
V žádosti žalobce poukázal na rozsudek zdejšího soudu ze dne 26. 1. 2006, čj. 1 Afs 19/2005-78, který je podle jeho názoru aplikovatelný i po účinnosti daňového řádu.
Správce daně řízení ve věci žádosti o prodloužení lhůty podle § 106 odst. 1 písm. b) daňového řádu zastavil rozhodnutím o zastavení řízení. Uvedl, že žalobci stanovením termínu projednání zprávy neurčil lhůtu, ve které by měl provést nějaký procesní úkon. Jde proto o právně nepřípustné podání. Žalobcem zmíněný rozsudek Nejvyššího správního soudu na věc nedopadá, neboť se týká zákona o správě daní a poplatků, nikoliv daňového řádu, který nevychází ze stejných principů jako zákon o správě daní a poplatků. Správce daně v rozhodnutí o zastavení řízení rovněž uvedl, že žalobcem tvrzený důvod (časová zaneprázdněnost) nepovažuje za závažný a doložený. Rozhodnutí o zastavení řízení bylo zmocněnci žalobce do datové schránky dodáno dne 4. 12. 2013 a doručeno bylo uplynutím desetidenní lhůty dne 14. 12. 2013. Žalobce se proti rozhodnutí o zastavení řízení odvolal podáním ze dne 14. 1. 2014. Toto odvolání bylo pro opožděnost zamítnuto.
Ze správního spisu dále vyplývá, že dne 6. 12. 2013 se žalobce nedostavil k projednání zprávy o daňové kontrole. Správce daně proto zprávu o daňové kontrole zaslal téhož dne do datové schránky jeho zmocněnce s odůvodněním, že žalobce se nedostavil v termínu navrženém správcem daně a současně ani nesdělil
relevantní
důvody, které by mu v tom bránily. Žádost o prodloužení lhůty byla nepřípustným podáním a neobsahovala žádné
relevantní
důvody. Ze spisu vyplývá, že zpráva o daňové kontrole byla zmocněnci doručena dne 16. 12. 2013.
Dne 9. 12. 2013 podal žalobce stížnost podle § 261 daňového řádu, ve které namítl, že správce daně vyhotovil zprávu o daňové kontrole, aniž vyčkal na vyjádření žalobce k výsledku kontrolního zjištění. Stížnost byla vyřízena vyrozuměním, ve kterém správce daně žalobci sdělil, že do zprávy o daňové kontrole zapracoval jeho vyjádření k výsledku kontrolního zjištění i své stanovisko k němu.
Názor Nejvyššího správního soudu:
Zákon o správě daní a poplatků byl koncipován jinak než daňový řád. Podle ZSDP byl výsledek zjištění zapracován do zprávy o daňové kontrole (§ 16 odst. 8 ZSDP). Daňový subjekt měl podle § 16 odst. 4 písm. f) ZSDP právo vyjádřit se před ukončením daňové kontroly k výsledku uvedenému ve zprávě, ke způsobu jeho zjištění, případně navrhnout jeho doplnění. Toto právo bylo realizováno v rámci projednání zprávy o daňové kontrole. Při projednání zprávy o daňové kontrole měl tudíž daňový subjekt podle ZSDP právo vyjádřit se k výsledku zjištění, tento výsledek zpochybňovat, navrhovat nové důkazy, vznášet nová tvrzení atp. Pokud pak daňový subjekt tato svá práva využil, správce daně byl povinen do zprávy zaznamenat všechna vyjádření, návrhy a námitky daňového subjektu k obsahu zprávy o daňové kontrole a své stanovisko k nim, popř. výsledky doplněného dokazování. Po projednání zprávy byla daňová kontrola uzavřena a daňový subjekt již v rámci prvostupňového řízení neměl právo její výsledek zpochybňovat.
Z těchto důvodů proto musela být daňovému subjektu poskytnuta lhůta, aby měl dostatečný časový prostor pro konkretizování výhrad vůči výsledku kontroly.
Daňový řád (který s účinností od 1. 1. 2011 nahradil ZSDP) však významně změnil proces ukončení daňové kontroly. Daňový řád před samotné projednání zprávy o daňové kontrole vložil další procesní krok, kterým je seznámení s výsledkem kontrolního zjištění (§ 88 odst. 2 daňového řádu). Podle tohoto ustanovení správce daně seznámí daňový subjekt s výsledkem kontrolního zjištění, včetně hodnocení dosud zjištěných důkazů, a předloží mu jej k vyjádření. Toto vyjádření má pro daňovou kontrolu zásadní význam, neboť pokud toto vyjádření nepovede ke změně výsledku kontrolního zjištění, nelze již v rámci projednání zprávy o daňové kontrole navrhovat jeho další doplnění (§ 88 odst. 3 věta druhá daňového řádu). I proto ustanovení § 88 odst. 3 věty první daňového řádu ukládá správci daně povinnost, aby na žádost daňového subjektu stanovil přiměřenou lhůtu, ve které se může daňový subjekt vyjádřit k výsledku kontrolního zjištění a navrhnout jeho doplnění. Tato lhůta je lhůtou ve smyslu § 32 odst. 1 daňového řádu, na kterou lze aplikovat i postupy ve smyslu § 36 odst. 2 a 3 daňového řádu.
Samotné projednání zprávy o daňové kontrole pak plní jinou funkci, než tomu bylo podle ZSDP. Přichází totiž na řadu ve fázi daňové kontroly, ve které daňový subjekt již nemá právo dále zpochybňovat výsledek kontrolního zjištění. K projednání zprávy o daňové kontrole dochází až v situaci, kdy vyjádření daňového subjektu nevedlo ke změně výsledku kontrolního zjištění (v opačném případě by muselo nastoupit opakované seznámení s upraveným výsledkem kontrolního zjištění).
Nutno dodat, že při seznámení se zprávou o daňové kontrole již daňový subjekt nemá (podle výslovné dikce § 88 odst. 3 věty druhé daňového řádu) právo zpochybňovat výsledek kontrolního zjištění.
Správce daně proto určením data projednání zprávy o daňové kontrole neposkytuje daňovému subjektu časový prostor pro tvorbu námitek ke kontrolnímu výsledku, které by následně daňový subjekt uplatnil při samotném projednání. Nelze tak bez dalšího říci, že by šlo o zmíněný „časový úsek, který má daňový subjekt na to, aby soustředil své případné výhrady k výsledkům zjištění, která správní orgán ve zprávě soustředil a při projednání zprávy vůči správci daně uplatnil“ ve smyslu rozsudku čj. 1 Afs 19/2005-78.
Zdejší soud předně podotýká, že lhůta
„představuje určitou časovou délku časového období, kdy lze určitý úkon nejpozději, popř. nejdříve provést“.
Pokud však správce daně určí termín projednání zprávy o daňové kontrole, nestanoví datum, ve kterém nejpozději (resp. nejdříve) se má daňový subjekt k projednání zprávy dostavit.
Smyslem určení termínu k projednání zprávy je stanovení jednoho konkrétního data vyhovujícího oběma stranám
(popř. jeho možné pružné změny, např. v reakci na vzniklou překážku na straně správce daně či daňového subjektu).
Takový postup by však v případě „lhůty“ možný nebyl.
Správcovská lhůta musí být určena rozhodnutím (§ 32 odst. 1 daňového řádu), její změnu je návazně možné provést rovněž pouze rozhodnutím, a to výhradně při splnění zákonem stanovených podmínek (§ 36 daňového řádu). Odhlédnout nelze ani od toho, že zákon explicitně neumožňuje zkrácení správcovské lhůty.
Není současně vhodné, aby byl termín projednání zprávy o daňové kontrole stanovován nezávisle na vůli obou stran.
K takovému stavu by však došlo, vztahovala-li by se na daný termín
fikce
prodloužení lhůty dle § 36 odst. 3 věta druhá daňového řádu, podle něhož:
„Je-li rozhodnutí, kterým nebylo žádosti plně vyhověno, oznámeno po uplynutí stanovené lhůty, o jejíž prodloužení je žádáno, končí běh této lhůty uplynutím tolika dnů po oznámení tohoto rozhodnutí, kolik dnů zbývalo v době podání žádosti do uplynutí stanovené lhůty.“
Takto stanovené datum by pak stranám logicky nemuselo vyhovovat a bylo by nutné jej často korigovat.
 
