Zaměstnavatel versus zaměstnanec z pohledu daní a účetnictví v podmínkách změn roku 2012, 2. čast

Poté, co jsme si vymezili zaměstnavatele a zaměstnance z pohledu zákona č. 262/2006 Sb., zákoník práce, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZP“), zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů – dále jen „ZDP“ (v souvislosti se závislou činností) a účetních předpisů, měli bychom se věnovat ještě problematice zdravotního a sociálního pojištění.

Začněme problematikou , coby součásti pojištění sociálního. Novelou č. 470/2011 Sb., účinnou od 1. 1. 2012, byl v zákoně č. 187/2006 Sb., o nemocenském pojištění, ve znění pozdějších předpisů, rozšířen okruh osob – zaměstnanců, kteří jsou účastni nemocenského pojištění, a to o:

Z výčtu je patrné, že nemocenskému pojištění od roku 2012 podléhají všechny fyzické osoby, které mají příjmy ze závislé činnosti a funkčních požitků podle § 6 ZDP. Na druhé straně je třeba ale zdůraznit, že i nadále existují určité výjimky, kdy zaměstnanci účast na nemocenském pojištění nevznikne. Mezi ně patří např. (viz § 7 zákona o nemocenském pojištění), kdy zaměstnanci vznikne účast na nemocenském pojištění pouze v těch kalendářních měsících, kdy jejich příjem dosáhl alespoň výše rozhodného příjmu. Přitom hranice rozhodného příjmu se pro rok 2012 zvýšila z 2 000 Kč na 2 500 Kč (a nově rovněž platí, že ji vyhlašuje Ministerstvo práce a sociálních věcí sdělením ve Sbírce zákonů).

V případě pak existuje od roku 2012 speciální úprava (§ 7a zákona o nemocenském pojištění), podle které jsou zaměstnanci pracující na základě dohody o provedení práce účastni nemocenského pojištění mj. za předpokladu, že jim byl v daném měsíci zúčtován příjem v částce vyšší než 10 000 Kč (v případě více dohod u téhož zaměstnavatele se částky sčítají).

Zmíněný zákon č. 470/2011 Sb., rozšířil obdobným způsobem i (viz § 5 zákona č. 155/1995 Sb., o důchodovém pojištění, ve znění pozdějších předpisů), a jelikož je účast na důchodovém pojištění podmíněna vznikem účasti na pojištění nemocenském, je možné např. říci, že osoby pracující na základě dohody o provedení práce, jimž byl zúčtován příjem v částce nepřesahující 10 000 Kč, nebudou v daném měsíci pojištěni z této dohody ani nemocensky a ani důchodově.

V případě zdravotního pojištění příliš velká změna od roku 2012 nenastala, neboť okruh osob označovaných jako zaměstnanci, který je považován za , byl již od roku 2008 pevně navázán na příjmy podléhající dani z příjmů ze závislé činnosti. Příslušný § 5 písm. a) zákona č. 48/1997 Sb., o veřejném zdravotním pojištění, ve znění pozdějších předpisů, tak byl novelizován (zákonem č. 365/2011 Sb.) pouze s ohledem na již zmíněnou úpravu u dohod o provedení práce (i zdravotní pojištění se z ní odvede až v případě, kdy odměna přesáhne v daném měsíci částku 10 000 Kč).

Druhou změnou je pak zrušení výjimky, podle níž plátcem pojistného na zdravotní pojištění nebyla osoba označená jako zaměstnanec na nepravidelnou výpomoc (vykonávající v pracovním poměru sjednané práce jen občas a nepravidelně podle potřeb zaměstnavatele), která v kalendářním měsíci nedosáhla příjmu ve výši částky, která je podmínkou pro účast takové osoby na nemocenském pojištění.

Podíváme-li se na pojistné na sociální a zdravotní pojištění, které je povinen zaměstnavatel strhnout ze mzdy zúčtované zaměstnancům a také odvést za sebe, zjistíme, že i v roce 2012 platí zásada, podle níž je třeba takové (případně, je-li daňový subjekt povinen podat daňové přiznání v průběhu zdaňovacího období, musí být odvod proveden do termínu pro podání daňového přiznání). Sankcí za nedodržení této zásady je zvýšení daňového základu (případně snížení daňové ztráty). Postup se však liší podle toho, zda nebyla včas odvedena částka stržená zaměstnanci anebo částka, kterou je povinen hradit zaměstnavatel:

Pokud následně zaměstnavatel dlužné pojistné doplatí, úhrada se v účetnictví neprojeví výsledkově (MD 336/D 221 příp. 211). Přesto je oprávněn svůj základ daně snížit (příp. zvýšit svou ztrátu) v období, kdy k úhradě došlo. Toto plyne z ustanovení § 23 odst. 3 písm. b) bod 2 ZDP (v případě pozdějšího odvodu částky sražené zaměstnavatelem zaměstnanci z mezd) a § 24 odst. 2 písm. f) ZDP (v případě pozdějšího odvodu částky pojistného, kterou má hradit zaměstnavatel).

Na okraj ještě poznamenejme, že později odvedené pojistné za zaměstnavatele (účtované výsledkově přes účet účtové skupiny ) může být rovněž jedním z titulů pro účtování o odložené dani. Ale to už je samostatná problematika.

S nemocenským pojištěním souvisí i problematika , kterou je povinen zaměstnavatel poskytovat zaměstnanci ve výši a za podmínek uvedených v § 192 ZP do doby, než získá zaměstnanec nárok na nemocenskou. Podle legislativy platné v roce 2012 to je (stejně jako v roce 2011) v době prvních 21 kalendářních dnů trvání dočasné pracovní neschopnosti nebo karantény. Tuto problematiku zmiňujeme v souvislosti s novou úpravou účetních postupů pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 410/2009 Sb. (tyto účetní jednotky označíme zkráceně „státní organizace“). Od roku 2012 se totiž náhrada mzdy za dočasnou pracovní neschopnost zachycuje , tj. měla by se evidovat na příslušné analytice účtu .

Jen pro připomenutí – do konce roku 2011 vykazovaly státní organizace náhradu mzdy v položce A. I.14 Jiné sociální náklady, tj. účtovaly ji na účet .

Podnikatelské subjekty v tomto směru nic měnit nemusejí, neboť i číselné označení účtů směrné účtové osnovy je pro ně závazné pouze z pohledu prvních dvou cifer (v tomto případě účtová skupina ).

Posledním, co zmíníme, je otázka . Tak jako v minulých letech (resp. od roku 2008) zákony vymezují maximální vyměřovací základ, z něhož se toto pojistné platí. Maximální vyměřovací základ platí jak pro odvody pojistného za zaměstnance, tak pro odvody pojistného, které má hradit za zaměstnance zaměstnavatel (s tím rozdílem, že zatímco zaměstnavatel u odvodů za sebe zohledňuje jen to, co sám zaměstnanci ve mzdě zúčtoval, v případě maximálního vyměřovacího základu zaměstnance se berou v úvahu i příjmy od jiných zaměstnavatelů, případně i jejich podnikatelská činnost).

Změna pro rok 2012 spočívá v tom, že zatímco až do konce roku 2011 byl maximální vyměřovací základ pro sociální pojištění shodný s maximálním vyměřovacím základem pro zdravotní pojištění, od roku 2012 již tomu tak není: