Majetek spoutaný limity a zásahy státu do majetkové situace podniků

Souhrn všeho, co osobě patří (bez ohledu na to, jedná-li se o osobu fyzickou nebo právnickou), tvoří její . Přitom jmění osoby tvoří souhrn jejího majetku a jejích dluhů (rozuměj z pohledu matematiky: majetek mínus dluhy). Občanský zákoník, který obecně pojem majetek vymezuje, za majetek považuje nejen dům jako hrad, ale také jehlu. Majetek je tedy jakákoliv věc (tj. vše, co je rozdílné od osoby a slouží potřebě lidí), bez ohledu na její podstatu (věci hmotné jakožto ovladatelné části vnějšího světa a věci nehmotné v podobě práv), přičemž hmotné věci jsou věci movité s výjimkou věcí nemovitých. Občanský zákoník netrápí při vymezení podstaty majetku cena majetku. Cena majetku je to, co zajímá osobu. Ať už je to osoba fyzická, která chce shromažďováním majetku získat bohatství, nebo podnikající fyzická osoba, která chce pomocí majetku vytvořit majetek ještě větší, nebo osoba právnická, která podle svého zaměření hodlá naložit s majetkem tak, aby ho využila, rozmnožila, darovala, přerozdělila, zcizila, vložila, zkoumala, analyzovala, přeměňovala. Je to tedy hmota, kterou lze považovat za fyzikálně zachytitelnou formu objektivní reality. Cílem osob fyzických i právnických obvykle bývá díky majetku získat bohatství jako určitý stav, kdy osoba má tolik hmotného a nehmotného majetku, že zažívá pocit nadbytku a blahobytu. Otázkou je, zda takovýto cíl lze vůbec naplnit, neboť se může jednat jen o pocit jedince, kdy jiná osoba to může vnímat odlišně.

V účetnictví se pohlíží na majetek na základě toho, zda se vykazuje v rozvaze, či nikoliv. Pokud se vyhneme zdrojové části rozvahy (pasiv), zobrazuje nám rozvaha v aktivech majetek podle jeho formy, setříděný podle likvidity. Víme však, že do rozvahy se nedostane veškerý majetek, který příslušná účetní jednotka má. Účetnictví stále hledá, jak lépe vymezit, který majetek v rozvaze vykáže.

V roce 1978 začal FASB tvořit koncepční rámec US GAAP. Následně vznikaly Statements of Financial Accounting Concepts, přičemž nejprve vyhláška SFAC 3, následně SFAC 6 vymezila prvky finančních výkazů obchodních společností. Jedná se o konvenci, kdy dochází k všeobecnému uznávání zásad, které se často vyvinuly na základě zkušeností, zvyklostí, aplikace vlastního rozumu a na základě praktické potřeby.

Podle SFAC 6 jsou aktiva pravděpodobné budoucí ekonomické výhody, které určitá ekonomická jednotka obdržela, nebo kontroluje jako důsledek minulých transakcí nebo událostí. US GAAP slovo „pravděpodobnost“ přesně nedefinuje, obvykle bývá chápáno jako na 85–90 % jisté. Ekonomické výhody jsou chápány jako získání čistých peněžních přítoků v budoucnosti. Pro to, aby firma vykazovala aktiva, podle US GAAP stačí, aby tento majetek kontrolovala, tzn., aby byla schopná sama využít ekonomických výhod a zabránit jiným firmám v přístupu k ekonomickým výhodám, které je tento majetek schopen přinést. Následně aby se položka mohla považovat za aktivum, je nutné, aby se transakce nebo událost, která přinesla firmě kontrolu ekonomických výhod, už stala. Nestačí pouze příslib transakce. Musí se jednat o uskutečněnou transakci.