5. Nedostatečné důvody pro opakované prodloužení lhůty, jejich změna v žalobě oproti řízení před finančními orgány
(podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 7. 12. 2016, čj. 10 Afs 216/2016-38)
 
Komentář k judikátu č. 5
Jak již bylo uvedeno v předchozím textu, v případě první žádosti o prodloužení „správcovské“ lhůty si daňový subjekt nemusí (v případě, že žádá o prodloužení pouze o tolik dní, kolik v okamžiku podání žádosti zbývá do uplynutí původní lhůty) příliš lámat hlavu se závažností těchto důvodů, neboť je správce daně není oprávněn zkoumat. Pokud však žádá o prodloužení lhůty opakovaně, musí být již výrazně pečlivější a uvést závažné důvody přímo do žádosti (a nepoukazovat na jiné, závažnější, až v žalobě, jak tomu bylo v tomto případě). V opakované žádosti totiž nebyly shledány původní důvody (nepřítomnost jednatele kvůli dovolené) za dostatečné a nepomohlo zařazení jiných důvodů až do žaloby.
            
Shrnutí k judikátu
Stěžovatelka nesouhlasila s tím, že jí celní úřad poskytl přiměřeně dlouhou dobu k vyjádření se k podkladům pro rozhodnutí a k doložení potřebných dokladů. S ohledem na vzdálenost mezi kupujícím a prodávajícím a specifičnost oblasti, navíc v době, kdy nebyl její jednatel přítomen, nebylo objektivně možné se k věci plnohodnotně vyjádřit. Samy celní orgány vedly šetření 3 roky. Tento postup je dle jejího názoru v rozporu s § 6 odst. 3 a 4 daňového řádu, jelikož celní orgány neposkytly stěžovatelce přiměřené poučení o jejích právech a povinnostech a neumožnily jí uplatňovat její práva a oprávněné zájmy.
V rozsudku krajského soudu bylo uvedeno:
„Soud doplňuje, že správní spisy obsahují
dvě žalobcovy žádosti o prodloužení lhůty, ani jedna z nich však neuváděla důvody, které zmínil žalobce v žalobě, jejich odůvodnění
je zcela odlišné a nesrovnatelně banálnější: totiž
nepřítomnost jednatele a čerpání dovolených. Soud se ztotožňuje s názorem žalovaného, že k prodloužení lhůty jsou zapotřebí závažné důvody
(srov. § 36 odst. 1 daňového řádu) a žalobce v žádostech nic takového neuváděl. Žalobní námitka je nedůvodná.“
Názor Nejvyššího správního soudu:
Stěžovatelka zdůrazňuje, že jí nebyla poskytnuta dodatečná lhůta k vyjádření se k výsledkům šetření. Takový postup je prý v rozporu s § 6 odst. 3 a 4 daňového řádu.
K tomu zdejší soud uvádí následující. Podle § 36 odst. 1 daňového řádu správce daně povolí ze závažného důvodu na žádost prodloužení lhůty stanovené správcem daně nebo lhůty zákonné. Stěžovatelka v zamítnuté žádosti o prodloužení lhůty uvedla jako jediný důvod pro prodloužení lhůty čerpání dovolených a nepřítomnost svého jednatele. Nejvyšší správní soud se proto ztotožňuje s názorem krajského soudu, podle něhož byly důvody žádosti banální a rozhodně je nebylo možno hodnotit jako závažné důvody ve smyslu § 36 odst. 1 daňového řádu. Břemeno tvrzení přitom bylo na stěžovatelce a celní úřad nebyl povinen domýšlet, zda (snad) existovaly jiné důvody, které by mohly nad rámec důvodů uvedených v žádosti svědčit ve prospěch prodloužení lhůty dle § 36 odst. 1 daňového řádu.
Nutno vzít v potaz též to, že předtím celní úřad stěžovatelce jednou stanovenou lhůtu prodloužil.
6. Účelově podávané opakované žádosti o prodloužení lhůty,
akceptace
nezákonného jednání správce daně
(podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 2. 2015, čj. 4 Afs 219/2014-31)
 
