Přinášíme Vám dokončení příspěvku z časopisu Účetnictví v praxi č. 2/2016 ze strany 8. V minulé části jsme si podrobně rozebrali uzávěrkové operace a dnes se zaměříme na daňovou analýzu a ukážeme si konkrétní příklad na sestavení rozvahy a výkazu zisku a ztráty.
Sestavujeme účetní závěrku za rok 2015
prof. Ing.
Jiří
Strouhal,
Ph. D.
Katedra strategie Fakulty podnikohospodářské VŠE v Praze president Asociace profesních účetních České republiky, z.s.
DAŇOVÁ ANALÝZA
Poté, co byly veškeré transakce řádně a svědomitě zachyceny, je čas na tzv. daňovou analýzu, neboli identifikaci splatné a odložené daně z příjmů. V rámci této je třeba provést:
-
výpočet výsledku hospodaření před zdaněním,
-
výpočet daňových odpisů,
-
identifikaci daňově neúčinných nákladů a výnosů,
-
výpočet odčitatelných položek,
-
výpočet a zaúčtování splatné daně z příjmů,
-
výpočet a zaúčtování odložené daně z příjmů,
-
sestavení Přiznání k dani z příjmů právnických osob.
V rámci této pasáže se detailněji zaměříme na výpočet daňových odpisů, splatné a odložené daně.
Daňové odpisy
Daňové odpisy může aplikovat jen a pouze vlastník hmotného či nehmotného majetku v právním smyslu slova. Tyto jsou definovány v § 26-32a ZDP. Zákon hovoří o dvou metodách odpisování majetku:
(i)
lineární odpisy,
(ii)
zrychlené odpisy.
Výši ročních odpisových sazeb pro rovnoměrné odpisování, resp. koeficientů pro zrychlené odpisování, uvádí ZDP. Hmotný majetek je rozčleněn do šesti odpisových skupin na základě SKP, přičemž zatřídění uvádí Příloha 1 ZDP. Na rozdíl od účetního odpisování lze daňové odpisování přerušit.
PŘÍKLAD
Daňové odpisy
Firma pořídila v roce 2015 stroj za 120 000 Kč, který je v souladu se ZDP zařazen do druhé odpisové skupiny. Naznačte jeho odpisový plán.
daňové lineární odpisy
roční odpisová sazba (%) odpis = pořizovací cena x ------------------------- 100 odpis 2015 = 120 000 x 0,11 = 13 200 Kč odpis (2016-2019) = 120 000 x 0,2225 = 26 700 Kč I------------------I-------------------I-------------------I I Rok I Odpis I Zůstatkov cena I I------------------I-------------------I-------------------I I 2015 I 13 200 I 106 800 I I------------------I-------------------I-------------------I I 2016 I 26 700 I 80 100 I I------------------I-------------------I-------------------I I 2017 I 26 700 I 53 400 I I------------------I-------------------I-------------------I I 2018 I 26 700 I 26 700 I I------------------I-------------------I-------------------I I 2019 I 26 700 I 0 I I------------------I-------------------I-------------------I I Celkem I 120 000 I - I I------------------I-------------------I-------------------Idaňové zrychlené odpisypořizovací cena odpis = ------------------ koeficient 120 000 odpis 2015 = ---------- = 24 000 Kč 5 2 x zůstatková cena odpis v dalších letech = ---------------------------------------------------------------- koeficient - počet let, po něž byl majetek již odpisován 2 x 96 000 odpis 2016 = ------------- = 38 400 Kč 6 - 1 2 x 57 600 odpis 2017 = ------------- = 28 800 Kč 6 - 2 2 x 28 800 odpis 2018 = ------------- = 19 200 Kč 6 - 3 2 x 9 600 odpis 2019 = ------------- = 9 600 Kč 6 - 4 I------------------I-------------------I-------------------I I Rok I Odpis I Zůstatková cena I I------------------I-------------------I-------------------I I 2015 I 24 000 I 96 000 I I------------------I-------------------I-------------------I I 2016 I 38 400 I 57 600 I I------------------I-------------------I-------------------I I 2017 I 28 800 I 28 800 I I------------------I-------------------I-------------------I I 2018 I 19 200 I 9 600 I I------------------I-------------------I-------------------I I 2019 I 9 600 I 0 I I------------------I-------------------I-------------------I I Celkem I 120 000 I - I I------------------I-------------------I-------------------I
Splatná daň
Poté, co účetní jednotka identifikovala veškeré účetní výnosy a účetní náklady, nastává prostor pro daňovou analýzu a samotný výpočet splatné daně z příjmů, kterou v roce 2015 samostatně počítáme za běžnou a za mimořádnou činnost. Platí tak, že pokud účetní jednotka dosáhla kladné výše daně z příjmů v běžné činnosti a záporné výše daně z příjmů v mimořádné činnosti, potom lze tyto kompenzovat. Pokud však účetní jednotka realizovala v běžné činnosti ztrátu, potom je výše splatné daně rovna nule.