Podle koncepčního rámce k IAS/IFRS aktiva (Assets) – jsou zdrojem, kontrolovaným podnikem, který je výsledkem minulých událostí a od kterého se očekává budoucí ekonomický prospěch pro podnik. Koncepční rámec uvádí, že budoucí ekonomický prospěch má být dostatečně jistý a dále aktivum musí být spolehlivě ocenitelné. Lze konstatovat, že požadavky IAS (IFRS) a US GAAP na vymezení aktiv jsou téměř shodné. Mládek a Krupová shledávají, že je vhodné upozornit na fakt, že ačkoliv jak IAS/IFRS, tak US GAAP v definicích operují pojmy pravděpodobnost (dostatečná jistota), je chápání těchto pojmů odlišné. Jestliže IAS (IFRS) chápou pojem pravděpodobnost jako „spíše pravděpodobné než nepravděpodobné“, což by se dalo interpretovat jako více než 50 %, US GAAP chápe pojem pravděpodobnost jako 85–90% jistotu. Z toho vyplývá, že kritéria pro uznání aktiv v rozvaze jsou podle US GAAP přísnější než podle IAS/IFRS. Rozdíl v chápání pojmu pravděpodobnost pak má dopady na rozdílné úpravy jednotlivých oblastí účetnictví a vykazování.

Regulace účetnictví v České republice na prvním místě vyšla v roce 1991 ze směrnice Evropské unie (78/660/EH, následně od roku 2016 je transformována směrnice 2013/34/EU). Ani jedna z těchto norem, které byly postupně transformovány do zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, neobsahuje koncepční rámec s vymezením základních prvků účetních výkazů. Zásadní ale je, že oficiální překlad platné směrnice 2013/34/EU důsledně používá při vymezování rozvahových položek pojem „aktiva“, nikoliv „majetek“, jako tomu v českých předpisech místy je.

Je pravdou, že první opatření Federálního ministerstva financí, kterým se stanovilo uspořádání účetních výkazů pro podnikatele (V/1-31 388/1992) používalo pojmy stálá aktiva a oběžná aktiva. Následně docházelo k výměně stálých aktiv za investiční majetek, dlouhodobý majetek a zpět jsme se vrátili ke stálým aktivům v roce 2018.

Problém je v tom, že ne každý majetek musí být aktivem. Ne každý majetek se tedy vykazuje v rozvaze. Zákon o účetnictví zavedl povinné knihy podrozvahových účtů. Pro podnikatele stanoví ČÚS č. 001 v čl. 2.3., že se na podrozvahových účtech „sledují důležité skutečnosti, jejichž znalost je podstatná pro posouzení majetkové situace účetní jednotky a jejich ekonomických zdrojů, které lze využít.“ Jedná se především o využívání cizího majetku, ke kterému účetní jednotka nemá vlastnické právo, popřípadě právo hospodaření s majetkem státu, dále evidence práv, o kterých se neúčtuje, nebo materiálu, jehož pořízení, uchování, udržování a sledování vyplývá z obecně platných právních předpisů. Do knih podrozvahových účtů se tak provádějí účetní záznamy o najatém a propachtovaném majetku, majetku přijatém do úschovy, zásobách přijatých ke zpracování, majetku specifického požití, odepsaných pohledávkách, přijatých zástavních právech a přijatých zajištění, pohledávkách z leasingu nebo opcí. Dlouhodobým majetkem pod limit stanovený účetní jednotkou, který byl jednorázově odepsán, se obvykle u podnikatelů záznamy do podrozvahových účtů neprovádějí.

U vybraných účetních jednotek se v § 49 vyhlášky č. 410/2009 Sb. vymezuje jiný drobný dlouhodobý nehmotný majetek, jiný drobný dlouhodobý hmotný majetek nebo ostatní majetek, který má účetní jednotka ve vlastnictví nebo jí přísluší hospodaření k tomuto majetku, který je předmětem účetnictví, ale není vykazován v rozvaze, tudíž není aktivem. Vybrané účetní jednotky jsou povinny takovýto majetek zaznamenat do knih podrozvahových účtů.

