Cizí měny v daňové evidenci OSVČ

není výsadou jen zahraničních firem, díky směnitelnosti české koruny a zrušení devizového zákona mají obecně tuto možnost i všechny tuzemské subjekty. Okrajovou výjimkou jsou snad jen regulované ceny ve smyslu § 3 až 10 zákona č. 526/1990 Sb., o cenách, ve znění pozdějších předpisů. Mimo obchodní případy je v praxi významnější regulace – a to značně diskutabilní – jak velí § 142 odst. 1 zákona č. 262/2006 Sb., zákoník práce, ve znění pozdějších předpisů: K čemuž je třeba dohledat, že poznámka pod čarou – 50 – odkazuje na § 16 odst. 1 zákona č. 6/1993 Sb., o České národní bance, ve znění pozdějších předpisů:

– se přitom u českých podnikatelů již zdaleka netýká jen případů, kdy jde o zahraniční obchodní partnery. Stále častěji ji najdeme , za nimiž nestojí ani zahraniční společníci (mateřské společnosti). Což je ekonomicky oprávněné zejména, když alespoň jedna ze stran je na příslušnou cizí měnu dále navázána, například když v podstatné míře v zahraničí nakupuje výrobní materiál či stroje, nebo tam naopak realizuje většinu tržeb. Díky tomu se pak již nemusí management příliš trápit kolísáním kursu české koruny vůči příslušné cizí měně, která je pro dotyčnou českou firmu dominantní; navazující účetní komplikace jsou pak jen technickou drobností.

V byznysu tedy není až takový problém kromě českých korun nakupovat a prodávat také za jinou měnu, a rozumných důvodů k tomu najdeme celou řadu. Jenže i na „multi-měnového“ podnikatele čeká po skončení zdaňovacího období tiskopis přiznání k dani z příjmů, kde je nařízeno uvádět číselné údaje pouze v Kč. I kdyby šlo o Němce, který se pro snížení výdajů nebo bezpečnější život usadil v ČR, ale příjmy z podnikání má v cizích měnách. Platí totiž § 163 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů: Sice platbu daně lze poukázat na účet správce daně v cizí měně, ovšem na osobní daňový účet daňového subjektu bude zaevidována v předem nejisté výši, v jaké bude správci daně připsána na účet v české měně, což bude aktuální směnný kurs ČNB, u níž jsou vedeny účty „berňáků“.

O tom, že pro účely české (nejen) daně z příjmů fyzických osob je pouze naše česká měna, nás dále přesvědčí tiskopis příslušného daňového přiznání (25 5405), kde se v Pokynech k vyplnění (25 5405/1) hned v úvodní části a tučným písmem a opakovaně uvádí: Jelikož máme spadeno na daňovou evidenci podnikajících fyzických osob osob samostatně výdělečně činných () vedenou v souladu s § 7b zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen ), je stěžejní Příloha č. 1 ke zmíněnému daňovému přiznání (25 5405/P1). Tento povinný tiskopis slouží hlavně pro vyčíslení dílčího základu daně z příjmů ze samostatné (podnikatelské) činnosti podle § 7 ZDP. A aby poplatníci požívající při svém podnikání také nebo třeba i výhradně cizí měny nebyli na pochybách, dočtou se v úplně první větě Pokynů k vyplnění této přílohy: Je tedy jasné, že všechny daňově údaje musí OSVČ pro účely daně z příjmů vyjádřit v české měně. Zbývá už jen drobnost – jak to má provést...

Duchaplnější čtenáři jistě tuší, že příslovečné „jádro pudla“ je v těch měnových kursech, které převedou částku příjmu či výdaje v realizované cizí měně na Kč. Tyto kursy nejsou stálé, a to nejen v čase, ale také napříč subjekty, kterých se měnová týká – každá banka nebo směnárna nabízí jiné kursy, a to navíc i podle toho, je-li cizí měna za české koruny od nich nakupována nebo jim naopak prodávána. Protože je tedy obecně ve hře celá řada možných reálných měnových kursů, je jasné, že daňové předpisy pro své účely nařizují jednotnou metodiku. Závazná pravidla přepočtu cizích měn pro účely daní z příjmů konkrétně najdeme v § 38 odst. 1 ZDP:

Z citace vyplývá, že – tj. kteří nevedou účetnictví – na českou měnu třemi způsoby (z nichž si může dotyčný poplatník volně vybrat):

