Výzkum a vývoj v daních a účetnictví

Vydáno: 40 minut čtení

Otevřená internetová encyklopedie Wikipedie definuje výzkum jako aktivní, vytrvalý a systematický proces bádání s cílem objevit, interpretovat nebo přepracovat fakta. A za vývoj označuje soustavný proces, během kterého dochází ke změně aktuálního stavu do stavu nového. Tato velmi obecná, nejasná a nejednoznačná vymezení dávají tušit, že vlastně přesně nevíme, o co přesně jde, kdy výzkum a vývoj začíná a končí, ani jaký je mezi oběma věcně blízkými pojmy praktický rozdíl. Nás ale nebude ani tak zajímat „Co“, to raději přenecháme technikům, vědcům a výzkumníkům, ale „Jak“ s výzkumem a vývojem naložit z hlediska účetního a na poli daní z příjmů.

Výzkum a vývoj v daních a účetnictví
Ing.
Martin
Děrgel
Konkrétně se zaměříme na tři nejvýznamnější účetně daňové oblasti výzkumu a vývoje, přičemž pragmaticky uvažující firmy bude zajisté nejvíce zajímat poslední pasáž, jak ušetřit na dani:
1.
Jak účtovat o výzkumu a vývoji
2.
Daňové uplatnění výdajů na výzkum a vývoj
3.
Speciální odpočet od základu daně na podporu výzkumu a vývoje
 
Jak účtovat o výzkumu a vývoji
Více či méně usilovný výzkum a vývoj v nějaké podobě probíhá prakticky v každé firmě produkující vlastní výrobky v širokém pojetí. Ať už jde o tužky, rohlíky, jízdní kola, ocelové plechy nebo účetní program, vždy jde samozřejmě mnohé vylepšit – snížit lámavost tuhy, prodloužit čerstvost, zpříjemnit jízdu, omezit korozi, zpřehlednit sestavy účetních dat a podobně. Pokud by měla platit nějaká speciální účetní pravidla a postupy pro takto bezbřehé vymezení výzkumu a vývoje, které je
de facto
trvalou součástí běžné provozní činnosti řady účetních jednotek, bylo by to velmi administrativně náročné až nemožné, ale hlavně zhola nesmyslné. V naprosté většině reálných případů totiž nejde o nic převratného nebo výjimečného, nýbrž o nekonečný sled větších či menších inovací. Tyto sice ve výsledku přispívají ke kvalitě výstupů a zefektivňují výrobní a další firemní procesy, ale zpravidla je není možné jednoznačně vymezit vůči jiné provozní činnosti, natožpak jednoznačně kvantifikovat.
Naproti tomu tu a tam se firmám podaří vybádat něco opravdu přelomového a technicky nebo jinak významného, na základě čehož mohou rozjet produkci podstatně vylepšené řady výrobků, nebo tyto výsledky za úplatu poskytnout jiným firmám. Například pokud se podaří konečně vybádat malý, účinný, lehký a bezpečný palivový článek, díky kterému rázem poskočí prosazování elektromobilů, půjde pak rovněž o účetně významné aktivum, které by mělo mít oprávněně své vlastní zastoupení ve stálých aktivech rozvahy dotyčné šťastné firmy.
A obdobné dilema návazně řeší účetnictví, konkrétně zda a za jakých podmínek výzkum a vývoj přestává být běžným provozním nákladem účetního období jejich vynaložení a stává se dlouhodobým nehmotným aktivem, které „má tu čest“ figurovat nepřehlédnutelně v rozvaze účetní jednotky. Jak jsme ale předeslali, praktickým
problémem je nejednoznačnost rozlišení konkrétních dílčích výsledků výzkumu a vývoje na provozní
versus
investiční.
Jasné pozice platí jen pro oba extrémy: a) na straně jedné je šedá záplava relativně drobných inovací, které coby běžná součást produkčního procesu zůstávají utopeny v provozních nákladech, a účetně se nijak neidentifikují a nezviditelňují, b) na straně druhé „září“ významné objevy, představující zásadní konkurenční výhodu a předzvěst obchodního úspěchu (například zmíněný praktický palivový článek), které právem patří mezi dlouhodobá (stálá) nehmotná aktiva, a budou tedy v účetnictví jasně zviditelněny. Bohužel v praxi si stojí řada dílčích výsledků výzkumu a vývoje tak někde uprostřed, anebo si účetní jednotky usnadňují práci a raději přehlížejí vznik nehmotného aktiva.
Nahlédneme-li do českých účetních předpisů, natrefíme na výzkum a vývoj především v § 6 „Dlouhodobý nehmotný majetek“ vyhlášky č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „“):
„Položka ‚B.I.
Dlouhodobý nehmotný majetek
‘(poznámka autora: dále jen „DNM“) obsahuje zejména:
nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, …
s dobou použitelnosti delší než jeden rok
[poznámka autora: vazba na dlouhodobost v souladu s § 19 odst. 8 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „“)]
a
Dobou použitelnosti se rozumí doba, po kterou je majetek využitelný pro současnou nebo uchovatelný pro další činnost nebo může sloužit jako podklad nebo součást zdokonalovaných nebo jiných postupů a řešení včetně doby ověřování nehmotných výsledků.
od výše ocenění určené účetní jednotkou
(poznámka autora: dřívější – před rokem 2003 – jednotný hodnotový limit 60 000 Kč platí dnes již pouze pro daňové účely, jak bude dále upřesněno) …, a
při splnění podmínek dále stanovených, tj. že nehmotné výsledky výzkumu a vývoje jsou:
buď vytvořeny vlastní činností k obchodování s nimi a
nebo nabyty od jiných osob;
při splnění povinností stanovených zákonem, zejména respektováním principu významnosti a věrného a poctivého zobrazení majetku.“
Příklad 1
Trojí účetní zachycení výsledků výzkumu a vývoje
Účetní jednotka se zabývá výrobou skleněných obalů (zavařeninové sklenice, všemožné dózy, atypické nádoby podle přání zákazníků apod.) a mimo jiné se také snaží o vylepšení svých výrobků. V roce 2017, konkrétně za účelem tohoto výzkumu a vývoje, vynaložila účetní jednotka následující tři typy výdajů a řešila, ja