Informaci, co je aktivum v českých rozvahách tedy získáme z uspořádání a označování položek rozvahy, která jsou uvedena v souladu s § 4 zákona o účetnictví v přílohách příslušných prováděcích vyhlášek, a dále ve vymezení jednotlivých rozvahových (aktivních) položek ustanovených příslušnými paragrafy.

Do stálých aktiv patří dlouhodobý nehmotný majetek, dlouhodobý hmotný majetek a finanční majetek, tak jak je určeno v příslušných ustanoveních prováděcích vyhlášek. Pokud se soustředíme na podnikatele, u nehmotných výsledků vývoje a software uznává vyhláška tento majetek za aktivum, pokud jsou buď vytvořeny vlastní činností k obchodování s nimi, anebo byly nabyty od jiných osob. Nezkoumá se například, zda tento majetek přinese v budoucnu účetní jednotce jistý ekonomický užitek. Stejně tak tomu je u ocenitelných práv, představovaných výsledky duševní tvůrčí činnosti a práv podle zvláštních právních předpisů. U některých firem se tak můžeme setkat s úmyslným navyšováním aktiv něčím, co se označí například know-how, otázkou opět je, zda tento majetek přinese v budoucnu jistý ekonomický užitek právě této účetní jednotce. V případě nehmotných výsledků vývoje, software a ocenitelných práv také Ministerstvo financí požaduje kromě dlouhodobosti, aby účetní jednotka určila limit, od kterého zařazuje dlouhodobý nehmotný majetek na jednotlivé položky stálých aktiv. Do vnitřní směrnice tak vtělí účetní jednotka limit, obvykle jej opíše ze zákona o daních z příjmů, a z majetku se stává aktivum.

jako specifické nehmotné aktivum vzniká při nakládání s podnikem nebo jeho částí tak, že znalecké ocenění stanovené za podnik jako celek (nebo jeho část) se porovná se znaleckým oceněním jednotlivých položek aktiv a závazků a vzniklý rozdíl tvoří buď kladnou, nebo zápornou položku v aktivech. Příslušné ustanovení prováděcí vyhlášky předpokládá, že má tato položka dlouhodobý charakter. Limit se samozřejmě nestanoví, je výsledkem odečtení znaleckých posudků. I v této situaci lze nastolit otázku, zda u kupce podniku, který jej přebírá a ve své rozvaze vykazuje jednotlivá aktiva oceněná na úrovni znaleckého posudku, nemohou vzniknout vedle goodwillu nová aktiva, která neidentifikoval prodávající (držel určitý majetek, který však nevykazoval v rozvaze).

Další podpoložkou stálých aktiv je dlouhodobý hmotný majetek, kde v případě pozemků nezkoumáme ocenění, ale jen vyloučíme ze stálých aktiv pozemky, které jsou zbožím, které jsou součástí stavby (leží pod stavbou), představují pěstitelské celky trvalých porostů nebo jiný dlouhodobý hmotný majetek (ložiska nevyhrazeného porostu nebo jejich části koupené nebo nabyté vkladem jako součást pozemku po 1. 1. 1997). U pěstitelských celků trvalých porostů, které jsou vykazovány samostatně ve stálých aktivech, také účetní jednotka nestanoví limit ceny. Stavby, pokud nejsou zbožím, jsou bez ohledu na svoji hodnotu a dobu držení účetní jednotkou vždy dlouhodobým aktivem.

