Poukazy v účetnictví a daních v podmínkách roku 2019

Poukazy jsou pro účely ZDPH definovány a zároveň rozděleny na jednoúčelové (§ 15a ZDPH) a víceúčelové (§ 15b ZDPH). Poukazem se rozumí listina (správně instrument, tudíž netrváme na papírové podobě), ze které vyplývá povinnost ji přijmout jako úplatu nebo její část za dodání zboží nebo poskytnutí služby, a na které jsou uvedeny údaje o zboží nebo službě a osobě, která ho má poskytnout. Oba definiční znaky se mohou nacházet i mimo listinu poukazu, mohou být dány například vnitrofiremními pravidly pro čerpání poukazů, nebo internetovými stránkami společnosti.

Úprava poukazů se nepoužije na vstupenky, poštovní známky, letenky, jízdenky a podle důvodové zprávy k návrhu zákona ani na slevové kupony, které opravňují jejich držitele k získání slevy z ceny nákupu typu „dva a třetí zdarma“, nebo „sleva 200 Kč při nákupu nad 300 Kč“, avšak neposkytují právo takové zboží nebo takovou službu obdržet.

Jednoúčelový poukaz je charakterizován tím, že v momentě jeho vydání jsou známy alespoň údaje o sazbě daně v případě zdanitelného plnění, nebo skutečnost, že se jedná o plnění od daně osvobozené a místo plnění. jednoúčelového poukazu se rozumí jeho převedení na prvního nabyvatele, nikoliv jeho pouhé fyzické vystavení, či výroba „nosiče“. Vydáním takového poukazu se uskutečňuje plnění (zdanitelné či od daně osvobozené) – jedná se pro účely DPH o dodání zboží nebo poskytnutí služby, plátce vystaví daňový doklad přímo na dotyčné „známé“ plnění, nikoliv pouhý doklad k přijaté platbě. Naopak, reálné skutečné využití - čerpání poukazu se za plnění pro účely ZDPH nepovažuje a nedochází k vystavení daňového dokladu, ale pouze k vystavení dokladu na prodej zboží. Takový doklad je podstatný pro doložení tržby u dodavatele a vzniku nákladu či pořízení aktiva u odběratele.

„Výstižná“ je definice víceúčelového poukazu – jedná se o poukaz, který není jednoúčelový. a jeho další převody se pro účely ZDPH nepovažuje za dodání zboží ani poskytnutí služby. Plnění vzniká až při přijetí poukazu jako způsobu úhrady, nebo samotným dodáním zboží či poskytnutím služby, podle toho, co nastane dříve. Z toho vyplývá, že problematické je zejména nakládání s jednoúčelovými poukazy. A právě na ně se v článku zaměříme.

Účetní předpisy nestanoví žádný postup, jak nakládat s poukazy, a to ani u výstavce, ani u příjemce, neposkytuje ani vodítko, kde poukazy evidovat. Proto bude nutné vyjít z podstaty poukazu a podstatný těchto úkonů. Z účetního pohledu vydáním poukazu zcela jistě nevzniká u dodavatele tržba, přestože v případě jednoúčelových poukazů se z pohledu DPH uskutečňuje plnění a u odběratele nedochází k pořízení zboží ani služby, přestože u jednoúčelových poukazů je možné uplatnit nárok na odpočet DPH, pokud jsou splněny základní podmínky pro jeho uplatnění. Na obou stranách vzniká pouze právo (povinnost) přijmout (poskytnout) dotyčné plnění, které je k poukazu vázáno.

V případě, kdy dojde k naplnění tohoto práva (povinnosti), dojde k zúčtování poukazu. V případě, kdy držitel vydaného poukazu své právo neuplatní a dojde k jeho propadnutí (expiraci), bude účtováno o jeho odpisu do nákladů. Z pohledu povinného (tj. osoby, která má z titulu poukazu plnit) zaniká závazek poskytnout dotyčné plnění a tento zánik bude zaúčtován do výnosů.

