Fakturace osobám ze třetích zemí, které jsou zároveň plátci v ČR

Při stanovení místa plnění u služeb je v prvé řadě potřebné zjistit, kdo je příjemcem služby, zda osoba povinná k dani nebo osoba nepovinná k dani. Osobou povinnou k dani je osoba, která samostatně uskutečňuje ekonomické činnosti, nebo skupina. Může jí být i právnická osoba, která nebyla založena nebo zřízena za účelem podnikání, pokud uskutečňuje ekonomické činnosti. Jestliže bude příjemcem služby obchodní společnost, jedná se o osobu povinnou k dani zřejmě vždy, protože smyslem obchodní společnosti je podnikání, tedy získávání pravidelného příjmu. Je-li zákazníkem podnikající fyzická osoba, měla by poskytovateli služby dát prostřednictvím svého identifikačního čísla informaci, zda v daném obchodním vztahu jedná jako osoba povinná k dani nebo zda chce službu spotřebovat jako privátní soukromý příjemce.

V případě osoby povinné k dani, která jedná jako taková, není pro určení místa zdanění podstatné, zda je jako příjemce služby osobou registrovanou k dani v jiném členském státě, tedy má přidělené unijní DIČ nebo je osvobozenou osobou, což je obdobné postavení jako má v ČR neplátce. V obou případech je místo zdanění služby podle základního pravidla ve státě sídla příjemce.

V případě služeb zdaňovaných podle základního pravidla ve státě sídla příjemce není podstatné ani to, kde je služba skutečně spotřebována. Výjimkou jsou služby poskytnuté pro osoby povinné k dani se sídlem ve třetí zemi.

Službami, které nejsou zdaňovány podle základního pravidla, jsou podle ZDPH:

Jak již bylo zmíněno v předchozí části textu, je znalost místa skutečného využití služby podstatná jen u služeb zdaňovaných podle základního pravidla a poskytnutých zákazníkům ze třetích zemí, kteří jsou zároveň v tuzemsku registrováni jako plátci.

Podle § 9a ZDPH se za místo plnění při poskytnutí služby osobě povinné k dani, která má sídlo nebo provozovnu ve třetí zemi a je plátcem, s výjimkou poskytnutí služby osvobozené od daně, považuje tuzemsko, pokud je místo plnění stanoveno podle základního pravidla (§ 9 odst. 1 ZDPH) ve třetí zemi a ke skutečnému užití nebo spotřebě dochází v tuzemsku.

Od ledna 2021 končí osvobození od DPH na dovoz zboží, jehož úhrnná hodnota nepřesahuje 22 EUR. Podle údajů České pošty bylo např. loni těchto zásilek do ČR dovezeno 28 milionů, do celé EU jich jen z čínských e-shopů dorazilo přes 150 milionů. Lze očekávat, že si čínské společnosti budou chtít po zrušení osvobození uchovat své evropské zákazníky a pro jejich komfort jim dodávat zboží z evropských skladů, kde toto zboží již bude zdaněno daní z dovozu a evropský zákazník tak již dostane spolu se zbožím fakturu s DPH, aniž by musel řešit proclení a dovozní DPH.

Protože se jedná v těchto případech o dodávky koncovým privátním zákazníkům, nebude stačit čínským dodavatelům si v Evropě jen sklad pronajmout, ale budou se muset v EU k DPH i zaregistrovat. Kromě toho se bude k takto dodávanému zboží vázat řada služeb, které budou mít jedno společné, budou poskytovány společnostem se sídlem ve třetí zemi a registrací v EU. Na příkladech si ukážeme, jak bude zdanění vypadat, když zboží bude dodáváno z českého skladu a čínská společnost bude registrována jako plátce DPH v tuzemsku.

Pro přepravu zboží z Číny do ČR si najme čínská společnost českého přepravce. Podle odpovědi zveřejněné na webu Finanční správy je pro posouzení místa plnění v zásadě nutné vycházet z obecného předpokladu, že služba přepravy nemůže být užita či spotřebována dříve, než je skutečně dokončena. O užití přepravní služby tak lze uvažovat až tehdy, když je zboží dopraveno do místa určení. Z toho vyplývá závěr, že služba přepravy zboží mezi státy je užita a spotřebována v zemi ukončení této přepravy, v našem případě v České republice. Protože se však v souladu s § 69 odst. 2 ZDPH jedná o službu, jejíž hodnota se započítává do základu daně při dovozu zboží, tak bude přeprava z Číny do České republiky osvobozena od DPH. Český přepravce vystaví fakturu za přepravu čínské společnosti na její české DIČ bez DPH a na faktuře uvede, že se jedná o plnění osvobozené dle § 69 odst. 2 ZDPH. V daňovém přiznání uvede přepravce hodnotu služby na ř. 26. Čínská společnost přijatou službu zahrne do základu daně při dovozu.

Zboží z Číny bude propuštěno do volného oběhu v ČR. Pro zajištění správného proclení a propuštění zboží si čínská společnost najme českého plátce. Místem užití služby tohoto českého plátce bude tuzemsko, místo zdanění jím poskytnuté služby tedy bude také tuzemsko, protože se podle § 9a ZDPH jedná o službu pro osobu se sídlem ve třetí zemi, která je zároveň plátcem v ČR a poskytnutá služba byla spotřebována v ČR. Jelikož ale i v tomto případě patří hodnota poskytnuté služby do základu daně při dovozu, vystaví český plátce na české DIČ čínské společnosti fakturu bez DPH s informací, že služba je osvobozena dle § 69 odst. 2 ZDPH. V daňovém přiznání uvede přepravce hodnotu služby na ř. 26. Čínská společnost přijatou službu zahrne do základu daně při dovozu.