Oceňovací rozdíl jako specifické hmotné aktivum vzniká při nakládání s podnikem nebo jeho částí tak, že znalecké ocenění stanovené za podnik jako celek (nebo jeho část) se porovná s účetním oceněním jednotlivých položek aktiv a závazků a vzniklý rozdíl tvoří buď kladnou, nebo zápornou položku v aktivech. Příslušné ustanovení prováděcí vyhlášky opět předpokládá, že má tato položka dlouhodobý charakter. Limit se nestanoví, výše oceňovacího rozdílu vplyne odečtením hodnoty podniku nebo jeho části podle znaleckého posudku a účetní hodnoty aktiv snížených o závazky podniku nebo jeho části. Opět se naskýtá úvaha, zda při ocenění podniku jako celku znalcem a následně převzetím účetního ocenění prodávajícího do rozvahy kupujícího nemohou vzniknout vedle oceňovacího rozdílu nová aktiva z důvodů, že v rámci ocenění podniku znalcem je i takový majetek prodávajícího, který nebyl součástí aktiv, avšak kupující takovouto věc za aktivum identifikuje.

Pokud se z položky hmotné movité věci a jejich soubory vyndají předměty z drahých kovů, u nichž nehraje roli výše ocenění, jedná se o aktivum, kde zákonodárce stanoví, že je v působnosti podnikatelského subjektu, aby s respektováním principu významnosti a věrného a poctivého zobrazení majetku, pokud bude mít majetek dobu použitelnosti delší než jeden rok, stanovil pro tento dlouhodobý hmotný majetek limit ve svých vnitřních předpisech.

Je jen na rozhodnutí účetní jednotky, pokud v případě hmotných movitých věcí a jejich souborů s dobou použitelnosti delší než jeden rok pod stanovený limit účetní jednotka vymezí ještě v rámci dlouhodobých aktiv drobný dlouhodobý hmotný majetek (může jej vykázat jako podpoložku k řádku B.II.2. Samostatné movité věci a jejich soubory nebo B.II.4. Ostatní dlouhodobý hmotný majetek).

Limit se stanovuje také u technického zhodnocení, a to jak v případě, že je provedeno u staveb (kde se limit nestanoví), nebo u movitých věcí a jejich souborů (kde se limit stanoví). Z pohledu účetnictví technické zhodnocení navýší pořizovací cenu daného aktiva, nejedná-li se o pronajatý majetek. V takovém případě se technické zhodnocení vykazuje jako samostatné aktivum v rámci příslušné rozvahové položky.

Účetní jednotka by měla vyhodnotit úroveň limitu podle struktury a cenové hladiny majetku, a to ve vazbě na hodnotu podniku. Obvykle tak ale v praxi nečiní a převezme limit podle zákona o daních z příjmů.

Stálo by také za úvahu zejména u položky hmotné movité věci a jejich soubory zvážit, jak různorodá tato položka v daném podniku může být. Obvykle se pod ní skrývají stroje, přístroje, zařízení, dopravní prostředky, nábytek v kancelářích, dílnách a dalších výrobních prostorech, ve skladech, odbytových prostorech, kancelářská technika, elektronické řídicí jednotky ve výrobě a skladech. Je vhodný jednotný (jeden) limit pro všechny skupiny? Opět je potřeba zvážit, zda případné nevykázání majetku v aktivech může nebo nemůže negativně ovlivnit úsudek uživatele účetních informací.

Účetní metoda je stanovený způsob nebo postup, který účetní jednotka systematicky používá. Mezinárodní koncepční rámce, stejně jako český zákon o účetnictví, požadují, aby se účetní metody uplatňovaly stabilně, nedocházelo k jejich změnám v průběhu účetního období. Tuto možnost připouštějí pouze mezi účetními obdobími, a to za účelem docílení vhodnějšího řešení, tzn. že by mělo dojít k věrnému a poctivému zobrazení skutečností, které probíhají. Používání účetních metod je obecně založeno také na principu going concern. Při aplikaci účetních metod se tedy předpokládá další trvání účetní jednotky v nezměněném rozsahu s jistotou budoucího trvání daného subjektu.

Mezi základní účetní metody patří oceňování, a pokud jsou dlouhodobá aktiva nehmotná a hmotná oceňována v historických cenách, pak mezi účetní metody patří odpisování (trvalé snižování hodnoty) a opravné položky (dočasné snižování hodnoty).

