Kdy se pořizovaná investice stává dlouhodobým majetkem

Vydáno: 37 minut čtení

Z ekonomického hlediska prožíváme v České republice „zlatá léta“. Příznivý je přitom nejen nebývale rostoucí spotřebitelský apetit, ale hlavně povzbudivý investiční rozvoj většiny firem. Ať už jde o nově budované prostory, modernější výrobní linky, plnou automatizaci a robotizaci umožňující bez potíží s „lidským faktorem“ bezvadnou nonstop produkci, nebo o bezpočet „pouhých“ dílčích technických vylepšení, je těmto velkým až obrovským investicím společné jedno. Účetně se jedná o dlouhodobý hmotný majetek, kterým se ale s ohledem na rozsáhlost a komplexnost technologií nestane hned, ale až po určitém čase. Přičemž přesné vymezení dne „D“, kdy se z investičních nákladů stane stálé aktivum, má zásadní dopad nejen na účetnictví, ale i do daní z příjmů. Je totiž možno, resp. nutno, začít rozpouštět hodnotu investice do provozních nákladů formou odpisů.

Kdy se pořizovaná investice stává dlouhodobým majetkem
Ing.
Martin
Děrgel
 
Dlouhodobý majetek má dlouhodobý účetní vliv
Účtující podnikatel zakoupí dva stejné automobily – každý za 300 000 Kč – přičemž první hodlá ihned prodat se ziskem někam do zahraničí, zatímco druhý si ponechá pro vlastní potřeby jako firemní vozidlo. Účetně a návazně i daňově ovšem do nákladů může okamžitě uplatnit jen první automobil mající charakter zásoby zboží. Naproti tomu firemní vůz bude do nákladů rozpouštět postupně nepřímo formou odpisů po dobu předpokládané použitelnosti, například během pěti let. Proč takto zásadně odlišný přístup? Souvisí to se základní účetní zásadou – akruálním principem – podle níž je nutno respektovat časovou a věcnou souvislost nákladů a výnosů. Zatímco první auto – zboží – generovalo výnos jednorázově při jeho následném prodeji, čímž jeho angažmá v hospodaření, a tím pádem i v účetnictví, dotyčné firmy jednou provždy končí. Naproti tomu druhý firemní automobil bude dotyčné účetní jednotce provozně prospívat k dosažení jejích výnosů delší čas, obecně po dobu jeho ekonomické použitelnosti. Dlouhodobému využívání firemního vozidla proto logicky odpovídá jeho dlouhodobému ovlivňování účetních nákladů souvisejících s výnosy, resp. výstupy dané účetní jednotky. Je to obdobné jako u nájemného za nájem výrobních prostor firmy. I kdyby bylo nájemné uhrazeno předem za období pěti let v úhrnné výši 300 000 Kč, tak by se rovněž účetně spravedlivě a logicky u nájemce promítlo do nákladů postupně po celou dobu nájmu. Po tuto dobu totiž tento náklad souvisí s výnosy nájemce. A stejně je tomu z pohledu pronajímatele zmíněných výrobních prostor, u něhož předem přijatých 300 000 Kč nájemného bude účetním výnosem také postupně po celou pětiletou dobu nájmu, kdy mu průběžně vznikají s nájmem související náklady na opravy, údržbu apod.
Pokud by ovšem byla nastíněná účetní pečlivost vyžadována důsledně a bez výjimek – i v případě relativně malých investic – tak by příliš zatěžovala účetní jednotky, přičemž přínos pro uživatele jejich účetních výkazů by byl nevýznamný. Například nová pracovní židle pro firemní účetní, skříň pro uskladnění účetních šanonů, mikrovlnná trouba v kuchyňce zaměstnanců, umělá květinová dekorace vstupních prostor, ruční nářadí pro údržbáře, podlahový vysavač na úklid apod. Tyto početné a nezbytné hmotné drobnosti zpravidla jednotlivě nepředstavují významnou výdajovou položku, jen výjimečně totiž překročí cca 10 000 Kč, což je pod rozlišovací schopností firemních manažerů i většiny vlastníků účetních jednotek, natožpak externích uživatelů jejich účetních výstupů z řad bank, obchodních partnerů, správce daně atd. Proto i když je hospodářský užitek z těchto „drobností“ rovněž obvykle dlouhodobý – podobně jako u zmíněného firemního automobilu – tak se s ohledem na jejich hodnotovou „nevýznamnost“ (bráno jednotlivě, nikoli v úhrnu) vykazují účetně jednodušeji jako zásoby spotřebního materiálu nebo náhradní díly. Nicméně účetní jednotka má zde možnost volby stanovit si individuálně vnímaný práh hodnotové „významnosti“ relativně nízko, a to případně pouze pro určité kategorie tohoto drobného dlouhodobého hmotného majetku – například u nábytku, elektrického ručního nářadí apod.
Ačkoli se účetní problematika pořizování dlouhodobého majetku obecně týká majetku nehmotného i hmotného, tak v praxi pochopitelně největší trápení provází především velké a komplexní hmotné investice, jako jsou stavby nebo výrobní linky. Nicméně, jak si ukážeme, i zdánlivě banální a běžná koupě automobilu může být z hlediska „uvedení do užívání“ velmi diskutabilní, a to zejména kvůli mnoha právním regulacím, podmiňujícím řádný provoz na pozemních komunikacích, k němuž například nestačí zvláštní registrační značka sloužící pouze k jednorázové přepravě od výrobce (prodejce) k zákazníkovi. Pokud ovšem předmětné vozidlo bude podnikatel využívat jen uvnitř svého uzavřeného areálu mimo veřejné komunikace, zůstává i pak podmínkou jeho uvedení do užívání řádná registrační značka? A jak je tomu s budovami sloužícími ke zcela odlišným účelům, kterých je ve firemní praxi celá řada?
Například mějme stavebně dokončenou třípatrovou (čtyřpodlažní) komerční stavbu. V přízemí je opravárenská dílna, jejíž zprovoznění vyžaduje speciální povolení od hasičů, v prvním patře bude kantýna pro zaměstnance, kterou nelze otevřít bez „papíru“ od hygieniků, a zbylá dvě patra tvoří kancelářské prostory nevyžadující zvláštní úřední povolení. Musí daná účetní jednotka s uvedením celé stavby „do užívání“ – kdy se účetně investiční výdaje kvalitativně rázem přemění na dlouhodobý hmotný majetek (dále jen „DHM“) – nutně vyčkat až na to úplně poslední povolení od hasičů nebo hygieny? Anebo může firma již na podkladě kolaudačního rozhodnutí stavebního úřadu „uvést do užívání“ napřed horní patra kanceláří a ta nižší podlaží smíšené stavby až dodatečně?
Jak jsme předeslali, tento příspěvek se zaměřuje především na nejproblematičtější typy velkých investic – stavby a rozsáhlejší výrobní zařízení. Zatímco prvně zmíněné (stavby) spadnou do účetní kategorie dlouhodobý hmotný majetek vždy – bez ohledu na výši ocenění a dobu použitelnosti – tak
hmotné movité věci jen při splnění dvou podmínek
stanovených v § 7 vyhlášky č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro úče