Největším problémem se však zdá účetní zachycení poukazu a jeho vykázání v rozvaze. Je zřejmé, že se jedná o aktivum. Pokud se budeme chtít „dopátrat“ účtu, na kterém budeme poukazy evidovat, přichází v úvahu tyto možnosti:

Pravděpodobně nejblíže ke skutečné podstatě poukazu má cenina. Nakonec i výše uvedená Informace GFŘ k poukazům v DPH uvádí, že se jedná o ceninu. Má to ale jeden háček a tím je ocenění. Ceniny jsou podle zákona o účetnictví oceňovány jmenovitými hodnotami. To jsme schopni dodržet u víceúčelových poukazů, nikoliv pak už u jednoúčelových poukazů, pokud má kupující poukazu nárok na odpočet DPH. Odpočtem DPH se hodnota poukazu sníží a dále již není evidován ve jmenovité hodnotě. V praxi navíc často poukazy bývají (pře)prodávány za nižší cenu, případně na nich není nominále vůbec uvedeno (např. poukaz na 1 běžecké boty). Jmenovitá ani jiná hodnota není definiční podmínkou „poukazu“, proto tato skutečnost není v rozporu se zákonem o DPH.

Pokud bychom se zamysleli nad dalšími variantami, poměrně snadno odmítneme zásobu, neboť poukazy se sice kupují, ale v případě jejich použití se jistě neprodávají. Ve hře tedy zůstává pohledávka, či záloha, je však otázka, zda to je správně a zda se nemáme opět vrátit k úvaze o cenině.

Ať již finální účet, o kterém se jistě povede diskuse, bude jakýkoliv, není to hlavní problém praxe. Hlavním problémem je způsob zachycení poukazů u prodávajícího i kupujícího a to jak v momentě vydání, tak v momentě uplatnění či propadnutí. Pro své účtování poukazů jsem zvolila účet 314, nicméně mohou na to být i jiné názory. Zastánci účtování o ceninách si namísto účtu 314 dosadí účet 213. Účelem článku je mimo jiné také vyvolání diskuse, která nás možná ve výsledku k ceninám a jejich „alternativnímu“ ocenění pořizovací cenou oklikou dovede.

Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“), nakládání s poukazy specificky neupravuje, proto se daňové dopady odvinou z účetnictví a budou aplikovány jen obecné daňové zásady [§ 24 odst. 1 ZDP či § 25 odst. 1 písm. n) ZDP].

Zákon o evidenci tržeb a zejména pak Metodický pokyn čj. 14332/18/7100-10114_205170 k aplikaci zákona o evidenci tržeb se poukazům obsáhle věnuje. Z pohledu § 4 odst. 2 zákona č. 112/2016 Sb., o evidenci tržeb, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZoET“), je platba poukazem považována za evidovanou tržbu. V případě platby za (například poukaz na celkovou masáž za 1 000 Kč), na které je zákazníkovi předána poukázka, na základě které následně dochází pouze k odebrání zboží či služby, se bude evidovat pouze přijetí platby za tuto poukázku, nikoliv pak následné čerpání této poukázky na dodání zboží či služby. Pokud by se však , pak evidenci podléhá jak koupě tohoto poukazu (pokud je realizována v hotovosti), tak i využití této poukázky (například odečtení kreditu z firemní karty benefitů při čerpání takového benefitu zaměstnancem).

Z výše uvedeného je zřejmé, že poukazy nejsou jednoduchou disciplínou a je třeba se připravit na to, že ne každý peněžní tok znamená vznik výnosu a ne každý vznik výnosu je spojen se vznikem daňové povinnosti na DPH. Vždy je třeba oddělit od sebe vznik plnění na dani z přidané hodnoty a účetnictví, kde vystavování daňových dokladů pro účely DPH ne vždy dokládá také vznik tržby či vznik nákladu nebo nabytí aktiva. K tomu pak slouží účtenky – účetní doklady, které nejsou daňovými doklady na DPH. Samotný tok peněz či placení poukazem pak sleduje zákon o evidenci tržeb a reaguje vystavením účtenky podle ZoET.

Nemalým problémem je pak zachycení poukazů v aktivech. Uvedený způsob zaúčtování není prezentován jako „absolutní pravda“, ale jako začátek diskuse o tom, jak se k dané věci v účetnictví postavit.

Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2020. Zveřejněno v časopise Účetnictví v praxi 01/2020.