Pro potřeby výpočtu daňové povinnosti upravujeme účetní výsledek hospodaření před zdaněním o daňově neúčinné položky; dále pak můžeme využít dalších odpočtů. Základ daně je třeba zaokrouhlit na celé tisícikoruny směrem dolů.
Účetní jednotka je povinna podat přiznání k dani z příjmů do třech měsíců po konci účetního období; pokud však přiznání zpracovává pro účetní jednotku daňový poradce, potom je tato lhůta prodloužena na šest měsíců.
Detailní strukturu výpočtu naznačuje následující schéma:
I---I------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------I I I Výnosy I I---I------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------I I - I Náklady I I---I------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------I I I Účetní výsledek hospodaření před zdaněním I I---I------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------I I + I Daňově neúčinné náklady (viz § 25 ZDP), zejména pak: I I I - cestovné nad limit stanovený v zákonu č. 262/2006 Sb., zákoník práce, ve znění pozdějších předpisů [poznámka - I I I bude-li limit uplatněn v souladu s § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP na straně zaměstnance, potom se jedná pro I I I zaměstnavatele o plně daňově účinnou položku], I I I - náklady na reprezentaci, I I I - ostatní sociální náklady (např. platby nadstandardní zdravotní péče poskytnuté zaměstnancům), I I I - dary, I I I - ostatní pokuty a penále (mimo smluvních), I I I - manka a provozní škody (přesahující výši náhrady), I I I - tvorba a čerpání jiných než zákonných rezerv, I I I - tvorba a čerpání jiných než zákonných opravných položek, I I I - kladný rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy aj. I I---I------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------I I - I Daňově neúčinné výnosy, jako např. vyúčtované, ale nevyinkasované smluvní pokuty a úroky z prodlení aj. I I---I------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------I I = I Základ pro výpočet daně I I I---I------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------I I - I Odpočet ztráty minulých let I I---I------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------I I = I Základ pro výpočet daně II I I---I------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------I I I Odpočet darů: I I I - minimální výše jednoho daru = 2 000 Kč, I I I - maximální výše souhrnu všech darů = 10% základu pro výpočet daně II I I---I------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------I I - I další odpočty v souladu s § 35 ZDP I I---I------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------I I = I Základ daně I I---I------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------I I I Zaokrouhlený základ daně (na 1 000 směrem dolů) I I---I------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------I I x I Sazba daně (19% ) I I---I------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------I I = I Daň z příjmů právnických osob I I---I------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------I I - I Slevy na dani I I---I------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------I I = I Daňová povinnost I I---I------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------I
Nyní pojďme ukázat danou problematiku na názorném příkladu.
PŘÍKLAD
Splatná daň
Struktura výsledku hospodaření před zdaněním byla u sledované obchodní
korporace
následující:-
provozní výnosy = 22 mil. Kč,
-
provozní náklady = 20 mil. Kč,
-
finanční výnosy = 1 mil. Kč,
-
finanční náklady = 3 mil. Kč.
Daňově neúčinné náklady činí 800 000 Kč (z toho poskytnuté dary činily 50 000 Kč). Obchodní
korporace
může snížit základ daně o ztrátu minulých let ve výši 400 000 Kč. Stanovte disponibilní výsledek hospodaření této obchodní korporace
.I-------------------------------------------I--------------I I Výsledek hospodaření před zdaněním I 0 I I-------------------------------------------I--------------I I Nedaňové náklady I 800 000 I I-------------------------------------------I--------------I I Základ daně I I 800 000 I I-------------------------------------------I--------------I I Ztráta minulých let I -400 000 I I-------------------------------------------I--------------I I Základ daně II I 400 000 I I-------------------------------------------I--------------I I Dary (10% ZD II) I -40 000 I I-------------------------------------------I--------------I I Základ daně I 360 000 I I-------------------------------------------I--------------I I Daň 19% I 68 400 I I-------------------------------------------I--------------I I Výsledek hospodaření po zdanění I -68 400 I I-------------------------------------------I--------------I
Odložená daň
Vzhledem k odlišnému pojetí nákladů v účetnictví a v ZDP účtují účetní jednotky, které sestavují účetní závěrku v plném rozsahu, povinně o odložené dani. Odloženou daň sice není třeba platit žádné instituci státní správy, ale vzhledem ke způsobu jejího účtování tato ovlivňuje disponibilní výsledek hospodaření. Odloženou daň počítáme nejčastěji z rozdílů mezi účetní a daňovou zůstatkovou cenou odpisovaného dlouhodobého majetku, z nedaňových rezerv a z nedaňových opravných položek. Dále je možno tuto počítat z kapitálového přecenění (např. cenných papírů a derivátů) a dále v případě, kdy účetní jednotka hodlá realizovanou ztrátu uplatnit v následujícím období jako odpočet od základu daně.
