V článku se zaměříme na daňové řešení zdravotních a volnočasových benefitů u zaměstnance a zaměstnavatele v roce 2025 a 2026, vyplývající z upraveného znění § 6 odst. 9 písm. d) ZDP pro rok 2025 na základě zákona č. 470/2024 a pro rok 2026 na základě zákona č. 360/2025 Sb. a z ustanovení § 24 odst. 2 písm. j) bod 4 a ustanovení § 25 odst. 1 písm. h) ZDP. V závěru článku se ještě zmíníme o dvou benefitech poskytovaných zaměstnancům, spočívajících v konání společenských akcí s kulturním nebo sportovním prvkem pořádaných zaměstnavatelem pro zaměstnance a dále v poskytnutí sportovního vybavení, které je k dispozici zaměstnancům na pracovišti. Podotýkáme, že k daňovému řešení zaměstnaneckých benefitů vydalo v závěru roku 2023 GFŘ Metodickou informaci ke zdaňování benefitů a jiných plnění poskytovaných zaměstnavateli zaměstnancům od 1. ledna 2024. K upravenému znění § 6 odst. 9 písm. d) ZDP zákonem č. 360/2025 Sb. vydalo GFŘ dne 22. 9. 2025 informaci s objasněním odlišení daňového režimu zaměstnaneckých benefitů od naturální mzdy a obdobných plnění zaměstnavatele zaměstnancům.
Daňové řešení zdravotních a volnočasových benefitů v roce 2025
Ing.
Ivan
Macháček
Benefity poskytované zaměstnanci v nepeněžní formě
Daňové řešení u zaměstnance
Ve smyslu znění novely zákona o daních z příjmů (dále jen „ZDP“) obsažené v zákonu č. 470/2024 Sb. jsou s účinností od 1. 1. 2025 dle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP od daně z příjmů ze závislé činnosti osvobozena nepeněžní plnění poskytovaná zaměstnavatelem zaměstnanci nebo jeho rodinnému příslušníkovi
z fondu kulturních a sociálních potřeb, ze sociálního fondu, ze zisku (příjmu) po jeho zdanění anebo na vrub výdajů (nákladů), které nejsou výdaji (náklady) na dosažení, zajištění a udržení příjmů ve formě:1.
pořízení zboží nebo služeb zdravotního, léčebného, hygienického a obdobného charakteru od zdravotnických zařízení nebo pořízení zdravotnických prostředků na lékařský předpis; tato plnění jsou osvobozena v úhrnu do výše průměrné mzdy za zdaňovací období,
2.
použití vzdělávacích nebo rekreačních zařízení, poskytnutí rekreace nebo zájezdu,
použití zařízení péče o děti předškolního věku včetně mateřské školy podle školského zákona, knihovny zaměstnavatele nebo
tělovýchovných a sportovních zařízení nebo poskytnutí příspěvku na kulturní nebo sportovní akce
nebo příspěvku na tištěné knihy, včetně obrázkových knih pro děti, mimo knih, ve kterých reklama přesahuje 50 % plochy; tato plnění jsou
osvobozena v úhrnu do výše poloviny průměrné mzdy za zdaňovací období.
|
Poznámka:
Podle § 4 odst. 1 zákona č. 372/2011 Sb., o zdravotních službách (dále jen „ZZS“) se zdravotnickým zařízením rozumí prostory určené pro poskytování zdravotních služeb a tyto prostory pak slouží poskytovateli zdravotních služeb pro poskytování služeb definovaných v § 2 odst. 2 ZZS.
Nepeněžní plnění poskytnuté zaměstnavatelem spočívající v použití zdravotnického zařízení je na straně zaměstnance osvobozeno pouze za předpokladu, že poskytovatel
zdravotních služeb,
který předmětnou službu (obdobně zboží) zdravotního, léčebného, hygienického a obdobného charakteru poskytuje,
je registrován v Národním registru poskytovatelů zdravotních služeb
(blíže § 74 a § 75 ZZS). |
Zatímco pro rok 2024 činil roční limit daňového osvobození na veškerá nepeněžní plnění definovaná v ustanovení § 6 odst. 9 písm. d) ZDP poskytnutých zaměstnavatelem zaměstnanci ve výši poloviny průměrné mzdy, tedy částka 21 983,50 Kč, v roce 2025 se jedná o změnu výše osvobození pro poskytované nepeněžní benefity zahrnuté v bodu 1 tohoto ustanovení ve výši průměrné mzdy, tedy částka 46 557 Kč a pro poskytované nepeněžní benefity zahrnuté v bodu 2 tohoto ustanovení ve výši poloviny průměrné mzdy, tedy částka 23 278,50 Kč.
Zákonem č. 360/2025 Sb. dochází s účinností od 1. 1. 2026 k úpravě úvodní části znění § 6 odst. 9 písm. d) ZDP. Ustanovení § 6 odst. 9 písm. d) ve znění účinném do 31. 12. 2025 stanoví, že od daně z příjmů fyzických osob jsou osvobozena „nepeněžní plnění poskytovaná zaměstnavatelem zaměstnanci“, pokud splňují další zákonné podmínky. Nově toto ustanovení s účinností od 1. 1. 2026 obsahuje dovětek, který blíže specifikuje povahu nepeněžních plnění poskytovaných zaměstnavatelem zaměstnanci, která jsou od daně z příjmů fyzických osob osvobozena, jako „nepeněžní plnění, která nejsou mzdou, platem, odměnou ani náhradou za ušlý příjem“.