Jelikož GFŘ zveřejňuje jednotné kursy jen 33 hlavních světových měn, doplňuje zmíněný Pokyn, Poplatníci mají dvě možnosti: kterou si mezi sebou poplatníci dohodnou (obvykle půjde o tradiční „světovou měnu“ USD a EUR, se specializací na devizovou problematiku. Aktuální seznamy znalců přitom vedou krajské soudy, resp. Městský soud v Praze, v jejichž obvodu má znalec trvalý pobyt, popřípadě místo pobytu v ČR dle druhu pobytu cizince; podle § 7 odst. 2 zákona č. 36/1967 Sb., o znalcích a tlumočnících, ve znění pozdějších předpisů, a seznam znalců je zveřejněn na webu Ministerstva spravedlnosti: www.justice.cz.

Je zřejmé, že poplatníka s daňovou evidencí jeho za zdaňovací období . Jak jsme si demonstrovali na variantách příkladu A, B1, B2 a C, může si podnikatel v zásadě vybrat, o kolik mu tyto obchody v eurech zvýší základ daně o: 23 950 Kč – 25 480 Kč – 25 725 Kč – 25 920 Kč. Nemusíme si totiž zastírat skutečnost, že v praxi se zpravidla peněžní deníky (apod.) sestavují, nebo alespoň podstatným způsobem dokončují až těsně před přiznáním daně z příjmů za uplynulý rok, kdy tak lze zvažovat všechny tyto varianty…

Podstatné je, že se v každé variantě . Pohledávky a závazky (dluhy) znějící na cizí měnu se zkrátka a dobře v daňově evidenci nepřepočítávají (pouze evidenčně jejich konečné stavy k 31. 12.), takže v okamžiku realizace příjmu nebo výdaje v cizí měně – kdy se příslušná částka přepočítává na Kč – neexistuje ani žádná druhá korunová hodnota, vůči níž by mohl korunový rozdíl vzniknout. Raději to ještě jednou zopakujme, neboť jde o notoricky se opakující dotaz – Jak v daňové evidenci řešit kursové rozdíly? – Nijak! Vážené OSVČ a jejich účetní, v daňové evidenci ve smyslu § 7b ZDP totiž skutečně nemohou vznikat žádné kursové rozdíly. Už ta druhá část pojmenování – „rozdíly“ – dává logicky tušit, že musí jít o důsledek nějakého střetu dvou odlišných částek týkajících se jedné posuzované položky. A protože v daňové evidenci přepočítáváme příjmy i výdaje v cizích měnách na Kč zásadně jen jednou, tak máme pouze jednu částku o výši příjmu či výdaje, proto ať se budeme snažit sebevíce, tak z ní nevydolujeme „rozdíl“.

Domnělý problém s kursovými rozdíly v daňové evidenci obvykle paradoxně mívají zkušenější účetní, které „jsou více doma“ v podvojném účetnictví a přirozeně lidsky automaticky přenášejí zaběhlou účetní praxi do neúčetní čistě daňové evidence. A tak rutinně přepočtou na českou měnu přijatou/vydanou fakturu v cizí měně – tehdy platným kursem číslo 1, čímž získají částku v Kč číslo 1 – a tím si vyrobí problém při jejich úhradě. Kdy totiž už často pro poplatníka platí jiný – denní nebo pevný, případně v dalším roce „jednotný“ – platný přepočítací kurs číslo 2 ve smyslu § 38 odst. 1 ZDP. Takže stejná částka v cizí měně má rázem druhou (odlišnou) korunovou hodnotu číslo 2. No a účetní pátrají, jak ten uměle vytvořený rozdíl částek v Kč někam do peněžního deníku zapsat… a ono to nejde, že. Jak už snad vysvitlo, chyba byla v tom prvním přepočtu faktury, resp. pohledávky/závazku, který vůbec nemá co pohledávat v daňové evidenci – příjmů a výdajů dle § 7b ZDP. Pro úplnost dodejme, že se ke konci zdaňovacího období – tj. v případě OSVČ vždy k 31. 12. – pro účely daně z příjmů nepřepočítávají ani zůstatky valutových pokladen a devizových účtů, u nichž proto opět nemůže vzniknout žádný kursový rozdíl. Pouze čistě pro informaci správci daně se tyto zůstatky přepočítají aktuálním kursem ČNB k 31. 12. zdaňovaného roku, aby se mohl v Kč zapsat do příslušné evidenční tabulky v Příloze č. 1 k daňovému přiznání.