Odložené daňové závazky vznikají z:
-
vyšší účetní zůstatkové ceny oproti daňové zůstatkové ceně dlouhodobého majetku,
-
nedaňových výnosů,
-
fondů z přecenění.
O odložených daňových závazcích musí účetní jednotka účtovat vždy.
Odložené daňové pohledávky vznikají z:
-
vyšší daňové zůstatkové ceny oproti účetní zůstatkové ceně dlouhodobého majetku,
-
nedaňových opravných položek,
-
nedaňových rezerv,
-
ztráty, kterou uplatní účetní jednotka jako nestandardní rozpočet.
Vzhledem k aplikaci zásady opatrnosti odloženou daňovou pohledávku účtuje účetní jednotka pouze tehdy, pokud předpokládá její uplatnění v roce následujícím. Výjimkou je odložená daňová pohledávka vzniklá z rozdílu zůstatkových cen dlouhodobého majetku, kterou účtujeme vždy vzhledem k zásadě konsistence. Vypočtený rozdíl mezi účetním a daňovým pojetím je třeba vynásobit sazbou daně z příjmů, která bude platit v období, kdy bude tento rozdíl uplatněn. Následující příklad uvádí, jak postupovat při identifikaci odložené daně u rozdílných účetních a daňových odpisů.
PŘÍKLAD
Odložená daň
Účetní jednotka pořídila 30.3.2015 stroj pořízený za 120 000 Kč. Kolik bude činit výše odložené daně v jednotlivých letech za předpokladu stabilní sazby daně z příjmů na úrovni 19%, pokud podle odpisového plánu víte následující:
I--------------I--------I--------I--------I--------I-------I I Rok I 2015 I 2016 I 2017 I 2018 I 2019 I I--------------I--------I--------I--------I--------I-------I I Účetní odpis I 22 500 I 30 000 I 30 000 I 30 000 I 7 500 I I--------------I--------I--------I--------I--------I-------I I Daňový odpis I 24 000 I 38 400 I 28 800 I 19 200 I 9 600 I I--------------I--------I--------I--------I--------I-------I I------I--------I--------I--------I-------I----------------I I Rok I ÚZC I DZC I Rozdíl I Sazba I Zůstatek OD v I I I I I I I rozvaze (DAL) I I------I--------I--------I--------I-------I----------------I I 2015 I 97 500 I 96 000 I 1 500 I 19% I ODZ 285 I I------I--------I--------I--------I-------I----------------I I 2016 I 67 500 I 57 600 I 9 900 I 19% I ODZ 1 881 I I------I--------I--------I--------I-------I----------------I I 2017 I 37 500 I 28 800 I 8 700 I 19% I ODZ 1 653 I I------I--------I--------I--------I-------I----------------I I 2018 I 7 500 I 9 600 I -2 100 I 19% I ODP 399 I I------I--------I--------I--------I-------I----------------I I 2019 I 0 I 0 I 0 I 19% I 0 I I------I--------I--------I--------I-------I----------------I I---------------------I I Odložená daň I I----------I----------I I I 1/ 285 I I----------I----------I I I 2/ 1 596 I I----------I----------I I 3/ 228 I I I----------I----------I I 4/ 2 052 I I I----------I----------I I I 5/ 399 I I----------I----------I
UZAVŘENÍ ÚČETNICTVÍ
Veškeré transakce jsme tímto řádně zachytili do běžného účetního období. V souladu s odst. 3 ČÚS 002 účetní jednotka při uzavírání účetních knih postupuje následovně:
-
zjištění obratů stran MD a D jednotlivých syntetických a analytických účtů,
-
zjištění
základu daně z příjmů, zaúčtování daňové povinnosti splatné a odložené a eventuální účtování o rezervě na daň z příjmů,
-
převod konečných stavů nákladových účtů na vrub příslušného účtu v účtové skupině
71 - Účet zisků a ztrát,
-
převod konečných stavů výnosových účtů ve prospěch příslušného účtu v účtové skupině
71 - Účet zisků a ztrát,
-
převod konečných stavů účtů aktiv na vrub příslušného účtu v účtové skupině
70 - Účty rozvažné
,-
převod konečných stavů účtů pasiv ve prospěch příslušného účtu v účtové skupině
70 - Účty rozvažné
,-
převod výsledku hospodaření zjištěného jako rozdíl úhrnu výnosů a úhrnu nákladů účtu účtové skupiny
71 - Účet zisků a ztrát
ve prospěch příslušného účtu v účtové skupině 70 - Účty rozvažné
.SESTAVENÍ ÚČETNÍ ZÁVĚRKY
Logickým vyústěním je vlastní sestavení výkazů, tedy:
-
rozvahy,
-
výkazu zisku a ztráty,
-
přílohy k účetním výkazům,
-
případně přehledu o peněžních tocích či přehledu o změnách vlastního kapitálu.