Komentář k judikátu č. 6
V následujícím případě docházelo v průběhu odvolání k opakovaným žádostem o prodloužení lhůty. Tu poslední odvolací orgán zamítnul a vydal rozhodnutí o odvolání. Chybou však bylo, že přestože žádost o prodloužení lhůty zamítnul, nerespektoval ustanovení daňového řádu, které i v případě zamítnutí žádosti nařizují poskytnout lhůtu od doručení zamítnutí žádosti v takové délce, která ještě v okamžiku podání žádosti zbývala do konce původní lhůty. Finančnímu orgánu však toto porušení zákona před soudem „prošlo“. Důvodem byla skutečnost, že doklad, který daňový subjekt po správci daně vyžadoval jako nutný podklad pro své vyjádření (a odůvodňoval potřebou ho obdržet svou žádost o prodloužení lhůty), již od správce daně ve skutečnosti dostal mnohem dříve. Soud tedy vyhodnotil jeho žádost jako účelovou a porušení zákona ze strany finančního orgánu akceptoval.
            
Shrnutí k judikátu
Stěžovatel namítal, že finanční ředitelství porušilo jeho práva dle ustanovení § 115 odst. 2 daňového řádu, protože se nemohl vyjádřit ke všem důkazům a skutečnostem, přičemž nemohl navrhnout provedení dalších důkazních prostředků, když finanční ředitelství nevyčkalo na jeho vyjádření, když předtím žádal o prodloužení lhůty k vyjádření.
Z obsahu daňového spisu vyplývá, že finanční ředitelství výzvou ze dne 16. 8. 2012 vyzvalo stěžovatele k vyjádření se ke skutečnostem zjištěným v rámci odvolacího řízení, a to ve lhůtě 8 dnů ode dne doručení této výzvy. Následně stěžovatel opakovaně žádal o prodloužení lhůty, naposledy:
podáním ze dne 5. 10. 2012 stěžovatel žádal
o prodloužení lhůty
do 20. 10. 2012
z důvodu chybějící přílohy „čestné prohlášení DO.RE.MI. s.r.o.“, která stěžovateli údajně nebyla zaslána;
rozhodnutím ze dne
19. 10. 2012
,
finanční ředitelství žádost o prodloužení lhůty zamítlo
s tím, že předmětnou přílohu měl stěžovatel již k dispozici; toto
rozhodnutí bylo zástupci stěžovatele doručeno dne 29. 10. 2012;
dne 19. 10. 2012 bylo rovněž vydáno napadené rozhodnutí, které bylo doručeno zástupci stěžovatele dne 29. 10. 2012.
Z výše uvedeného vyplývá, že
finanční ředitelství nevyčkalo, až bude rozhodnutí o zamítnutí žádosti o prodloužení lhůty k vyjádření doručeno stěžovateli.
Podle ustanovení § 36 odst. 3 daňového řádu mu tak lhůta k vyjádření skončila uplynutím takového počtu dnů po oznámení tohoto rozhodnutí, kolik dnů zbývalo v době podání žádosti do uplynutí stanovené lhůty, tj. s ohledem na výše uvedené se mohl stěžovatel vyjádřit ještě týž den, kdy mu bylo rozhodnutí o zamítnutí žádosti o prodloužení lhůty doručeno, nutno však souhlasit s tím, že
stěžovatel fakticky neměl možnost se dodatečně vyjádřit, neboť v mezidobí již bylo vydáno rozhodnutí ve věci.
Nejvyšší správní soud proto pečlivě zvažoval, zda toto pochybení žalovaného bylo takového charakteru, že je nutné napadené rozhodnutí zrušit. S ohledem na judikaturu Nejvyššího správního soudu (viz rozsudek ze dne 16. 6. 2010, čj. 5 As 60/2009-163)
je totiž nutné vždy zkoumat míru procesního pochybení s ohledem na složitost předmětu řízení
. Nejvyšší správní soud je přitom přesvědčen, že toto dílčí pochybení žalovaného nezpůsobuje nutnost zrušení napadeného rozhodnutí. Nejvyšší správní soud se totiž ztotožňuje se závěrem krajského soudu, že postup stěžovatele byl zjevně účelový. V průběhu daňového řízení totiž měl možnost se s podklady rozhodnutí seznámit, nadto mu byla lhůta k vyjádření k podkladům opakovaně prodlužována, přičemž poslední žádost o prodloužení lhůty byla podána poslední možný den se zjevně účelovým odůvodněním, neboť
čestné prohlášení, jímž odůvodňoval svou žádost o prodloužení lhůty, měl již na základě protokolu ze dne 9. 3. 2012 k dispozici v uvedený den, což stěžovatel nepopřel.
Dále je nutné poukázat na to, že důvodem pro prodloužení lhůty mohou být podle ustanovení § 36 odst. 1 daňového řádu pouze okolnosti závažného charakteru;
opakovaná žádost opírající se o účelové tvrzení o neposkytnutí dokumentu, který však byl stěžovateli znám, nemohla být zjevně úspěšná, přičemž tato skutečnost musela být stěžovateli zřejmá.
Vyjádření ze dne 22. 10. 2012, které stěžovatel nemohl v důsledku výše uvedeného nesprávného postupu správního orgánu podat, neobsahuje žádné nové skutečnosti, které by finančním orgánům nebyly známy a se kterými by se nevypořádaly v odůvodnění napadeného rozhodnutí; skutečnost, že s tam uvedenými závěry stěžovatel nesouhlasí, rovněž nepředstavuje důvod pro zrušení napadeného rozhodnutí, protože stěžovatel vyjma svého tvrzení a požadavku na kladení dalších otázek na paní T. P. ničeho konkrétního nedokládá. I tato skutečnost svědčí o tom, že pochybení finančního ředitelství nebylo takového charakteru, aby odůvodnilo zrušení napadeného rozhodnutí.
 