S účinností od 1. 1. 2026 jsou tedy dle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP od daně z příjmů ze závislé činnosti osvobozena nepeněžní plnění, která nejsou mzdou, platem, odměnou ani náhradou za ušlý příjem, poskytovaná zaměstnavatelem zaměstnanci nebo jeho rodinnému příslušníkovi z fondu kulturních a sociálních potřeb, ze sociálního fondu, ze zisku (příjmu) po jeho zdanění anebo na vrub výdajů (nákladů), které nejsou výdaji (náklady) na dosažení, zajištění a udržení příjmů ve formě specifikované v bodech 1 a 2 tohoto ustanovení.
GFŘ vydalo dne 22. 9. 2025 „Informaci k upravenému znění § 6 odst. 9 písm. d) zákona o daních z příjmů s cílem odlišení daňového režimu zaměstnaneckých benefitů od naturální mzdy a obdobných plnění zaměstnavatele zaměstnancům“. Uvádí se zde, že novelizace předmětného ustanovení reaguje na judikaturu Nejvyššího správního soudu (viz rozsudky čj. 6 Afs 354/2023-48 ze dne 11. 10. 2024 a čj. 5 Afs 295/2023-67 ze dne 14. 10. 2024), ze které vyplývá, že stávající právní úprava umožňuje uplatnění osvobození od daně z příjmů fyzických osob i u těch příjmů, které mají charakter naturální mzdy, resp. odměny za výkon práce. Z novelizovaného znění ustanovení § 6 odst. 9 písm. d) ZDP zákonem č. 360/2025 Sb. již jednoznačně vyplývá, že osvobození od daně z příjmů fyzických osob nelze uplatnit v případě nepeněžního plnění poskytovaného zaměstnavatelem zaměstnanci, které svým charakterem představuje mzdu, plat, odměnu nebo náhradu za ušlý příjem, tedy plnění poskytovaná zaměstnanci za vykonanou práci.
Z informace GFŘ vyplývá:
- Základem pro odlišení zaměstnaneckých benefitů od plnění poskytovaných zaměstnavatelem zaměstnanci, která jsou vázána na jeho pracovní výkon, je zákoník práce. Zaměstnavatel totiž plnění poskytovaná v souvislosti s výkonem práce zohledňuje při výpočtu průměrného výdělku (využívaného například při čerpání dovolené), zatímco zaměstnanecké benefity při výpočtu průměrného výdělku nezohledňuje.
- Plnění poskytovaná v souvislosti s výkonem práce – ustanovení § 109 ZP stanoví, že za vykonanou práci přísluší zaměstnanci mzda, plat nebo odměna z dohody za podmínek stanovených tímto zákonem, pokud nestanoví zákoník práce či jiný zvláštní právní předpis jinak. Obdobný charakter mají další plnění přímo vázaná na pracovní výkon zaměstnance, jako příklad lze uvést poskytnutí odměny za splnění mimořádného nebo zvlášť významného pracovního úkolu nebo předem stanoveného mimořádně náročného úkolu výslovně upravené v § 134 a 134a ZP pro zaměstnance odměňované platem. V soukromé sféře se může jednat o klasické čtvrtletní, pololetní či roční odměny vyplácené zaměstnancům ve vazbě na jejich pracovní výkon. Tato plnění bývají v praxi poskytována převážně peněžní formou, mohou však být poskytována i jako nepeněžní plnění (např. naturální mzda ve smyslu § 119 ZP). Tato plnění podléhají nejen zdanění daní ze závislé činnosti v souladu s ustanovením § 6 odst. 1 ZDP, ale i odvodům na sociální a zdravotní pojištění. S ohledem na to, že jsou tato plnění poskytována v přímé souvislosti s pracovním výkonem zaměstnance, z povahy věci by související náklady měly být na straně zaměstnavatele výdajem na dosažení, zajištění a udržení příjmů ve smyslu § 24 odst. 1 ZDP.