Nájem skladu je službou zdaňovanou nikoliv podle základního pravidla § 9 odst. 1, ale podle § 10 jako služba vztahující se k nemovitosti. Místem zdanění tedy bude tuzemsko. Protože se jedná o pronájem nemovité věci, může být osvobozen dle § 56a odst. 1 ZDPH. Pronajímatel se ale může v souladu s § 56a odst. 3 ZDPH rozhodnout, že u nájmu jinému plátci pro uskutečňování jeho ekonomické činnosti uplatní daň. Pak to znamená, že pronajímatel vystaví na české DIČ čínské společnosti fakturu s českým DPH, které vykáže na ř. 1 daňového přiznání a podle výše buď v oddíle A.4., nebo A.5. kontrolního hlášení. Čínská společnost si bude DPH z přijaté faktury nárokovat na ř. 40 daňového přiznání a vykáže jej podle výše buď v oddíle B.2., nebo B.3. kontrolního hlášení.

Ve skladu v ČR se bude o distribuci zboží starat další český plátce, který na základě objednávek doručených z obchodního oddělení v Číně bude rozdělovat uskladněné zboží do balíčků a předávat je přepravním firmám k dodání konkrétním zákazníkům. Spotřeba těchto služeb je opět v tuzemsku. Česká společnost poskytující popsané logistické služby vystaví fakturu na české DIČ čínské společnosti s českým DPH, protože podle § 9a ZDPH je místo zdanění služby v ČR, protože je poskytnuta pro plátce se sídlem ve třetí zemi a spotřebována v tuzemsku. Poskytovatel služby uvede její hodnotu na ř. 1 daňového přiznání a čínský zákazník, plátce DPH, si bude odpočet z faktury nárokovat na ř. 40 českého přiznání k DPH. Obě společnosti uvedou fakturu v kontrolním hlášení.

Místem zdanění bude opět tuzemsko, pokud bude přepravcem český plátce, protože přepravní služba je plně spotřebována v ČR a podle § 9a ZDPH je zákazníkem osoba povinná k dani se sídlem ve třetí zemi, která je plátcem v ČR. Přepravce uvede základ daně na ř. 1 svého daňového přiznání a čínský plátce si bude nárokovat odpočet na ř. 40 českého daňového přiznání. Oba vykáží fakturu v kontrolním hlášení.

Jak bude vypadat zdanění přepravní služby, když jejím poskytovatelem nebude český plátce, ale neplátce? Místem plnění bude stejně jako v případě, kdy je poskytovatelem přepravy plátce, Česká republika, protože v souladu s § 9a ZDPH by bylo místo plnění ve třetí zemi, ale protože příjemce služby je plátcem a ke skutečné spotřebě služby dojde v tuzemsku, tak je místem plnění ČR. Protože poskytnutím služby s místem plnění v ČR se poskytující neplátce nestane ani plátcem, ani identifikovanou osobou, pouze se mu plnění započte do obratu pro potenciální budoucí registraci, vystaví neplátce čínské společnosti fakturu za přepravu bez DPH. Čínský plátce nebude fakturu bez daně uvádět ve svém daňovém přiznání.

Zboží, které bude ve skladu v České republice, si budou moci objednat i privátní osoby z jiných států Evropské unie. Čínská společnost si na přepravu zboží do EU najme českého plátce. Jak již bylo zmíněno v případě fakturace přepravy zboží z Číny do ČR, považuje se za místo užití služby stát ukončení přepravy. Pokud poveze český přepravce zboží ze skladu v ČR do Německa, bude státem užití přepravní služby Německo. Český přepravce tedy sice bude fakturovat čínské společnosti, která je plátcem DPH a má sídlo ve třetí zemi, ale protože podle § 9a ZDPH nedojde ke skutečnému užití nebo spotřebě v tuzemsku, zůstane místem plnění stát sídla příjemce, tedy Čína. Český přepravce vystaví fakturu za přepravu na čínské DIČ bez DPH, protože místo zdanění služby bude v Číně. Službu vykáže český přepravce na ř. 26 daňového přiznání. Čínský plátce nebude přijatou fakturu uvádět ve svém českém daňovém přiznání.

Čínská společnost si nechá zboží ve skladu v ČR pojistit u poskytovatele pojištění z České republiky. K užití pojistné služby dojde bezesporu v tuzemsku, a proto i místo plnění pojistné služby bude v tuzemsku, protože stále platí, že příjemce služby má sídlo ve třetí zemi a je zároveň českým plátcem. Nicméně pojišťovací společnost vystaví fakturu na pojistné zboží ve skladu v ČR na české DIČ čínské společnosti bez DPH, protože podle § 55 ZDPH se jedná o plnění osvobozené bez nároku na odpočet. Čínská společnost přijatou fakturu za pojištění nebude uvádět ve svém českém daňovém přiznání.

Ve středu 4. 3. byl sněmovní tisk 572 schválen ve 2. čtení. S ohledem na ukončenou schůzi Poslanecké sněmovny kvůli nemoci covid-19 přichází zatím v úvahu další projednání až po 14. 4. 2020. Z tohoto důvodu nedojde k účinnosti novely ani v náhradně plánovaném termínu od 1. 4. 2020. Pozměňovacím návrhem je do zákona doplněna účinnost prvním dnem kalendářního měsíce následujícího po dni jeho vyhlášení.

Oproti tomu novela zákona, která by přinesla prodloužení lhůty pro vrácení nadměrných odpočtů, již byla Poslaneckou sněmovnou v únoru schválena a je zařazena na březnovou schůzi Senátu.

Snížená sazba daně na točené pivo není obsahem ani jedné z uváděných novel, ta již byla schválena v minulosti, jen s účinností až od 1. 5. 2020.

Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2020. Zveřejněno v časopise Účetnictví v praxi 04/2020.