Stejné – ale méně přehledné – to je rovněž s případnými nepeněžitými obchodními případy v cizí měně.

V praxi se občas podnikatelé (OSVČ) nebo osoby, které jim zpracovávají daňovou evidenci, do spleti čísel a záplavy všemožných údajů natolik zamotají, že si zbytečně zkomplikují administrativu. Jde o běžnou situaci, kdy má obchodní závazek – respektive peněžitý dluh – uhradit v dohodnuté cizí měně, například v eurech, ale v hotovosti, ani nemá běžný účet vedený v eurech, má zkrátka jen Kč. Jak si dlužník poradí? Jednoduše, . Bance dlužníka to nebude nijak divné, ba přímo se zaraduje, protože vedle bankovních poplatků si může marži vylepšit také volbou směnného kursu, který bude více nebo méně vzdálen od aktuálního kursu ČNB. Banka dlužníka fakticky nejprve provede směnu (výměnu) adekvátní částky v Kč z běžného účtu na příslušnou cizí měnu (eura) za svůj platný bankovní kurs, a teprve tuto částku v eurech pošle na zahraniční účet odběratele vedený také v eurech. Podstatné je, že . Což znamená, že tento – cizoměnový případ – nebude v peněžním deníku přepočítáván žádným kursem na českou měnu, protože z pohledu dlužníka platba proběhla v Kč. A české koruny se na české koruny již přepočítávat nemusejí.

Zrcadlově obdobně je tomu v opačných případech, kdy česká OSVČ s daňovou evidencí sice vystaví fakturu pro zahraničního zákazníka (odběratele) v dohodnuté cizí měně, pro změnu třeba v amerických dolarech, s platební podmínkou úhrady na svůj běžný účet – který má veden v Kč. Zahraniční odběratel pošle z dolarového účtu příslušnou částku v USD. Ovšem na korunový účet dodavatele (OSVČ) samozřejmě banka nepřipíše částku v přijaté cizí měně, ale nejprve ji smění za českou korunu – obecně za horší kurs, než stanovuje ČNB – a teprve o tuto přepočtenou částku v Kč navýší zůstatek korunového účtu příjemce. Opět tedy nejde o příjem v cizí měně.

Určitou alternativní možností k platbě dluhu v cizí měně v praxi bývá . Její podstatou je, že dohodnutou platební podmínkou sice je . Právnicky korektně to lze vyjádřit následovně:

Pro naše účely je podstatné, že pokud , a „pouze“ zajišťující je měna cizí – v praxi přirozeně nejčastěji euro nebo USD – tak dlužník musí i při využití měnové doložky . Případné změně kursu se jen přizpůsobí – přepočte – konkrétní výše placené částky v Kč. . Sjednaná cizí měna sice nebude reálně hrazena, ale v důsledku tomu bude obdobně, účelem je totiž stabilizovat očekávanou hodnotu platby z hlediska cizí měny, která je pro dodavatele hospodářsky významnější. Jde o jistý druh podmíněného určení výše konečné ceny hrazené v dohodnuté zajišťované české měně. Takže ani v tomto případě není důvod pro přepočet na Kč.

V čistě hypotetickém opačném případě – když by (například euro, USD) a – tak by se již jednalo o cizoměnovou platbu. Dlužník by totiž musel – i přes využití měnové doložky zajišťované českou korunou – . Proto by tentokrát bylo nutno skutečně hrazenou částku v cizí měně přepočíst na Kč.

Závěrem s ohledem na hojné dotazy nebo identifikovaných osob dodejme, že výše jsme se věnovali cizím měnám pouze pro účely daně z příjmů. Naproti tomu zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH“), si pro své potřeby stanovuje , v níž je nutno tuto DPH zúřadovat, uvést do daňového přiznání k české dani a posléze odvést. Najdeme je v § 4 odst. 5 ZDPH, přičemž je podstatné si uvědomit, že „platným kursem“ je podle volby dotyčného plátce (identifikované osoby) aktuální kurs ČNB nebo pevný kurs ČNB k prvnímu dni pevného období, ve kterém je den přepočtu pro účely DPH; nikdy tedy nemůže jít o jednotný kurs ad výše. Hlavní rozdíl oproti přepočtu na poli daně z příjmu v praxi bývá právě v okamžiku dne ocenění, kterým pro účely DPH vždy není den platby.

Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2019.