Účetní jednotka je povinna k 1. dni účetního období stanovit účetní metody a dodržovat jejich stálost. Účetní metody stanovuje účetní jednotka v rámci vnitřních předpisů, přičemž některé jsou přímo stanoveny v účetní legislativě, některé lze z kontextu legislativy nebo z potřeby praktické aplikace právních předpisů odvodit.

Pokud dojde ke změně právního rámce regulujícímu věcnou náplň účetnictví, anebo účetních předpisů, je vždy nezbytné zkoumat přechodná ustanovení. V nich je stanoveno, od kdy má účetní jednotka povinnost, anebo možnost přejít na novou nebo změněnou účetní metodu a jak se vypořádat se vzniklými dopady na výsledek hospodaření. Obvykle přechodná ustanovení uvádějí, aby zabránila retrospektivní úpravě, že účetní jednotka postupuje do nabytí účinnosti daného předpisu, podle účetní metody, které platila podle dosavadních předpisů. Také lze změnu metody stanovit dopředu tak, že účetní jednotka ji poprvé použije v roce x + 1.

Daňový balíček, kdy lze citovat zejména zákon č. 609/2020 Sb., zasáhl mnoho oblastí, ne však účetnictví, resp. účetní metody. Jestliže tedy tento zákon, vyhlášený 31. 12. 2020 nabyl účinnosti 1. 1. 2021 a zákonodárci v něm došli k závěru, že je čas zvýšit limit u samostatných hmotných movitých věcí, případně souborů hmotných movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením, dospělých zvířat a jejich skupin, majetku převzatému po leasingu a u technického zhodnocení na 80 tis. Kč, s možností tak postupovat i zpětně v roce 2020, pak se tato skutečnost .

Účetnictvím má k 1. dni účetního období stanoveny účetní metody, v nich i oceňování, takže nemůže na základě daňového balíčku oceňování změnit zpětně. Jedinou možností, která přichází v úvahu je nastavit si nový limit pro příslušný majetek od 1. dne nového účetního období, které započalo po 1. 1. 2021. Tuto skutečnost je třeba ale zdůvodnit, protože pro některé účetní jednotky se může hladina významnosti nacházet jinde než od 80 tis. Kč.

Může však nastat v účetní závěrce za rok 2020 situace, kdy dlouhodobý hmotný majetek nebude dokončený a účetní jednotka jej k rozvahovému dni vykáže na účtu 042, tj. v položce rozvahy B.II.5.2. V takovém případě vzniká účetní jednotce možnost provést úpravu limitu aktiva (při splnění výše uvedeného požadavku na významnost) od 1. 1. 2021. Účetní jednotka si však musí být vědoma, že pro uživatele je významná taková položka, jejíž neuvedení nebo chybné uvedení může ovlivnit úsudek uživatele. Změna daňových předpisů sama o sobě není důvodem pro změnu účetní metody.

Zákon č. 609/2020 Sb., zvýšil limit pro stanovený hmotný majetek .

Tabulka č. 1: Porovnání růstu limitu hmotného majetku s tempem růstu průměrné mzdy v ČR

Rok	Hmotný majetek	Nárůst	Průměrná mzda	Nárůst
1993	nad 10 000 Kč		5 904 Kč
1996	nad 20 000 Kč	200 %	9 825 Kč	166 %
2000	nad 40 000 Kč	200 %	13 594 Kč	138 %
2021*/	nad 80 000 Kč	200 %	36 441 Kč	268 %

*/ možnost uplatnit limit zpět

Jen těžko se dá srovnávat, zda zvýšení hranice vymezující dlouhodobý majetek za dvacet let o 200 % je moc nebo málo. Lze však vnímat hodnotu hmotného majetku v celkovém kontextu. Od roku 1993 došlo k zásadním změnám v provádění administrativních prací. Zatímco před třiceti lety bylo vybavení výpočetní technikou ve vznikajících firmách záležitostí poměrně zatěžující a při rozhodování o nákupu majetku nemusel podnikatel zrovna tyto věci preferovat, v současnosti je digitalizace a elektronizace administrativních prací naprosto nezbytná a samozřejmá. Otázkou tedy je, zda z pohledu ceny patří do dlouhodobého majetku takové běžné věci, jakými jsou počítače, notebooky, tiskárny a jiná záznamová zařízení včetně standardního provozního software, které nahradily původní husí brko, pero, tužku a propisovačku.