Subjekty, které vyhotovují účetní závěrku v plném rozsahu, dále vypracují i výroční zprávu. Veškeré položky uváděné v účetních výkazech jsou obvykle vykazovány v celých tisících korun. Výjimkou jsou subjekty, jejichž netto hodnota aktiv přesahuje 10 miliard korun - tyto mohou vykazovat jednotlivé položky v celých milionech korun.
V souladu s § 18 odst. 2 ZU musí účetní závěrka obsahovat:
-
název obchodní firmy nebo jiný název účetní jednotky; sídlo nebo bydliště a místo podnikání, liší-li se od bydliště,
-
identifikační číslo, pokud jej má účetní jednotka přiděleno,
-
právní formu účetní jednotky,
-
předmět podnikání nebo jiné činnosti, případně účel, pro který byla zřízena,
-
rozvahový den nebo jiný okamžik, k němuž se účetní závěrka sestavuje,
-
okamžik sestavení účetní závěrky.
V neposlední řadě k ní musí být připojen podpisový záznam statutárního orgánu účetní jednotky nebo podpisový záznam účetní jednotky.
V případě, kdy účetní jednotka podléhá statutárnímu auditu, nebo se jedná o akciovou společnost, potom sestavuje účetní závěrku v plném rozsahu. Pokud tomu tak není, potom může sestavit účetní závěrku ve zjednodušeném rozsahu. V tomto případě rozvaha a výkaz zisku a ztráty neobsahují položky označené arabskými číslicemi. Účetní závěrka obsahuje vždy i údaje za srovnávací období (minulé účetní období).
Rozvahou
rozumíme výkaz o finanční situaci účetní jednotky. Obsahově jsou jednotlivé položky tohoto výkazu definovány v § 5-19 VPU. Formát výkazu uvádí Příloha 1 VPU.Výkaz je sestaven horizontálně, přičemž v části aktiv výkaz uvádí jejich brutto hodnoty, korekce (tedy oprávky a opravné položky) a netto hodnoty.
PŘÍKLAD
Sestavení rozvahy
Máte k dispozici následující údaje z Konečného účtu rozvažného (v tis. Kč) konkrétní účetní jednotky.
Sestavte rozvahu.