- Zaměstnanecké benefity – jako zaměstnanecké benefity jsou v praxi označována plnění poskytovaná zaměstnavatelem nad rámec běžné mzdy, platu či odměn z dohod o pracích konaných mimo pracovní poměr, přičemž jejich poskytnutí nesouvisí s vykonanou prací zaměstnance. Nárok zaměstnance na tato plnění je tedy typicky spojen s existencí jeho pracovněprávního vztahu se zaměstnavatelem. Rozsah a podmínky těchto plnění bývají zpravidla upraveny kolektivní smlouvou, vnitřní směrnicí zaměstnavatele nebo jiným druhem smlouvy zaměstnavatele se zaměstnanci. Smyslem poskytování zaměstnaneckých benefitů je nejen zvýšení motivace zaměstnanců, jejich loajality a spokojenosti, ale i zvýšení atraktivity zaměstnavatele na trhu práce. Jako příklad těchto zaměstnaneckých benefitů lze uvést Multisport karty, benefity v systému Cafeterie, nepeněžní plnění poskytnutá zaměstnanci v souvislosti s péčí o jeho zdraví, rekreací, životním či pracovním výročím apod. Zaměstnanecké benefity poskytované jako nepeněžní plnění z fondu kulturních a sociálních potřeb, ze sociálního fondu, ze zisku po zdanění anebo na vrub nedaňových výdajů jsou ve smyslu ustanovení § 6 odst. 9 písm. d) ZDP od daně z příjmů fyzických osob do zákonem stanovené výše osvobozeny. Na straně zaměstnavatele nemohou být související náklady uplatněny jako výdaj na dosažení, zajištění a udržení příjmů ve smyslu § 25 odst. 1 písm. h) ZDP.
- Daňový režim zaměstnaneckých benefitů, které zaměstnavatel poskytuje jako nepeněžní plnění z fondu kulturních a sociálních potřeb, ze sociálního fondu, ze zisku po zdanění anebo na vrub nedaňových výdajů, nad rámec vyplacené mzdy nebo platu či jiných odměn za výkon práce na účely stanovené v ustanovení § 6 odst. 9 písm. d) ZDP, není novelizací zákonem č. 360/2025 Sb. nijak dotčen. Zaměstnanecké benefity tedy zůstávají za zákonem daných podmínek od daně z příjmů fyzických osob i nadále osvobozeny.
| Nařízením vlády č. 365/2025 Sb. je stanoven všeobecný vyměřovací základ za rok 2024 ve výši 46 278 Kč a přepočítací koeficient pro úpravu všeobecného vyměřovacího základu ve výši 1,0581, takže průměrná mzda pro rok 2026 činí 48 967 Kč. Z výše uvedeného vyplývá, že roční limit daňového osvobození pro poskytované nepeněžní benefity zahrnuté v bodu 1 ustanovení § 6 odst. 9 ve výši průměrné mzdy činí v roce 2026 částku 48 967 Kč a pro poskytované nepeněžní benefity zahrnuté v bodu 2 tohoto ustanovení ve výši poloviny průměrné mzdy činí částka 24 483,50 Kč. |
K § 6 odst. 9 písm. d) ZDP se v pokynu Generálního finančního ředitelství (dále jen „GFŘ“) č. D-59 uvádí, že
plnění pro rodinné příslušníky zaměstnance může zaměstnavatel pro daňové účely založit nejen na principu příbuzenského vztahu nebo na manželském svazku, ale i např. na faktickém soužití,
neposkytuje-li zaměstnavatel plnění pro rodinné příslušníky zaměstnance podle zvláštního právního předpisu.Ze znění § 6 odst. 9 písm. d) ZDP vyplývá, že
kdy zaměstnavatel sám uhradí příslušné výdaje a zaměstnanci předá poukazy na rekreaci, vstupenky, průkazky, čipy nebo permanentky. Přitom další podmínkou pro osvobození tohoto plnění zaměstnanci od daně z příjmů ze závislé činnosti je, že toto nepeněžní plnění je poskytováno zaměstnavatelem z FKSP, ze sociálního fondu, ze zisku po jeho zdanění anebo jako nedaňový výdaj.
osvobození od daně z příjmů ze závislé činnosti se vztahuje u zaměstnance výhradně na nepeněžní plnění zaměstnavatele.
Půjde o případ,
Pokud jsou zaměstnanci poskytována tato nepeněžní plnění více zaměstnavateli současně v jednom zdaňovacím období,
limit pro osvobození těchto plnění od daně z příjmů zaměstnance bude posuzován u každého zaměstnavatele samostatně,
a nikoliv v souhrnu za všechny zaměstnavatele. Na zaměstnavateli bude, aby vedl úplnou a průkaznou evidenci poskytnutých nepeněžních benefitů jednotlivým zaměstnancům v návaznosti na sledování hranice pro osvobození dle tohoto ustanovení. Jestliže hodnota nepeněžních plnění poskytnutých zaměstnanci v určitém zdaňovacím období přesáhne hranici pro osvobození, částka přesahující tuto hranici bude na straně zaměstnance příjmem podléhajícím dani z příjmů podle § 6 odst. 1 písm. d) ZDP. Nepeněžní plnění poskytované ve formě podle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP jako
benefit pro rodinné příslušníky zaměstnance se považuje za příjem zaměstnance.
Tato skutečnost je důležitá nejen pro přiznání osvobození u plnění využitých rodinnými příslušníky, ale zejména v návaznosti na celkový roční limit pro osvobození dle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP [nově od 1. 1. 2025 samostatně pro benefity vymezené v § 6 odst. 9 písm. d) bod 1 a samostatně pro bod 2 ZDP], do jehož výpočtu u konkrétního zaměstnance vstupují i plnění poskytnutá jeho rodinným příslušníkům.