7. Možnost prodloužit „maximální“ patnáctidenní lhůtu pro vyjádření se k výsledkům odvolacího řízení
(podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 22. 3. 2017, čj. 1 Afs 321/2016-31)
 
Komentář k judikátu č. 7
Mezi finanční správou a daňovými subjekty panuje spor ohledně možnosti vyjádřit se k výsledkům odvolacího řízení ještě před vydáním rozhodnutí o odvolání. Daňový řád totiž v § 115 odst. 2 hovoří o lhůtě, která může činit maximálně 15 dní.
Uvedená skutečnost může způsobit daňovým poplatníkům značné problémy, neboť se nezřídka stává, že prověřovací činnost finančních orgánů dosahuje značného rozsahu, a to i v průběhu odvolání. Výsledkem pak bývají dokumenty, které mohou mít několik desítek stran nikterak jednoduchého textu. Stanovením maximální patnáctidenní lhůty (která může být odvolacím orgánem určena i kratší než zmíněných 15 dní) pak může být reálně ohrožena možnost se k výsledkům odvolacího řízení ještě před jeho ukončením kvalifikovaně vyjádřit. Proto je v praxi často žádáno o prodloužení této lhůty. Problémem je fakt, že do 28. 2. 2011 daňový řád výslovně stanovil, že tuto lhůtu nelze prodloužit. Po novele daňového řádu je od zmíněného data vypuštěna dikce o nemožnosti danou lhůtu prodloužit. Zdálo by se tedy jasné (i s přihlédnutím k důvodové zprávě k novele zákona), že danou lhůtu již prodloužit možné je. Někteří pracovníci finanční správy však tuto možnost i nadále odmítají (včetně nerespektování širšího dopadu níže uvedeného rozsudku) a i nadále tvrdí, že díky tomu, že v zákoně zůstalo ustanovení, že patnáctidenní lhůta je maximální, ji nelze již prodloužit. Tento přístup je však v rozporu s úmysly zákonodárce při novele daňového řádu i níže uvedeným rozsudkem.
 