I-----------------------------------------------------------------------------------------I I 702-Konečný účet rozvažný (v tis. Kč) I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I 013-Software I 490 I 411-ZákladníkapitálI 25 000 I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I 073-0právky k softwaru I -490 I 413-Ostatní kapitálové fondy I 150 I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I 021-Budovy I 9 860 I 414-Fond z přecenění I 400 I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I 081-0právky k budovám I -6 530 I 421-Fondy ze zisku I 2 000 I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I 022-Samostatné hmotné movité věci I 19 540 I 428-Nerozdělený zisk I 14 800 I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I 082-0právky k SHMV I -3 850 I Výsledek hospodaření I -4 000 I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I 092-0pravná položka k SHMV I -270 I 451-Zákonné rezervy I 1 380 I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I 031-Pozemky I 12 500 I 473-Vydané dluhopisy I 1 200 I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I 042-Pořízení DHM I 3 800 I 481-Odložený daňový závazek I 1 890 I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I 062-Podíly - podstatný vliv I 5 400 I 321-Dodavatelé I 16 300 I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I 065-Dluhové cenné papíry I 2 100 I 322-Směnky k úhradě I 150 I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I 112-Materiál I 180 I 324-Přijaté zálohy I 320 I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I 191-Opravná položka k materiálu I -30 I 331-Zaměstnanci I 520 I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I 123-Výrobky I 5 440 I 336-Zúčtování s institucemi SZ/ZP I 250 I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I 132-Zboží I 350 I 341-Daň z příjmů I 420 I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I 139-Zboží na cestě I 50 I 342-Ostatní přímé daně I 95 I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I 311-Odběratelé I 11 910 I 343-DPH I 980 I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I 391-Opravná položka k pohledávkám I -2 760 I 346-PřijatédotaceI 2 120 I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I 314-Poskytnuté provozní zálohy I 240 I 389-Dohadné účty pasivní I 625 I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I 373-Termínované operace I 360 I 461-Dlouhodobé bankovní úvěry I 7 400 I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I 211-Pokladna I 240 I 231-Krátkodobé bankovní úvěry I 2 600 I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I 221-Běžný účet I 15 670 I 384-Výnosy příštích období I 1 400 I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I 251-Akcie k obchodování I 280 I I I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I 381-Náklady příštích období I 1 520 I I I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I Celkem I 76 000 I Celkem I 76 000 I I-----------------------------------I--------I-----------------------------------I--------I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I I I Brutto I Korekce I Netto I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I I AKTIVA CELKEM I 89 930 I 13 930 I 76 000 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I B. I Dlouhodobý majetek I 53 690 I 11 140 I 42 550 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I B.I. I Dlouhodobý nehmotný majetek I 490 I 490 I 0 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I B.I.3 I Software I 490 I 490 I 0 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I B.II. I Dlouhodobý hmotný majetek I 45 700 I 10 650 I 35 050 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I B.II.1 I Pozemky I 12 500 I 0 I 12 500 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I B.II.2 I Stavby I 9 860 I 6 530 I 3 330 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I B.II.3 I Samostatné hmotné movité věci a soubory hmotných movitých věcí I 19 540 I 4 120 I 15 420 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I B.II.7 I Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek I 3 800 I 0 I 3 800 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I B.III. I Dlouhodobý finanční majetek I 7 500 I 0 I 7 500 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I B.III.2 I Podíly v účetních jednotkách pod podstatným vlivem I 5 400 I 0 I 5 400 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I B.III.3 I Ostatní dlouhodobé cenné papíry a podíly I 2 100 I 0 I 2 100 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I C. I Oběžná aktiva I 34 720 I 2 790 I 31 930 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I C.I. I Zásoby I 6 020 I 30 I 5 990 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I C.I.1 I Materiál I 180 I 30 I 150 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I C.I.3 I Výrobky I 5 440 I 0 I 5 440 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I C.I.5 I Zboží I 400 I 0 I 400 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I C.III. I Krátkodobé pohledávky I 12 510 I 2 760 I 9 750 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I C.III.1 I Pohledávky z obchodních vztahů I 11 910 I 2 760 I 9 150 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I C.III.7 I Krátkodobé poskytnuté zálohy I 240 I 0 I 240 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I C.III.9 I Jiné pohledávky I 360 I 0 I 360 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I C.IV. I Krátkodobý finanční majetek I 16 190 I 0 I 16 190 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I C.IV.1 I Peníze I 240 I 0 I 240 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I C.IV.2 I Účty v bankách I 15 670 I 0 I 15 670 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I C.IV.3 I Krátkodobé cenné papíry a podíly I 280 I 0 I 280 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I D.I. I Časové rozlišení I 1 520 I 0 I 1 520 I I----------I----------------------------------------------------------------I--------I---------I--------I I D.I.1 I Náklady příštích období I 1 520 I 0 I 1 520 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I I PASIVA CELKEM I 76 000 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I A. I VlastníkapitálI 38 350 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I A.I. I ZákladníkapitálI 25 000 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I A.I.1 I ZákladníkapitálI 25 000 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I A.II. I Kapitálové fondy I 550 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I A.II.2 I Ostatní kapitálové fondy I 150 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I A.II.3 I Oceňovací rozdíly z přecenění majetku a závazků I 400 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I A.III. I Fondy ze zisku I 2 000 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I A.III.1 I Rezervní fond I 2 000 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I A.IV. I Výsledek hospodaření minulých let I 14 800 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I A.IV.1 I Nerozdělený zisk minulých let I 14 800 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I A.V.1 I Výsledek hospodaření běžného účetního období (+/-) I -4 000 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I B. I Cizí zdroje I 36250 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I B.I. I Rezervy I 1 380 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I B.I.1 I Rezervy podle zvláštních právních předpisů I 1 380 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I B.II. I Dlouhodobé závazky I 3 090 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I B.II.6 I Vydané dluhopisy I 1 200 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I B.II.10 I Odložený daňový závazek I 1 890 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I B.III. I Krátkodobé závazky I 21 780 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I B.III.1 I Závazky z obchodních vztahů I 16 450 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I B.III.5 I Závazky k zaměstnancům I 520 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I B.III.6 I Závazky ze sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění I 250 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I B.III.7 I Stát - daňové závazky adotaceI 3 615 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I B.III.8 I Krátkodobé přijaté zálohy I 320 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I B.III.10 I Dohadné účty pasivní I 625 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I B.IV. I Bankovní úvěry a výpomoci I 10 000 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I B.IV.1 I Bankovní úvěry dlouhodobé I 7 400 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I B.IV.2 I Krátkodobé bankovní úvěry I 2 600 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I C.I. I Časové rozlišení I 1 400 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I I C.I.2 I Výnosy příštích období I 1 400 I I----------I-----------------------------------------------------------------------------------I--------I
Důležité informace stran finanční výkonnosti účetní jednotky poskytuje
výkaz zisku a ztráty
. Obsahově jsou jednotlivé položky tohoto výkazu definovány v § 20-38 VPU. V praxi nejčastější formát při druhovém členění provozních nákladů uvádí Příloha 2 VPU, formát pro účelové členění uvádí Příloha 3 VPU. Výkaz je sestaven vertikálně, a tak na první pohled nevidíme celkové náklady či celkové výnosy. Výkaz nás naopak detailně informuje o struktuře výsledku hospodaření v provozní a finanční části. Naposledy se letos setkáme s výpočtem výsledku hospodaření z mimořádné činnosti, která je od 1.1.2016 novelizovanou účetní legislativou zrušena.PŘÍKLAD
Sestavení výkazu zisku a ztráty
Máte k dispozici následující údaje z Účtu zisků a ztrát (v tis. Kč) konkrétní účetní jednotky. Sestavte výkaz zisku a ztráty.
I---------------------------------------------------------------------------------------------I--------I I 710-Účet zisků a ztrát (v tis. Kč) I I I-----------------------------------------I-----------I---------------------------------------I--------I I 501-Spotřeba materiálu I 9 960 I 601-Tržby za výrobky I 26 200 I I-----------------------------------------I-----------I---------------------------------------I--------I I 502-Spotřeba energie I 1 820 I 604-Tržby za zboží I 3 400 I I-----------------------------------------I-----------I---------------------------------------I--------I I 504-Prodané zboží I 3 250 I 613-Změna stavu výrobků I -760 I I-----------------------------------------I-----------I---------------------------------------I--------I I 512-Cestovné I 640 I 622-Aktivace vnitropodnikových služeb I 280 I I-----------------------------------------I-----------I---------------------------------------I--------I I 518-Ostatní služby I 2 520 I 642-Tržby za prodaný materiál I 300 I I-----------------------------------------I-----------I---------------------------------------I--------I I 521-Mzdové náklady I 4 910 I 648-Ostatní provozní výnosy I 150 I I-----------------------------------------I-----------I---------------------------------------I--------I I 524-Zákonné sociální pojištění I 1 670 I 662-Úroky I 60 I I-----------------------------------------I-----------I---------------------------------------I--------I I 527-Ostatní sociální náklady I 280 I 663-Kursové zisky I 2 890 I I-----------------------------------------I-----------I---------------------------------------I--------I I 531-Daň silniční I 320 I 665-Výnosy z DFM I 120 I I-----------------------------------------I-----------I---------------------------------------I--------I I 538- Ostatní daně a poplatky I 180 I 667-Výnosy z derivátových operací I 360 I I-----------------------------------------I-----------I---------------------------------------I--------I I 542- Prodaný materiál I 320 I I I I-----------------------------------------I-----------I---------------------------------------I--------I I 543- Dary I 220 I I I I-----------------------------------------I-----------I---------------------------------------I--------I I 544- Smluvní pokuty a penále I 20 I I I I-----------------------------------------I-----------I---------------------------------------I--------I I 545- Ostatní penále I 40 I I I I-----------------------------------------I-----------I---------------------------------------I--------I I 549- Manka a provozní škody I 180 I I I I-----------------------------------------I-----------I---------------------------------------I--------I