Za zdanitelný příjem zaměstnance ve smyslu § 6 odst. 1 písm. d) ZDP bude považována částka, která by za zdaňovací období přesahovala stanovený limit pro osvobození včetně hodnoty předmětných plnění poskytnutých rodinným příslušníkům zaměstnance.
Daňové řešení u zaměstnavatele
Daňové řešení zaměstnavatele výše uvedených benefitů vyplývá z § 24 odst. 2 písm. j) bod 4 ZDP.
Daňově uznatelnými jsou u zaměstnavatele práva zaměstnanců vyplývající z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele, pracovní nebo jiné smlouvy, pokud tento nebo zvláštní zákon nestanoví jinak; to platí i pro výdaje vynaložené na sociální podmínky nebo péči o zdraví rodinného příslušníka zaměstnance, jedná-li se o práva zaměstnanců vyplývající z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele, pracovní nebo jiné smlouvy.
Není-li tedy v ZDP stanoveno jinak, lze za daňově uznatelné považovat náklady na veškerá práva zaměstnanců na pracovní a sociální podmínky, péči o zdraví a zvýšený rozsah doby odpočinku vyplývající z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele, pracovní nebo jiné smlouvy.
Specifickým ustanovením je ustanovení
§ 25 odst. 1 písm. h) ZDP, na základě něhož jsou
daňově neuznatelnými výdaji zaměstnavatele nepeněžní plnění poskytovaná zaměstnavatelem zaměstnanci, pokud je toto plnění u zaměstnance osvobozeno od daně, a to ve formě:
1.
příspěvku na kulturní pořady, zájezdy, sportovní akce a tištěné knihy, včetně obrázkových knih pro děti, mimo knih, ve kterých reklama přesahuje 50 % plochy,
2.
možnosti používat rekreační, zdravotnická a vzdělávací zařízení, závodní knihovny, tělovýchovná a sportovní zařízení, s výjimkou zařízení uvedených v § 24 odst. 2 písm. j) bod 1 až 3 ZDP.
Výjimkou dle výše uvedeného znění § 24 odst. 2 písm. j) bod 1 až 3 ZDP jsou výdaje (náklady) na pracovní a sociální podmínky, péči o zdraví a zvýšený rozsah doby odpočinku zaměstnanců vynaložené na:
–
bezpečnost a ochranu zdraví při práci a hygienické vybavení pracovišť; výdaje (náklady) na pořízení ochranných nápojů lze uplatnit v rozsahu stanoveném zvláštními právními předpisy,
–
pracovnělékařské služby poskytované poskytovatelem těchto služeb v rozsahu stanoveném zvláštními předpisy a nehrazeném zdravotní pojišťovnou, na lékařské prohlídky a lékařská vyšetření stanovené zvláštními předpisy,
–
provoz vlastních vzdělávacích zařízení nebo výdaje (náklady) spojené s odborným rozvojem zaměstnanců podle jiného právního předpisu a rekvalifikací zaměstnanců podle jiného právního předpisu upravujícího zaměstnanost, pokud souvisejí s předmětem činnosti zaměstnavatele.
Z výše uvedeného tak vyplývá pro zaměstnavatele, že
pokud nepeněžní plnění poskytovaná zaměstnavatelem zaměstnanci nebo jeho rodinnému příslušníkovi podle § 6 odst. 9 písm. d) bod 1 a rovněž podle § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP převýší stanovený limit a budou tak podléhat zdanění jako běžný příjem ze závislé činnosti, budou v poměrné části související náklady zaměstnavatele na jejich poskytnutí daňově uznatelné dle ustanovení § 24 odst. 2 písm. j) bod 4 ZDP,
pokud budou souviset s právy zaměstnanců vyplývajícími z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele nebo z jiné smlouvy.
Náklady na ta nepeněžní plnění, která na straně zaměstnance představují osvobozený příjem, nebudou u zaměstnavatele daňově uznatelné ve smyslu § 25 odst. 1 písm. h) ZDP.
Nepeněžní plnění a neuplatnění pojistného
Nepeněžní plnění poskytnuté zaměstnanci a osvobozené od daně z příjmů dle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP nevstupuje do vyměřovacích základů pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Vyplývá to z obou pojistných zákonů:
–
z § 5 odst. 1 zákona č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, vyplývá, že vyměřovacím základem zaměstnance pro pojistné na důchodové pojištění je úhrn příjmů, které jsou nebo by byly, pokud by podléhaly zdanění v ČR, předmětem daně z příjmů fyzických osob podle zákona o daních z příjmů a nejsou od této daně osvobozeny a které mu zaměstnavatel zúčtoval v souvislosti se zaměstnáním, které zakládá účast na nemocenském pojištění,
–
z § 3 odst. 1 zákona č. 592/1992 Sb., o pojistném na veřejné zdravotní pojištění, vyplývá, že vyměřovacím základem zaměstnance je úhrn příjmů ze závislé činnosti, které jsou nebo by byly, pokud by podléhaly zdanění v ČR, předmětem daně z příjmů fyzických osob podle zákona o daních příjmů a nejsou od této daně osvobozeny a které mu zaměstnavatel zúčtoval v souvislosti se zaměstnáním.