Shrnutí k judikátu
Klíčovou otázkou je posouzení charakteru lhůty dle § 115 odst. 2 daňového řádu a jejího prodloužení dle § 36 daňového řádu. Tato ustanovení jsou formulována následovně.
Dle § 115 odst. 2 daňového řádu
„provádí-li odvolací orgán v rámci odvolacího řízení dokazování, seznámí před vydáním rozhodnutí o odvolání odvolatele se zjištěnými skutečnostmi a důkazy, které je prokazují, a umožní mu, aby se k nim ve stanovené lhůtě vyjádřil, popřípadě navrhl provedení dalších důkazních prostředků. Obdobně postupuje odvolací orgán i v případě, kdy dospěje k odlišnému právnímu názoru, než správce daně prvního stupně, a tato změna by ovlivnila rozhodnutí v neprospěch odvolatele“.
Ustanovení § 36 odst. 1 stanoví:
„(S)právce daně povolí ze závažného důvodu na žádost osoby zúčastněné na správě daní prodloužení lhůty stanovené správcem daně, pokud byla žádost o prodloužení lhůty podána před jejím uplynutím; za stejných podmínek lze prodloužit i lhůtu zákonnou, pokud tak stanoví zákon.“
Dle odstavce 3 potom:
„Nevydá-li správce daně rozhodnutí do doby, o niž má být lhůta podle žádosti prodloužena, nebo nevydá-li rozhodnutí do 30 dnů ode dne, kdy žádost obdržel, platí, že žádosti bylo vyhověno. Je-li rozhodnutí, kterým nebylo žádosti plně vyhověno, oznámeno po uplynutí stanovené lhůty, o jejíž prodloužení je žádáno, končí běh této lhůty uplynutím tolika dnů po oznámení tohoto rozhodnutí, kolik dnů zbývalo v době podání žádosti do uplynutí stanovené lhůty.“
Odstavec 5 dále stanoví, že
„lhůtu nelze prodloužit, jde-li o lhůtu, se kterou zákon spojuje zánik práva“.
Podle stěžovatele lhůta dle § 115 odst. 2 daňového řádu nemůže být prodloužena ve smyslu § 36 odst. 1 daňového řádu. Takový závěr dovozuje jednak z toho, že jde o lhůtu, s níž zákon spojuje zánik práva, a nelze ji proto v souladu s dikcí § 36 odst. 5 daňového řádu prodloužit, a jednak z důvodu, že jde o lhůtu zákonnou, nikoliv správcovskou, pro jejíž prodloužení chybí jakýkoliv zákonný podklad. Tyto právní názory stěžovatele však neobstojí.
Lhůty uplatňované při správě daní se rozlišují na ty, které obligatorně stanoví zákon (lhůty zákonné), a lhůty, které může fakultativně stanovit správce daně (lhůty správcovské). Se zákonnými lhůtami je v textu zákona vždy spojen nějaký účinek, jejich délka a běh jsou určeny přímo zákonem a měnit je lze pouze tehdy, připouští-li to explicitně zákon. Lhůty správcovské jsou lhůty, které stanoví správce daně, ať už na základě výslovného zmocnění, nebo v rámci obecné pravomoci.
Text § 115 odst. 2 daňového řádu umožňuje správci daně stanovit daňovému subjektu určitou lhůtu pro vyjádření.
Prostor pro jeho diskreci ohraničuje odstavec 3, dle kterého může být tato lhůta maximálně patnáctidenní. Na základě tohoto zákonného zmocnění proto správce daně uváží, jak dlouhou lhůtu v konkrétním případě stanoví. V nyní projednávaném případě stanovil lhůtu desetidenní.
Lhůta dle § 115 odst. 2 daňového řádu je tedy lhůtou správcovskou, nikoliv zákonnou,
jak se domnívá stěžovatel.
Dále se soud zabýval tím, zda je možné tuto lhůtu prodloužit. Ve znění účinném do 28. 2. 2011 bylo v § 115 odst. 3 uvedeno, že
„lhůta podle odstavce 2 nesmí být delší 15 dnů a nelze ji prodloužit“
. Soudem zdůrazněná část textu byla však novelou daňového řádu, provedenou zákonem č. 30/2011 Sb., z ustanovení vypuštěna.
Důvodová zpráva k této novele uvádí:
„(N)avrhuje se vypustit omezení, které znemožňuje prodloužit lhůtu stanovenou správcem daně pro vyjádření se k novým důkazním prostředkům či změně právního názoru učiněné odvolacím orgánem. Bude tak lépe umožněno reagovat na situace, kdy zde existuje závažný důvod pro to, že se odvolatel nestihl vyjádřit v k tomu určené lhůtě.“
Ve znění zákona rozhodném pro nyní projednávanou věc (tedy ve znění novelizovaném) nic nebránilo možnosti lhůtu dle § 115 odst. 2 prodloužit,
a to za podmínek obecného ustanovení § 36 daňového řádu.
Stěžovatel tvrdí také to, že jde o lhůtu, po jejímž uplynutí dochází k zániku práva, a jako takovou ji nelze v souladu s § 36 odst. 5 daňového řádu prodloužit. K tomu je nutné uvést, že úprava zakotvená v odstavci pátém se vztahuje na uplynutí lhůty, v důsledku něhož dochází k zániku hmotného práva. Takovou lhůtu prodloužit není v důsledku aplikace odstavce 5 možné. V případě lhůty pro uplatnění procesního práva (např. lhůta pro vyjádření se k podkladům), dojde však jejím uplynutím vždy k „zániku“ procesního práva v této lhůtě určitý procesní úkon učinit, což ovšem neznamená, že by takovou lhůtu nebylo možné prodloužit.
Stěžovatel vydal rozhodnutí o odvolání dne 19. 12. 2014, tedy ve chvíli, kdy měl žalobce stále právo se ve lhůtě k podkladům pro toto rozhodnutí vyjádřit.
Žalobce se k podkladům a důkazům včas (22. 12. 2014) vyjádřil, avšak toto vyjádření bylo fakticky již bezpředmětné, neboť rozhodnutí o odvolání již bylo vydáno, aniž by stěžovatel vyčkal do konce lhůty a aniž by vzal žalobcovo vyjádření v potaz.
V kasační stížnosti stěžovatel vyjadřuje své pochyby o motivech jednání zástupce žalobce – dle jeho názoru svědčí skutečnost, že si rozhodnutí o prodloužení lhůty ze dne 2. 12. 2014 ve své datové schránce „vyzvedl“ až 12. 12. 2014, o jeho obstrukčním jednání. K tomu Nejvyšší správní soud uvádí,
že pouze z toho, že se někdo do své datové schránky přihlásí deset dní poté, co je mu do ní zaslána nějaká písemnost, nelze činit závěr, že jedná obstrukčně.
Mohla nastat řada dalších legitimních důvodů, pro které k prodlevě došlo (např. nemoc či dovolená). V žádném jiném tvrzení stěžovatele Nejvyšší správní soud nespatřuje jakoukoliv další indicii, která by mohla závěr o obstrukčním jednání žalobce podpořit.
Z důvodu, že stěžovatel o odvolání rozhodl, aniž by vyčkal do konce lhůty pro vyjádření, bylo toto základní procesní právo žalobci upřeno. Pochybení žalovaného nelze bagatelizovat ani vzhledem k faktickému obsahu vyjádření, kde žalobce na 27 stranách textu podrobně reaguje na seznámení se zjištěnými skutečnostmi. Za těchto okolností nebylo možné uzavřít, že pochybení stěžovatele nemělo vliv na zákonnost jeho rozhodnutí a zamítnout žalobu; krajský soud postupoval zcela správně, pokud rozhodnutí stěžovatele zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
 
8. Prodloužení lhůty pro podání daňového přiznání ve vztahu k datu doručení plné moci na finanční úřad poštou
(podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 15. 5. 2015, čj. 4 Afs 68/2015-35, zveřejněno ve Sbírce rozhodnutí NSS 9/2015 pod č. 3261/2015, obdobně též NSS ze dne 22. 12. 2016, čj. 6 Afs 243/2016-25, či NSS ze dne 7. 8. 2017, čj. 5 Afs 307/016-22)
 
Komentář k judikátu č. 8
I s akceptací dalšího rozsudku měla státní správa dlouhodobý problém. Termín pro podání daňového přiznání k dani z příjmů je obvykle 1. duben následujícího roku (pokud nepřipadne na sobotu, neděli či svátek, pak až následující pracovní den). Pokud však má daňový subjekt daňového poradce a plná moc je na finančním úřadě uplatněna nejpozději zmíněného 1. dubna, lhůta je automaticky bez dalšího povolování až do 1. července. Nejasnosti panovaly v otázce, jak posuzovat situaci, kdy daňový subjekt plnou moc 1. dubna podá na poštu a ta ji na finanční úřad doručí až o několik dní později. Finanční orgány dlouho trvaly na tom, že v takovém případě má poplatník smůlu, protože uvedeného 1. dubna nebyla plná moc na finanční úřad doručena, a proto k posunutí termínu pro podání daňového přiznání do 1. července nedochází. Problémy vznikaly i po vydání níže uvedeného rozsudku, některé finanční orgány se nechtěly s rozhodnutím Nejvyššího správního soudu smířit, o čemž svědčí i uvedené odkazy na další rozsudky novějšího data.
            