Opět zákonodárce přichází s urychlením odpisů hmotného majetku, aby tak pomohl některým podnikatelům optimalizovat daňový základ. Tento krok lze ze strany Ministerstva financí ale vnímat také jako snahu o rychlejší obnovu majetku firmami, a tím podporu ekonomiky.

Možnost mimořádných odpisů se týká hmotného majetku zařazeného v první a druhé odpisové skupině a pořízeného v období od 1. 1. 2020 do 31. 12. 2021. Majetek zařazený v první odpisové skupině se odepíše bez přerušení za 12 měsíců, rovnoměrně až do výše 100 % vstupní ceny. Majetek zařazený v druhé odpisové skupině potom za 24 měsíců, přičemž za prvních 12 měsíců se uplatní odpisy rovnoměrně do výše 60 % vstupní ceny a za dalších 12 měsíců rovnoměrně do výše 40 % vstupní ceny.

Dochází tak k poměrně zásadnímu zkrácení odpisové doby, a to u první odpisové skupiny ze 3 let na 12 kalendářních měsíců a u druhé odpisové skupiny z 5 let na 24 kalendářních měsíců. Mimořádné odpisy může uplatnit pouze takového majetku. Je potřeba správně evidovat a odpisovat technické zhodnocení majetku, u nějž bude provedeno. Ukončené technické zhodnocení se zatřídí do odpisové skupiny, ve které je zatříděn hmotný majetek, na kterém je technické zhodnocení provedeno, a odpisuje se jako hmotný majetek podle § 26 až 30 a § 31 až 33 zákona o daních z příjmů.

V zákoně o daních z příjmů byl od jeho počátku problém, jak přistupovat k nehmotnému majetku. Od 1. 1. 2004 vložil zákonodárce do zákona o daních z příjmů samostatný § 32a. Nebylo to zrovna kvalitní ustanovení, a tak došlo celkem k 11 úpravám, než byl tento paragraf zrušen. Definici převzal zákon o daních z příjmů z účetních předpisů, avšak tu a tam si něco přidal (audiovizuální díla), tu a tam si něco ubral (). Takže Ministerstvo financí se vrací k tomu, že posoudit z pohledu daní tak náročné věci, jakými jsou práva (podstata nehmotného majetku), ponechává na věrném a poctivém zobrazení v účetnictví. Do daňového základu tak budou vstupovat odpisy dlouhodobého nehmotného majetku podle odpisového plánu účetní jednotky, tj. účetní odpisy.

Zrušení § 32a, tj. aplikace účetních odpisů pro daňové účely místo daňových, lze provést i zpětně od 1. 1. 2020.

Zásadní je, aby v zájmu optimalizace daní nedocházelo k tomu, že účetní jednotka se bude snažit neaktivovat vynaložené prostředky do dlouhodobého nehmotného majetku, ale posoudí je jako jednorázový náklad. Mohou nastat zásadní diskuse o tom, co je to aktivum. Další diskusi, kterou zrušení daňových odpisů u nehmotného majetku vyvolá, je výše limitu, od kterého bude účetní jednotka vykazovat majetek ve stálých aktivech. Nenastal čas na změnu metody? Jsou správně prováděny odhady doby použitelnosti? To jsou otázky, které si bude klást nejedna účetní jednotka při aktualizaci vnitřních účetních předpisů.