Benefity poskytované zaměstnanci v peněžní formě
U zaměstnance se osvobození od daně z příjmů ze závislé činnosti dle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP nevztahuje na peněžní plnění vyplacené zaměstnavatelem přímo zaměstnanci.
Bez ohledu na výši poskytnuté peněžní úhrady zaměstnavatelem se jedná u zaměstnance o zdanitelný příjem s jeho zahrnutím rovněž do vyměřovacího základu pro výpočet pojistného na sociální a zdravotní pojištění.Protože § 25 odst. 1 písm. h) ZDP se vztahuje u zaměstnavatele výlučně na nepeněžní plnění poskytované zaměstnanci na výše uvedené účely, pak
v případě peněžního plnění zaměstnavatele
nebude postupováno dle § 25 odst. 1 písm. h) ZDP, ale
zaměstnavatel může využít znění § 24 odst. 2 písm. j) bod 4 ZDP.
Příklad 1
Zaměstnavatel zaplatí v září 2025 za zaměstnance (včetně rodinného příslušníka) celoroční předplatné do místního divadla na sezónu 2025-2026 v částce 2 × 7 400 Kč = 14 800 Kč. Dále zaměstnavatel poskytne v průběhu roku 2025 zaměstnanci poukazy na masáže, které jsou zdravotního nebo léčebného charakteru a jejich provedení je zajištěno u poskytovatele zdravotních služeb. Půjde např. o lymfatickou masáž prováděnou na kožním oddělení nemocnice. Celková výše těchto poukazů za rok 2025 činí 24 000 Kč.
Z § 6 odst. 9 písm. d) bod 1 ZDP vyplývá, že nepeněžní plnění poskytnuté zaměstnavatelem spočívající v použití zdravotnického zařízení je na straně zaměstnance osvobozeno pouze za předpokladu, že poskytovatel zdravotních služeb, který předmětnou službu (obdobně zboží) zdravotního, léčebného, hygienického a obdobného charakteru poskytuje, je registrován v Národním registru poskytovatelů zdravotních služeb dle § 74 a 75 ZZS. V našem případě jde o pořízení služeb zdravotního a léčebného charakteru od zdravotnického zařízení, a proto bude nepeněžní plnění zaměstnavatele zaměstnanci ve formě poskytnutého poukazu na masáž od daně z příjmů osvobozeno ve smyslu § 6 odst. 9 písm. d) bod 1 ZDP, a to do celkové roční výše 46 557 Kč. V našem případě je tato podmínka splněna.
Nepeněžní plnění benefitů zařazených pod § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP poskytnutých zaměstnavatelem zaměstnanci nebo jeho rodinnému příslušníkovi je od daně z příjmů osvobozeno v úhrnu do výše poloviny průměrné mzdy za zdaňovací období, což činí 23 278,50 Kč. V našem případě je tato podmínka splněna. Celková výše nepeněžního plnění zaměstnavatele ve formě benefitu dle § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP ve výši 14 800 Kč za rok 2025 je rovněž u zaměstnance osvobozena od daně z příjmů ze závislé činnosti.
U zaměstnavatele však nepůjde podle § 25 odst. 1 písm. h) ZDP o daňově uznatelný náklad a zakoupení předplatného do divadla a zakoupení poukázek na masáže je nutno zaměstnavatelem hradit z FKSP, ze sociálního fondu, ze zisku po zdanění nebo jako nedaňový náklad.
Příklad 2
Zaměstnavatel poskytuje v roce 2025 svým zaměstnancům čtvrtletně dobití benefitní karty Multibenefit v částce 5 000 Kč vždy na počátku příslušného čtvrtletí, které zaměstnanci mohou používat k úhradě svých sportovních aktivit (návštěva fitness centra, návštěva plaveckého bazénu, návštěva fotbalových či hokejových utkání apod). Jiné benefity vymezené v § 6 odst. 9 písm. d) ZDP zaměstnavatel zaměstnancům neposkytuje.
Jedná se o nepeněžní plnění zaměstnavatele, které s ohledem na roční výši nepeněžního plnění bude u zaměstnanců osvobozeno od daně z příjmů podle § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP. Benefitní kartu může využít i rodinný příslušník. U zaměstnavatele však nepůjde podle § 25 odst. 1 písm. h) ZDP o daňový náklad a dobití karty je nutno hradit z FKSP, ze sociálního fondu, ze zisku po zdanění nebo jako nedaňový náklad.
Příklad 3
Zaměstnavatel poskytne v prosinci 2025 zaměstnanci poukaz pro dvě osoby na týdenní rekreaci v Dubaji v částce 32 000 Kč formou zakoupení zájezdu v cestovní kanceláři. Poskytování tohoto benefitu vyplývá z vnitřního předpisu zaměstnavatele. Jiné zaměstnanecké benefity zařazené pod § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP nejsou zaměstnavatelem zaměstnanci poskytnuty.
U zaměstnance bude osvobozena od daně z příjmů ze závislé činnosti v roce 2025 podle § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP částka ve výši 23 278,50 Kč
.