Shrnutí k judikátu
Právní věta:
„Včasnost uplatnění plné moci udělené daňovému poradci pro prodloužení lhůty pro podání daňového přiznání podle § 136 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, se posuzuje i podle pravidel zachování lhůt v § 35 téhož zákona.“
Plnou mocí datovanou ke dni 23. 3. 2012 zmocnil stěžovatel společnost FPP Consulting, spol. s r. o., ke zpracování a podání daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2011.
Plná moc byla podána k poštovní přepravě podle otisku razítka na poštovní zásilce dne 2. 4. 2012 a doručena Finančnímu úřadu v Přerově dne 3. 4. 2012.
Plnou moc stejného obsahu doručil stěžovatel Finančnímu úřadu v Olomouci podle otisku podacího razítka dne 2. 4. 2012. Tato plná moc byla postoupena Finančnímu úřadu v Přerově jako věcně a místně příslušnému správci daně a byla mu doručena dne 11. 5. 2012.
Předmětem předloženého případu je posouzení právní otázky, zdali stěžovatel stihl uplatnit plnou moc u správce daně v příslušné lhůtě (§ 136 odst. 1 daňového řádu) k prodloužení lhůty pro podání daňového přiznání (§ 136 odst. 2 daňového řádu).
Podle § 27 odst. 2 daňového řádu
„(p)lná moc je vůči správci daně
účinná od okamžiku jejího uplatnění
u tohoto správce daně“.
Nejvyšší správní soud posoudil vztah § 27 odst. 2 a § 136 odst. 2 daňového řádu a dospěl k závěru, že
zatímco § 27 odst. 2 daňového řádu určuje čas, od kterého je plná moc účinná vůči správci daně, § 136 odst. 2 daňového řádu vymezuje podmínku, při jejímž splnění dochází k prodloužení lhůty pro podání daňového přiznání. Jedná se tedy o dvě různé normy,
které řeší odlišné otázky. Jejich společným prvkem v hypotéze je sice uplatnění plné moci u správce daně, obě ale spojují v dispozici s tímto uplatněním odlišné právní účinky; zároveň naplňují každá jiný účel.
Pojem „uplatnění“ je proto nutné vykládat v kontextu těchto právních ustanovení a nelze opomenout jejich smysl;
jazykový výklad je zde pouze prvotním přiblížením k obsahu právní normy.
Z uvedeného vyplývá, že
je nutné rozlišovat mezi účinky uplatněné plné moci:
(i)
na vznik zastoupení před správcem daně a
(ii)
na prodloužení lhůty pro podání daňového přiznání.
V prvním případě daňový řád podle § 27 odst. 2 spojuje jednoznačně vznik zastoupení s doručením plné moci do dispozice příslušného správce daně.
Ve druhém případě (§ 136 odst. 2 daňového řádu) jde o posouzení včasnosti procesního úkonu daňového subjektu, při němž je třeba aplikovat pravidla pro zachování lhůt (§ 35 daňového řádu).
Při uplatnění plných mocí stěžovatelem bylo tedy nutné zohlednit vedle § 136 odst. 1 a 2 též i § 35 daňového řádu. Rovněž bylo nutno přihlédnout k § 33 daňového řádu upravujícímu způsob počítání času, konkrétně odstavec 4, podle něhož
„(p)řipadne-li poslední den lhůty
(v souzené věci jím byla neděle 1. 4. 2012)
na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den“
.
V případě plné moci odeslané Finančnímu úřadu v Přerově, tj. věcně a místně příslušnému správci daně, odevzdal stěžovatel zásilku k poštovní přepravě dne 2. 4. 2012,
a proto byla lhůta zachována bez ohledu na to, že pošta toto podání doručila Finančnímu úřadu v Přerově až 3. 4. 2012
[§ 35 odst. 1 písm. b) daňového řádu].
V případě plné moci doručené Finančnímu úřadu v Olomouci, tj. správci daně věcně příslušnému, avšak místně nepříslušnému, byla plná moc podle otisku úředního razítka doručena uvedenému úřadu dne 2. 4. 2012. I zde byla tedy splněna podmínka pro zachování lhůty dle § 35 odst. 2 daňového řádu bez ohledu na to, že věcně a místně příslušnému Finančnímu úřadu v Přerově bylo podání po postoupení Finančním úřadem v Olomouci doručeno až 11. 5. 2012. Stěžovatel tak v obou případech splnil podmínku v § 136 odst. 2 větě druhé daňového řádu k prodloužení lhůty pro podání daňového přiznání a ze zákona se mu prodloužila lhůta pro podání daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob.
 
9. Prodloužení lhůty k podání daňového přiznání v případě, že žádost byla podána jeden den před uplynutím původní zákonné lhůty
(podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 23. 9. 2009, čj. 1 Afs 93/2009-79)
 
Komentář k judikátu č. 9
V některých případech se stává, že daňový poplatník nestihne přiznání k dani z příjmů včas zpracovat ani při využití služeb daňového poradce zajišťujících automatické prodloužení lhůty o tři měsíce. Nejvyšší správní soud řešil kauzu, kdy bylo požádáno o prodloužení lhůty pouhý jeden den před vypršením termínu pro podání daňového přiznání, přičemž žádost o další prodloužení byla zamítnuta. I v tomto případě však hraje roli, kdy bylo zamítavé rozhodnutí doručeno.
            
Shrnutí k judikátu
Protože žalobkyně byla zastoupena v řízení daňovým poradcem, bylo její povinností dle § 40 odst. 3 ZSDP podat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2004 nejpozději dne 30. 6. 2005. Žalobkyně požádala o prodloužení lhůty pro podání přiznání před uplynutím této zákonné lhůty – dne 29. 6. 2005, správce daně rozhodl o žádosti tak, že ji zamítl. Rozhodnutí o zamítnutí této žádosti žalobkyni doručil dne 18. 7. 2005.
Názor Nejvyššího správního soudu:
Požádala-li žalobkyně o prodloužení lhůty pro podání daňového přiznání jeden den před uplynutím zákonné lhůty stanovené pro tento úkon (§ 40 odst. 3 ZSDP), pak se i o tento jeden den „nastavuje“ lhůta pro podání přiznání. Bylo-li zamítavé rozhodnutí žalobkyni doručeno dne 18. 7. 2005 (který se nepočítá do běhu „nastavené jednodenní lhůty“), pak dnem, kdy naposledy žalobkyně mohla splnit řádně svoje povinnosti, byl ještě celý den 19. 7. 2005. Pokud ani tento den žalobkyně nepodala daňové přiznání, ale předně ani neuhradila daň, pak se již následujícího dne (tedy 20. 7. 2005) ocitla první den v prodlení s placením daně. Toto prodlení trvalo až do 31. 8. 2005, kdy daň uhradila. Doba prodlení s placením daně tak trvala (i s ohledem na § 63 odst. 2 citovaného zákona) 43 dny.
 