Částky daně z příjmů, které budou uplatněny v příštích obdobích, vedou . Klasickou položkou jsou převedené . Novela § 34 zákona o daních z příjmů, která se zabývá položkami odčitatelnými od základu daně, přinesla významnou změnu:

Daňový poplatník, kterému vznikne za rok 2020 daňová ztráta, může za zdaňovací období roku 2018 a 2019 snížit svůj základ daně z příjmů, a to na základě dodatečného daňového přiznání k dani z příjmů. Pokud by poplatníkovi vznikl z dodatečných daňových přiznání vratitelný přeplatek, poplatník o něj požádá standardním způsobem. V této souvislosti je nezbytné se seznámit i s přechodnými ustanoveními k zákonu č. 299/2020 Sb., který novelizoval citovaný § 34 zákona o daních z příjmů.

Daňovou ztrátu lze uplatnit jak ve zdaňovacím období, tak v účetním období, které není zdaňovacím, ale podává se za něj daňové přiznání, přičemž do limitu dvou zpětných období se započítávají pouze celá zdaňovací období. Poprvé je možné daňovou ztrátu uplatnit zpětně za období, které . To se týká poplatníků, kteří používají jako zdaňovací období hospodářský rok. Jinak se jedná o kalendářní rok 2020. V tomto případě stačí, když poplatník daňovou ztrátu za rok 2020 odhadne a na základě tohoto podá dodatečné daňové přiznání (pouze za bezprostředně předcházející období, tj. rok 2019). Na základě daňového přiznání za rok 2020 se pak provede narovnání.

Za rok 2018 je možné uplatnit ztrátu na základě podání daňového přiznání za období roku 2020.

Je potřeba si také uvědomit, že možnost uplatnění ztráty, resp. reálné uplatnění ztráty poplatníkem prodlužuje prekluzivní lhůtu pro stanovení daně. Jedná se o dobu, kdy správce daně může kontrolovat ztrátový rok. Ustanovení § 38r zákona o daních z příjmů zavedlo nový institut vzdání se práva uplatnění daňové ztráty. Tohoto práva se poplatník může vzdát ve lhůtě pro podání daňového přiznání za období, ve kterém mu ztráta vznikla. Poplatník se tak může rozhodnout:

Důvodová zpráva k novele zákona o daních z příjmů podává podrobný návod, jak lze z pohledu daní v praxi postupovat.

Na zpětné uplatnění daňové ztráty nelze pohlížet stejně jako na zpětné uplatnění daňových odpisů. Pokud se jedná o rok 2020, účetní jednotka podle varianty, jak se rozhodne ve věci uplatnění ztráty, musí také počítat s dopadem na výši odložené daně a její charakter. Zpětné uplatnění ztráty znamená, že již pohledávka za finančním úřadem byla uplatněna. Byla uplatněna do období, ve kterém se při stanovení výše a charakteru odložené daně nedalo počítat se zpětnou změnou. Avšak pokud by byla odložená daň v daném roce (2018, 2019) počítána se znalostí možnosti uplatnění daňové ztráty (budoucí), byla by její výše případně jiná, a tím i jiná výše účetního výsledku hospodaření.

Rozhodnutí o způsobu uplatnění daňové ztráty významně ovlivní nejen finanční situaci účetní jednotky, ale také výpočet odložené daně. Uplatněnou daňovou ztrátu lze považovat za majetkový prospěch daného subjektu, a to díky tomu, že v předchozích letech vznikla tomuto subjektu daňová povinnost. Proti této již vykázané a zaplacené dani z příjmů lze v letošním roce uplatnit daňovou ztrátu. Po podání daňového přiznání za rok 2020 se zaúčtuje do účetnictví roku 2021 pohledávkua za finančním úřadem z titulu daně z příjmů (341). Diskusní je, zda účtovat ve prospěch účtu 595-Dodatečné odvody daně z příjmů, který se používá pro účtování doměrků a vratek daně z příjmů, nebo ve prospěch účtu 426-Jiný výsledek hospodaření. Vznikl majetkový prospěch díky změně legislativy nebo díky docílení kladného hospodaření v letech 2018 a 2019? V podstatě se jedná o zpětnou změnu metody. Jsem názoru, že doměrky nebo vratky daně z příjmů za minulá období by měly být spíše posuzovány jako chyby při stanovení výše daně z příjmů v předchozím období, tudíž považuji za vhodnější účtovat do vlastního kapitálu. V každém případě dojde k posílení kapitálové struktury účetní jednotky, otázkou je, ve kterém účetním období se tato výhoda projeví, resp. bude moci být využita.