I 551- Odpisy I 4 630 I I I I-----------------------------------------I-----------I---------------------------------------I--------I I 552- Tvorba a čerpání zák. rezerv I 560 I I I I-----------------------------------------I-----------I---------------------------------------I--------I I 559- Tvorba a čerpání ostatních OP I I 1 370 I I I I-----------------------------------------I-----------I---------------------------------------I--------I I 562- Úroky I 990 I I I I-----------------------------------------I-----------I---------------------------------------I--------I I 563- Kursové ztráty I 3 520 I I I I-----------------------------------------I-----------I---------------------------------------I--------I I 568- Ostatní finanční náklady I 830 I I I I-----------------------------------------I-----------I---------------------------------------I--------I I 592- Odložená daň z příjmů I -1 130 I I I I-----------------------------------------I-----------I---------------------------------------I--------I I Celkem I 37 000 I Celkem I 33 000 I I-----------------------------------------I-----------I---------------------------------------I--------I I Výsledek hospodaření I -4 000 I I I I-----------------------------------------I---------------------------------------------------I--------I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I I. I Tržby za prodej zboží I 3 400 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I A. I Náklady vynaložené na prodané zboží I 3 250 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I + I Obchodní marže I 150 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I II. I Výkony I 25 720 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I II.1 I Tržby za prodej vlastních výrobků a služeb I 26 200 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I II.2 I Změna stavu zásob vlastní činnosti I -760 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I II.3 I Aktivace I 280 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I B. I Výkonová spotřeba I 14 940 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I B.1 I Spotřeba materiálu a energie I 11 780 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I B.2 I Služby I 3 160 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I + I Přidaná hodnota I 10 930 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I C. I Osobní náklady I 6 860 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I C.1 I Mzdové náklady I 4 910 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I C.3 I Náklady na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění I 1 670 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I C.4 I Sociální pojištění I 280 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I D. I Daně a poplatky I 500 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I E. I Odpisy dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku I 4 630 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I III. I Tržby z prodeje dlouhodobého majetku a materiálu I 300 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I III.2 I Tržby z prodeje materiálu I 300 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I F. I Zůstatková cena prodaného dlouhodobého majetku a materiálu I 320 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I F.2 I Prodaný materiál I 320 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I G. I Změna stavu rezerv a opravných položek v provozní I I I I oblasti a komplexních nákladů příštích období I 1 830 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I IV. I Ostatní provozní výnosy I 150 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I H. I Ostatní provozní náklady I 460 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I * I Provozní výsledek hospodaření I -3 220 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I VII. I Výnosy z dlouhodobého finančního majetku I 120 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I VII. I Výnosy z podílů v ovládaných osobách a v účetních I I I 1. I jednotkách pod podstatným vlivem I 120 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I IX. I Výnosy z přecenění cenných papírů a derivátů I 360 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I X. I Výnosové úroky I 60 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I N. I Nákladové úroky I 990 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I XI. I Ostatní finanční výnosy I 2 890 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I O. I Ostatní finanční náklady I 4 350 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I * I Finanční výsledek hospodaření I -1 910 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I Q. I Daň z příjmů za běžnou činnost I -1 130 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I Q.2 I - odložená I -1 130 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I ** I Výsledek hospodaření za běžnou činnost I -4 000 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I *** I Výsledek hospodaření za účetní období (+/-) I -4 000 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I I **** I Výsledek hospodaření před zdaněním I -5 130 I I-------I------------------------------------------------------------I--------I Položka „***. Výsledek hospodaření za účetní období“ musí korespondovat s rozvahovou položkou „A.V.1 Výsledek hospodaření běžného účetního období“.
V neposlední řadě je třeba připravit přílohu v
účetní závěrce
, která by v souladu s § 39 VPU měla obsahovat:-
všeobecné informace o účetní jednotce,
-
informace o účetních zásadách, metodách oceňování a způsobech odpisování,
-
doplňující informace k rozvaze a k výkazu zisku a ztráty, a to včetně podrozvahových aktiv a podrozvahových dluhů,
-
informace o propojených osobách,
-
informace o zápůjčkách a úvěrech, a to včetně úrokových sazeb a hlavních podmínek daných smluv,
-
další
relevantní
informace.V rámci úvodní části účetní jednotka zveřejňuje datum jejího vzniku (či zahájení činnosti), dále jména členů statutárních a dozorčích orgánů účetní jednotky k rozvahovému dni. Uvedena je rovněž organizační struktura a její případné zásadní změny během uplynulého účetního období. V neposlední řadě by měl být součástí popis změn a dodatků provedených v uplynulém účetním období ve veřejném rejstříku.