10. Náhrada za opakovanou dražbu v důsledku nepodání žádosti o prodloužení lhůty k zaplacení
(podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 14. 6. 2018, čj. 7 Afs 100/2018-29)
 
Komentář k judikátu č. 10
Daňový subjekt vyhrál v exekuční dražbě, vydraženou částku však neuhradil. Byly mu naúčtovány náhrady nákladů opakované dražby. Dotčený se však bránil, že mu měla být automaticky prodloužena lhůta k úhradě vydražené částky. Nebyl však úspěšný, daňový řád stanoví jednoznačně, že příslušné prodloužení lhůty se povoluje jen na žádost, kterou bohužel nepodal.
            
Shrnutí k judikátu
Finanční úřad pro Plzeňský kraj (dále jen „správce daně“) nařídil v rámci daňové
exekuce
podle § 194 a násl. zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, dražbu 31 643 litrů motorové nafty. V prvních třech dražbách vydražitel cenu nezaplatil. Ve čtvrté dražbě dne 20. 10. 2015 byl příklep k naftě udělen žalobci, který však rovněž nezaplatil nejvyšší podání ve výši 520 000 Kč ani nepožádal o prodloužení lhůty k zaplacení, a proto byl vyrozuměn o rozhodnutí zrušení příklepu. Správce daně následně naftu prodal v rámci přímého prodeje za 315 500 Kč a rozhodnutím stanovil žalobci podle § 227 daňového řádu výši náhrady nákladů opakované dražby a škody, která vznikla neuhrazením nejvyššího dražebního podání. S tím žalobce nesouhlasil.
Názor Nejvyššího správního soudu:
Stěžovatel tvrdí, že mu měla být poskytnuta dodatečná lhůta k uhrazení nejvyššího dražebního podání podle § 336m odst. 2 zákona č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád (dále jen „o. s. ř.“). V projednávaném případě se jednalo o dražbu motorové nafty, tedy movité věci, jež byla oceněna částkou přesahující 500 000 Kč, a proto se na dražbu v souladu s § 211 odst. 5 daňového řádu aplikovala ustanovení daňového řádu vztahující se k dražbě nemovitých věcí. Podle § 177 odst. 1 daňového řádu
„nestanoví-li
(daňový řád)
jinak, postupuje se při daňové exekuci podle občanského soudního řádu“.
Z citovaného ustanovení vyplývá, že o. s. ř. se při daňové exekuci užije subsidiárně, tedy pouze tehdy, neexistuje-li vlastní úprava v daňovém řádu.
Otázka prodloužení lhůty k uhrazení nejvyššího dražebního podání je však v tomto případě výslovně upravena v § 226 odst. 1 daňového řádu,
podle kterého
„(s)právce daně může prodloužit lhůtu k úhradě nejvyššího dražebního podání
na základě žádosti
vydražitele podané před uplynutím stanovené lhůty k úhradě tohoto dražebního podání, a to nejvýše o 30 dnů; takto prodlouženou lhůtu nelze dále prodloužit ani navrátit v předešlý stav“
(zvýraznění doplněno). V takovémto případě se v souladu s pravidlem obsaženým v § 177 odst. 1 daňového řádu úprava obsažená v o. s. ř. neuplatní.
Vzhledem k tomu, že správce daně bez žádosti o prodloužení lhůty k úhradě nejvyššího dražebního podání o jejím prodloužení rozhodnout ani nemůže, krajský soud a správní orgány správně uzavřely, že pokud stěžovatel o prodloužení lhůty k uhrazení nejvyššího dražebního podání nepožádal, správce daně jejím neprodloužením nepochybil.
Další navazující otázkou pak je, zda vydražitel, který neuhradil nejvyšší dražební podání včas, je ve smyslu § 227 daňového řádu také povinen nahradit náklady zmařené dražby a škodu, která neuhrazením vznikla. Účelem institutu tzv. obmeškalého vydražitele je řešení následků, které vzniknou jeho protiprávním jednáním v podobě neuhrazení nejvyššího dražebního podání. Neuhrazením nejvyššího dražebního podání totiž dochází ke zmaření dražby a v důsledku toho také k potenciálnímu vzniku škody věřitelům jak neuhrazením pohledávky v původně očekávané době, tak tím, že v případné další dražbě je nejnižší dražební podání stanoveno nižší částkou (§ 225 odst. 2 daňového řádu). Tyto následky by přitom nenastaly, pokud by vydražitel, který v dražbě za předem stanovených podmínek výslovně projevil vůli získat vlastnické právo k dražené věci, nejvyšší dražební podání uhradil. Tyto následky zmařené dražby se přitom projeví také v případě, kdy správce daně prodá věc z volné ruky místo v opakované dražbě. I v tomto případě dochází k prodeji za nižší cenu (§ 214 odst. 1 daňového řádu), v důsledku čehož jsou případně poškozeni také věřitelé. Povinnost nahradit škodu podle § 227 daňového řádu, která neuhrazením nejvyššího dražebního podání vznikla, je proto nutné vztáhnout také na tyto případy.
 
Komentář k judikátu č. 11 a 12
Pokud správce daně nevyhoví žádosti o prodloužení lhůty, vzniká otázka, zda je možno se bránit správní žalobou. Nejvyšší správní soud došel k názoru, že nikoli, a to jak v případě nesouhlasu s rozhodnutím o prodloužení lhůty k podání daňového přiznání (
judikát
č. 11), tak v případě nesouhlasu s rozhodnutím o prodloužení lhůty k vyjádření se ke kontrolnímu zjištění (
judikát
č. 12). Neznamená to, že soudní obrana je zcela nemožná. Není možno však žalovat rozhodnutí o zamítnutí prodloužení lhůty, nýbrž se bránit až proti dalším následkům (tedy např. proti sankcím za pozdě podané daňové přiznání).
 