Rozdíl 32 000 Kč – 23 278,50 Kč = 8 721,50 Kč bude při stanovení zálohy na daň z příjmů za měsíc prosinec 2025 připočten k hrubé mzdě zaměstnance (tato částka bude podléhat rovněž odvodu pojistného na sociální a zdravotní pojištění zaměstnance). U zaměstnavatele půjde o daňově neuznatelný náklad podle § 25 odst. 1 písm. h) ZDP ve výši 23 278,50 Kč, ale daňově uznatelným nákladem zaměstnavatele bude výše zdanitelného příjmů zaměstnance, tedy částka 8 721,50 Kč. Je splněna podmínka dle § 24 odst. 2 písm. j) bod 4 ZDP, že poskytnuté nepeněžní plnění souvisí s právy zaměstnanců vyplývajícími z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele nebo z jiné smlouvy. Daňovým nákladem zaměstnavatele bude rovněž podle znění § 24 odst. 2 písm. f) ZDP povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem za sebe sama ze zdanitelného nepeněžního příjmu zaměstnance.Příklad 4
Podle kolektivní smlouvy poskytuje zaměstnavatel peněžní příspěvek všem zaměstnancům ve výši 2 800 Kč čtvrtletně na nákup vitaminů a dalších zdravotnických produktů bez lékařského předpisu dle volby a výběru zaměstnanců.
Protože se jedná o peněžní plnění zaměstnavatele poskytované přímo zaměstnancům, půjde na straně zaměstnance o zdanitelný příjem v plné výši 4 × 2 800 Kč = 11 200 Kč za kalendářní rok, a to vždy v příslušném měsíci jeho vyplacení, který se rovněž zahrne do vyměřovacího základu zaměstnance pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Zaměstnavatel není vázán zněním § 25 odst. 1 písm. h) ZDP, protože toto ustanovení se vztahuje pouze na nepeněžní plnění zaměstnavatele zaměstnancům. Zaměstnavatel může uplatnit daňový režim dle § 24 odst. 2 písm. j) bod 4 ZDP a zahrne peněžní plnění poskytnuté zaměstnanci do daňově uznatelných nákladů (za podmínky, že poskytnuté plnění souvisí s právy zaměstnanců vyplývajícími z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele nebo z jiné smlouvy).
Povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem za sebe sama z peněžního příjmu zaměstnance lze uplatnit podle § 24 odst. 2 písm. f) ZDP jako daňový náklad zaměstnavatele.
Příklad 5
Zaměstnavatel poskytne zaměstnanci bezplatně vždy za každé čtvrtletí kalendářního roku tři poukazy na masáž, přičemž zaměstnanec si při návštěvě masážního salonu vždy zvolí dle doporučení maséra příslušný druh masáže.
Jde o nepeněžní příspěvky zaměstnavatele na různé druhy masáží, zajišťované v kosmetickém salonu nebo v masážním studiu. Jedná se o masáže, které provádí příslušná fyzická osoba na základě živnostenského oprávnění pro tuto činnost, tato osoba však není registrována jako poskytovatel zdravotních služeb. Na toto nepeněžní plnění nelze aplikovat znění § 6 odst. 9 písm. d) bod 1 ZDP, ale tento benefit není obsažen ani ve znění § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP, a proto bude u zaměstnance zdanitelným příjmem dle § 6 odst. 1 písm. d) ZDP cena poukazu na masáž ve výši ceny obvyklé a současně bude tento příjem zahrnut do vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění zaměstnance. Zaměstnavatel může postupovat dle § 24 odst. 2 písm. j) bod 4 ZDP.
Příklad 6
Zaměstnavatel hradí prodejně oční optiky částky za dioptrické brýle svým zaměstnancům, pořizované zaměstnanci na základě lékařského předpisu vystaveného oční klinikou nebo očním lékařem. Jiné benefity zaměstnancům neposkytuje.
Jedná se o nepeněžní plnění zaměstnavatele, které s ohledem na roční výši nepeněžního plnění bude u zaměstnanců osvobozeno od daně z příjmů podle § 6 odst. 9 písm. d) odst. 1 ZDP. U zaměstnavatele však nepůjde podle § 25 odst. 1 písm. h) ZDP o daňový náklad do výše osvobozeného benefitu u zaměstnance a úhradu je nutno hradit z FKSP, ze sociálního fondu, ze zisku po zdanění nebo jako nedaňový náklad.
Příklad 7
Společnost s r. o. zakoupila permanentky do plaveckého bazénu a sauny a poskytuje je jak svým zaměstnancům, tak společníkům a jednateli k využití pro celou rodinu. Společník pobírá příjem za práci pro společnost, jednatel pobírá odměnu jako člen orgánu právnické osoby. Celková výše poskytnuté permanentky pro jednoho zaměstnance na kalendářní rok 2025 činí 6 000 Kč a jiné benefity spadající pod § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP zaměstnavatel zaměstnancům neposkytuje.