V případě, kdy účetní jednotka podléhá statutárnímu auditu, musí zveřejnit informace o celkových nákladech na odměny auditorské společnosti, a to v členění na:
-
povinný audit účetní závěrky,
-
jiné ověřovací služby,
-
daňové poradenství, a
-
jiné neauditorské služby.
První z výkazů, které uvádíme a který byl do konce účetního období 2015 výkazem fakultativním, je
přehled o peněžních tocích
(rámcová struktura viz ČÚS 023).Vzhledem k výpočtu výsledku hospodaření na akruální bázi nekorespondují peněžní toky s vykázaným výsledkem hospodaření, a tak tento výkaz poskytuje informace o schopnosti účetní jednotky
generovat
peníze a peněžní ekvivalenty a o využití těchto peněžních toků účetní jednotkou. Peněžní toky sledujeme za následující tři oblasti: (i) provozní - hlavní výdělečná oblast účetní jednotky, (ii) investiční, a (iii) financování.V rámci analýzy provozní oblasti si může účetní jednotka vybrat mezi přímou a nepřímou metodou sestavení výkazu, jakkoli ČÚS 023 pracuje v doporučeném formátu s nepřímou metodou. Pro investiční oblast, tedy zaplacené nákupy a vyinkasované prodeje dlouhodobého majetku, a dále pro oblast financování účetní jednotka vždy použije přímou metodu sestavení přehledu.
Při použití nepřímé metody výsledek hospodaření před zdaněním upraví o nepeněžní operace (tzn. zejména náklady, které nejsou spojeny s výdajem peněžních prostředků, tj. odpisy, opravné položky a rezervy), a dále o změny stavu položek čistého pracovního kapitálu vyjma peněžních prostředků. Dále je třeba provozní oblast upravit o položky, které patří do investiční oblasti a financování.
Poslední z výkazů je
přehled o změnách vlastního kapitálu
, který § 44 VPU poměrně vágně definuje s tím, že je třeba, aby byly uvedeny informace o zvýšení či snížení jednotlivých složek vlastního kapitálu v průběhu běžného období, přičemž je třeba vyčíslit i vyplacené podíly na zisku a zdroje, ze kterých bylo čerpáno.Možná prezentace výkazu je následující:
I--------------------------------I----------I------------I----------I------------I------I---------------I-----------------I I I Základní I Kapitálové I Fondy ze I Kumulované I Jiný I VH ve schval. I VlastníkapitálI I IkapitálI fondy I zisku I výdělky I VHML I řízení I celkem I I--------------------------------I----------I------------I----------I------------I------I---------------I-----------------I I Stav k 1. 1. 20X1 I I I I I I I I I--------------------------------I----------I------------I----------I------------I------I---------------I-----------------I I Změna základního kapitálu I +/- I I I I I I I I--------------------------------I----------I------------I----------I------------I------I---------------I-----------------I I Příspěvek do fondů ze zisku I I I + I I I - I I I--------------------------------I----------I------------I----------I------------I------I---------------I-----------------I I Výplata podílu na zisku I I I I I I - I I I--------------------------------I----------I------------I----------I------------I------I---------------I-----------------I I Přecenění cenných papírů I I +/+/- I I I I I I I--------------------------------I----------I------------I----------I------------I------I---------------I-----------------I I Přecenění derivátů I I I I I I I I I--------------------------------I----------I------------I----------I------------I------I---------------I-----------------I I Úhrada ztráty minulých let I I I I + I I - I I I--------------------------------I----------I------------I----------I------------I------I---------------I-----------------I I Převod do nerozděleného zisku I I I I + I I - I I I--------------------------------I----------I------------I----------I------------I------I---------------I-----------------I I Chyba z minulých let I I I I I +/- I I I I--------------------------------I----------I------------I----------I------------I------I---------------I-----------------I I Výsledek hospodaření za období I I I I I I +/- I I I--------------------------------I----------I------------I----------I------------I------I---------------I-----------------I I Stav k 31. 12. 20X1 I I I I I I I I I--------------------------------I----------I------------I----------I------------I------I---------------I-----------------I