11. Soudní přezkum rozhodnutí o žádosti o prodloužení lhůty pro podání daňového tvrzení
(podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 10. 11. 2016, čj. 2 Afs 165/2016-26, zveřejněno ve Sbírce rozhodnutí NSS č. 1/2017 pod č. 3501/2017)
            
Shrnutí k judikátu
Právní věty
„I. Rozhodnutí správce daně o zamítnutí žádosti o prodloužení lhůty k podání daňového tvrzení (§ 36 odst. 4 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu) není ‚rozhodnutím‘ ve smyslu § 65 odst. 1 s. ř. s., neboť samo o sobě ještě nezasahuje do práv či povinností daňového subjektu. Jeho samostatný soudní přezkum na základě žaloby proti rozhodnutí správního orgánu je proto nepřípustný podle § 68 písm. e) ve spojení s § 70 písm. a) s. ř. s. Zákonnost rozhodnutí o uvedené žádosti se posoudí v rámci případného přezkumu zákonnosti na to navazujícího rozhodnutí, pro něž bylo právně významné, zda daňové tvrzení bylo podáno včas.
II. Právní názor vyslovený Nejvyšším správním soudem nemůže správní orgán v jiných obdobných případech bez dalšího odmítnout jako ‚ojedinělé soudní rozhodnutí‘.“
Aby mohlo být rozhodnutí, jímž byla zamítnuta žádost stěžovatele ve smyslu § 36 odst. 4 daňového řádu o prodloužení zákonné lhůty pro podání daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2014, podrobeno soudnímu přezkumu, muselo by především jít o rozhodnutí, které je samo o sobě způsobilé zasáhnout do práv jednotlivce.
Jakkoliv je tedy v řízení o žádosti o prodloužení zákonné lhůty pro podání daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2014 ve smyslu § 36 odst. 4 daňového řádu s definitivní platností rozhodnuto o tom, zda předmětná zákonná lhůta v konkrétním případě bude či nebude prodloužena, nemá samotné vyhovující či zamítavé rozhodnutí o této žádosti žádné přímé dopady do práv účastníka.
V nyní řešeném případě však bude na rozhodnutí ve věci žádosti o prodloužení zákonné lhůty pro podání daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2014 ve smyslu § 36 odst. 4 daňového řádu navazovat případně vydaný platební výměr o povinnosti stěžovatele zaplatit pokutu za opožděné tvrzení daně podle § 250 daňového řádu. Právě takovýto platební výměr teprve negativně zasáhne do právní sféry stěžovatele, jak správně vyhodnotil krajský soud v napadeném usnesení. Teprve výsledek „hlavního“ řízení, pro jehož účely stěžovatel o prodloužení zákonné lhůty usiluje, je totiž způsobilý skutečného (kvalifikovaného) zkrácení jeho práv jako účastníka řízení.
Samotné zamítnutí žádosti o prodloužení zákonné lhůty pro podání daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob tak nemá povahu rozhodnutí ve smyslu § 65 s. ř. s., jelikož samo o sobě není zásahem do práv či povinností stěžovatele. Jakkoliv totiž nelze brojit přímo proti rozhodnutí o neprodloužení zákonné lhůty pro podání daňového přiznání, zcela nepochybně lze brojit proti jeho důsledkům v rámci soudního přezkumu konečného rozhodnutí, v projednávané věci v rámci soudního přezkumu platebního výměru.
 
12. Možnost žalovat rozhodnutí správce daně o prodloužené lhůty k vyjádření se k výsledkům kontrolního zjištění
(podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 17. 8. 2016, čj. 5 Afs 68/2016-25)
            
Shrnutí k judikátu
Rozhodnutí správce daně o prodloužení lhůty k vyjádření se k výsledkům kontrolního zjištění dle § 88 odst. 3 daňového řádu není rozhodnutím ve smyslu § 65 s. ř. s. a nepodléhá soudnímu přezkumu.
 
13. Den nároku vzniku na úrok z pozdě vráceného nadměrného odpočtu DPH v případě vyhovění žádosti o prodloužení lhůty k odpovědi na výzvu k odstranění pochybností
(podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 22. 3. 2017, čj. 6 Afs 3/2017-39)
 
Komentář k judikátu č. 13
Z posledního rozsudku uvádíme pouze právní větu. Jeho podstatou byla skutečnost, že Nejvyšší správní soud potvrdil nárok na úrok vyplývající z vrácení nadměrného odpočtu DPH po déle jak tři měsíce trvajícím postupu k odstranění pochybností. (Jde o aplikaci úroků obdobných případu „Kordárna“, tedy z dob před 1. 1. 2015, kdy daňový řád výslovnou úpravu výpočtu úroků neobsahoval. Bližší rozbor nároku na úroky v těchto případech není předmětem tohoto článku.) Z hlediska náplně tohoto textu je podstatné, že soud vyslovil názor, že v případě, že v průběhu postupu k odstranění pochybností došlo k jeho delšímu trvání v důsledku žádosti daňového subjektu o prodloužení lhůty k předložení důkazů, není toto období zaviněné daňovým subjektem předmětem zmíněného úročení.
            
Shrnutí k judikátu
Právní věta:
„V případě, že došlo na žádost daňového subjektu k prodloužení lhůty k odstranění pochybností stanovené správcem daně (§ 89 odst. 3 a 4 daňového řádu), je třeba posunout den vzniku nároku daňového subjektu na úrok z nadměrného odpočtu daně z přidané hodnoty po uplynutí tříměsíční lhůty dle judikatury Nejvyššího správního soudu, resp. dle čl. 183 směrnice Rady 2006/112/ES o společném systému daně z přidané hodnoty, o dobu, o kterou byla lhůta k odstranění pochybností fakticky prodloužena.“
Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2019.