Společník i jednatel společnosti s r. o. pracující pro společnost jsou pro účely daně z příjmů považováni za zaměstnance ve smyslu § 6 odst. 1 písm. b) a písm. c) ZDP. Proto jak u zaměstnanců, tak u jednatele a společníků je poskytnuté nepeněžní plnění zaměstnavatele ve formě poskytnutí permanentek osvobozeno od daně z příjmů podle § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP. U zaměstnavatele nepůjde podle § 25 odst. 1 písm. h) ZDP o daňový výdaj a zakoupení permanentek je nutno hradit ze sociálního fondu, ze zisku po zdanění nebo jako nedaňový výdaj.
Příklad 8
Zaměstnavatel poskytne v souladu se zněním vnitřního podnikového předpisu peněžní příspěvek zaměstnanci ve výši 60 000 Kč na zakoupení zahraničního zájezdu pro tři osoby (zaměstnanec s manželkou a jedním dítětem) do Rio de Janeira.
Poskytnutý peněžní příspěvek zaměstnavatele je v plné výši připočten zaměstnanci ke zdanitelné mzdě pro účely stanovení zálohy na daň z příjmů ze závislé činnosti a současně bude zahrnut do vyměřovacího základu zaměstnance pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění, a to v měsíci jeho poskytnutí. Zaměstnavatel není vázán zněním § 25 odst. 1 písm. h) ZDP, protože toto ustanovení se vztahuje pouze na nepeněžní plnění zaměstnavatele zaměstnancům. U zaměstnavatele bude plná výše peněžního příspěvku poskytnutého na zahraniční zájezd zaměstnanci daňovým výdajem ve smyslu znění § 24 odst. 2 písm. j) bod 4 ZDP. Daňovým výdajem zaměstnavatele bude podle znění § 24 odst. 2 písm. f) ZDP i povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem za sebe sama ze zdanitelné částky 60 000 Kč.
Příklad 9
Dítě zaměstnance navštěvuje v roce 2025 mateřskou školu, kterou provozuje jeho zaměstnavatel. Zaměstnanec platí za pobyt dítěte ve firemní mateřské škole sníženou měsíční úplatu ve výši 500 Kč, přičemž částka, za kterou je poskytována „obecní mateřská škola“, činí v dané lokalitě 1 300 Kč.
Pokud zaměstnavatel postupuje dle § 24 odst. 2 písm. zs) ZDP a výdaje na provoz mateřské školy uplatní jako výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů, pak se na zaměstnance nebude vztahovat osvobození od daně dle § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP. Nepeněžní příjem zaměstnance ve výši rozdílu mezi úplatou za pobyt dítěte v “obecní mateřské škole“ a úplatou zaměstnance (v našem případě 800 Kč měsíčně) bude podléhat u zaměstnance zdanění a rovněž se bude zahrnovat do vyměřovacího základu pro stanovení pojistného na zdravotní a sociální pojištění.
Pokud by však zaměstnavatel výdaje na provoz mateřské školy hradil ze sociálního fondu nebo jako nedaňový náklad, pak by na straně zaměstnance šlo o nepeněžní příjem ve výši 800 Kč měsíčně osvobozený od daně z příjmů dle § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP, a to do celkové výše stanovené pro všechny poskytované benefity obsažené v ustanovení § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP (v roce 2025 souhrnně do výše 23 278,50 Kč za zdaňovací období).
Příklad 10
Zaměstnavatel přispívá na pobyt dítěte zaměstnance v zařízení péče o děti předškolního věku provozované jiným subjektem. Jedná se o nepeněžní příspěvek ve výši 1 300 Kč měsíčně, který je hrazen zaměstnavatelem přímo provozovateli předškolního zařízení po všechny měsíce roku 2025.
Pokud zaměstnavatel využije znění § 24 odst. 2 písm. zs) ZDP a poskytnutý příspěvek za pobyt dítěte jeho zaměstnance v zařízení péče o děti předškolního věku provozované jiným subjektem uplatní jako výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů, pak bude nepeněžní příjem zaměstnance ve výši 1 300 Kč měsíčně podléhat u zaměstnance zdanění a rovněž se bude zahrnovat do vyměřovacího základu pro stanovení pojistného na zdravotní a sociální pojištění.
Pokud by však zaměstnavatel tento příspěvek hradil ze sociálního fondu nebo jako nedaňový náklad, pak bude u zaměstnance nepeněžní příjem osvobozen od daně z příjmů dle § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP do celkové výše stanovené pro všechny poskytované benefity obsažené v ustanovení § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP (v roce 2025 souhrnně do výše 23 278,50 Kč za zdaňovací období). Například pokud zaměstnavatel v prosinci 2025 poskytne zaměstnanci kromě měsíčního nepeněžního příspěvku 1 300 Kč na pobyt jeho dítěte v předškolním zařízení ještě nepeněžní příspěvek na úhradu zimní dovolené s rodinou ve Vysokých Tatrách ve výši 20 000 Kč, bude u zaměstnance připočten ke zdanění současně s jeho mzdou za měsíc prosinec 2025 nepeněžní příjem ve výši (1 300 Kč × 12 měsíců + 20 000 Kč) – 23 278,50 Kč = 12 321,50 Kč.