K této otázce se vyjadřují i mezinárodní účetní standardy, a to konkrétně IAS 12 Daně ze zisku. Ten uvádí v části Uznání splatných daňových závazků a splatných daňových pohledávek:

Rozhodnutí o způsobu uplatnění daňové ztráty ať již zpětně nebo vzdání se práva uplatnit ztrátu, ovlivní výpočet odložené daně. Otázkou je, zda by měla přepočítaná odložená daň mít dopad do účetních výkazů a jak. Pokud poplatník/účetní jednotka podá po podání daňového přiznání za rok 2020 dodatečné daňové přiznání za předchozí jedno nebo dvě zdaňovací období, znamená to pro daný subjekt jistotu pohledávky, tj. že částky daně z příjmů budou uplatněny (získány).

Zaměstnavatelům se stanoveným počtem zaměstnanců (do 50) byl na základě zákona č. 300/2020. Sb. prominut odvod pojistného za měsíce červen až srpen 2020. Za běžné situace je zaměstnavatel podle zákona č. 586/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti poplatníkem pojistného a zároveň plátcem tohoto pojistného, které jsou povinni platit jeho zaměstnanci. Pojistné za sebe i za své zaměstnance zaměstnavatel odvádí souhrnně do 20. dne následujícího kalendářního měsíce. Citovaný zákon , které jsou zaměstnavatelé povinni platit jako poplatníci, a to za určitých podmínek stanovených v § 2 citovaného zákona, které se testují samostatně v každém kalendářním měsíci červen, červenec a srpen 2020. Prominutí pojistného je upraveno formou snížení vyměřovacího základu zaměstnavatele. Zaměstnavatel odvádí nadále pojistné za zaměstnance jako plátce a jako poplatník jen tehdy, pokud jeho snížený vyměřovací základ je vyšší než nula. Pokud snížený vyměřovací základ zaměstnavatele činí nulu, tzn. že zaměstnavatel zaměstnává jen zaměstnance, kteří splňují dané podmínky, neplatí pojistné jako poplatník vůbec.

Pokud zaměstnavatel chtěl získat prominutí pojistného, pak tak musel učinit podáním přehledu podle § 9 zákona č. 586/1992 Sb. ve stanoveném termínu. Prominutí pojistného neovlivňuje v daných měsících roku 2020 výpočet daně z příjmů ze závislé činnosti zaměstnanců.

Prominutí pojistného by bylo možné obecně považovat za dotaci, i když nesplňuje doslovně ustanovení § 47 odst. 6 vyhlášky č. 500/2002 Sb. Stejně jako v případě , která je obvykle podmíněna určitými požadavky, je tomu tak při prominutí pojistného. U prominutí pojistného existuje potenciální riziko, že na základě výsledku kontroly ze strany ČSSZ bude muset zaměstnavatel pojistné zaplatit v plné výši. Z tohoto důvodu není vhodná sociálních nákladů, ale mělo by být vyúčtováno na vrub nákladů plné pojistné a prominutí ( na provoz) být zaúčtováno ve prospěch provozních výnosů.

Informace, že tvůrce účetního software má přednastavenou kompenzaci nákladů na dané pojistné, které platí zaměstnavatel za zaměstnance, a prominutí tohoto pojistného, lze sice vzít na vědomí, ale je na rozhodnutí účetního, jaký postup zvolí.

Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2021. Zveřejněno v časopise Účetnictví v praxi 5/2021.