Společenské akce s kulturním nebo sportovním prvkem pořádané zaměstnavatelem pro zaměstnance
Z ustanovení § 6 odst. 9 písm. g) ZDP vyplývá, že
od daně z příjmů ze závislé činnosti jsou osvobozeny nepeněžní příjmy plynoucí z účasti zaměstnance nebo jeho rodinného příslušníka:
–
na společenské akci, včetně té s kulturním nebo sportovním prvkem,
–
pořádané zaměstnavatelem pro omezený okruh účastníků,
–
pokud vzhledem k její povaze je pořádání takové akce zaměstnavatele obvyklé,
–
a její forma a rozsah akce jsou přiměřené.
Z pohledu zaměstnance jde o nepeněžní plnění, které plyne z jeho účasti či z účasti jeho rodinného příslušníka na akci určené výše uvedeným způsobem, a
je osvobozeno od daně z příjmů ze závislé činnosti bez limitů stanovených pro osvobození ve smyslu § 6 odst. 9 písm. d) ZDP.
Daňové řešení zaměstnavatele vyplývá z § 24 odst. 2 písm. j) bod 4 ZDP a z ustanovení § 25 odst. 1 písm. h) ZDP.
Příklad 11
Zaměstnavatel v září 2025 uskuteční pro své zaměstnance a obchodní partnery kulturní akci s vystoupením české hudební skupiny.
Zaměstnancům z účasti na akci vzniká ve smyslu § 6 odst. 3 ZDP nepeněžní příjem, který je však osvobozený od daně z příjmů ze závislé činnosti dle § 6 odst. 9 písm. g) ZDP, přičemž výše tohoto osvobozeného příjmu se nezapočítává do limitu poloviny průměrné mzdy pro benefity osvobozené dle § 6 odst. 9 písm. d) odst. 2 ZDP. U zaměstnavatele jsou náklady na akci včetně výdajů hrazených za vystoupení hudební skupiny daňově neuznatelné ve smyslu znění § 25 odst. 1 písm. h) bod 1 ZDP.
Sportovní vybavení k dispozici na pracovišti zaměstnancům
Z ustanovení § 6 odst. 7 písm. e) ZDP vyplývá, že za příjmy ze závislé činnosti se nepovažují a předmětem daně dále nejsou plnění zaměstnavatele na vytváření a dodržování pracovních podmínek pro výkon práce.
Ve smyslu Metodické informace GFŘ ke zdaňování benefitů a jiných plnění poskytovaných zaměstnavateli zaměstnancům od l. 1. 2024 je příkladem aplikace znění § 6 odst. 7 písm. e) ZDP i plnění poskytované zaměstnavatelem zaměstnanci v podobě
možnosti využít sportovní nebo jiné podobné vybavení, které je
k dispozici na pracovišti zaměstnavatele a má sloužit k zajištění odreagování, uvolnění stresu apod. s cílem zlepšení pracovní výkonnosti zaměstnance.
Takovým sportovním vybavením mohou být v přiměřeném rozsahu různé cvičební nástroje či pomůcky, které má zaměstnanec volně k dispozici na pracovišti v rámci své pracovní doby, např.
rotoped, veslovací stroj, žebřiny, činky, horolezecká stěna, fotbálek, šipky, stolní tenis, boxovací pytel, kulečníkový stůl atd.
Zaměstnavatel poskytnutím možnosti odreagování zaměstnance na pracovišti vytváří vhodné pracovní podmínky, podporuje efektivitu pracovního výkonu zaměstnanců v rámci budované firemní kultury a pracovního prostředí vyhovujícího pro daný typ práce.
Z pohledu zaměstnance je využívání sportovního vybavení na pracovišti chápáno jako nástroj k dosažení lepšího výkonu práce pro zaměstnavatele. Toto plnění proto není považováno za příjem ze závislé činnosti a není předmětem daně ve smyslu § 6 odst. 7 písm. e) ZDP.
U zaměstnavatele se v tomto případě jedná o náklady sloužící k dosažení, zajištění a udržení příjmů ve smyslu § 24 odst. 1 ZDP, resp. náklady vynaložené na pracovní a sociální podmínky, péči o zdraví a zvýšený rozsah doby odpočinku zaměstnanců podle § 24 odst. 2 písm. j) ZDP.
V případě, že zaměstnanci bude umožněno bezplatně nebo za cenu nižší než obvyklou cenu využívat sportovní vybavení mimo vazbu na prováděné pracovní aktivity, tzn.
využití sportovního vybavení nebude mít přímou souvislost s výkonem práce pro zaměstnavatele, vzniká na straně zaměstnance nepeněžní příjem z titulu nepeněžního plnění, který bude od daně z příjmů ze závislé činnosti osvobozen dle § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP do souhrnného limitu poloviny průměrné mzdy za zdaňovací období 2025.
Překročí-li v souhrnu za zdaňovací období hodnota plnění využitých zaměstnancem u daného zaměstnavatele limit pro osvobození těchto plnění zařazených pod § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP, vzniká na straně zaměstnance zdanitelný příjem dle § 6 odst. 1 písm. d) ZDP.