Jak vyplnit v roce 2016 přiznání k DPH, 4. část

Na ř. 5, popř. ř. 6, daňového přiznání vyplňuje plátce nebo identifikovaná osoba údaje o základu daně a o dani na výstupu (v závislosti na sazbě daně), která se ve smyslu ustanovení § 108 odst. 1 písm. c) zákona o DPH uplatní u přijaté služby (popř. poskytnuté úplaty) od osoby registrované k dani v jiném členském státě, pokud jde o službu, u které se místo plnění stanoví podle ustanovení § 9 odst. 1 zákona o DPH v tuzemsku.

Na ř. 7, popř. 8, daňového přiznání uvádí plátci údaj o základu daně a dani na výstupu dle sazby daně z dováženého zboží, které bylo plátci propuštěno do celního režimu volný oběh nebo aktivní zušlechťovací styk v systému navrácení nebo dočasné použití s částečným osvobozením od dovozního cla. Na ř. 9 daňového přiznání plátce vykazuje základ daně a daň na výstupu při pořízení nového dopravního prostředku od osoby registrované k dani v jiném členském státě podle § 19 odst. 4 zákona o DPH. Další dva řádky daňového přiznání, tj. ř. 10 a 11, vyplňuje plátce, který je odběratelem zboží nebo příjemcem služeb při uplatnění režimu přenesení daňové povinnosti podle § 92a zákona o DPH. I zde plátce uvede údaj o základu daně a dani na výstupu podle toho, jaké sazbě daně zdanitelné plnění podléhá.

Pokud je tuzemskému plátci nebo identifikované osobě poskytnuta osobou neusazenou v tuzemsku¹⁾ služba s místem plnění podle § 9 odst. 1 zákona o DPH v tuzemsku, mají plátce nebo identifikovaná osoba povinnost ve smyslu ustanovení § 108 odst. 1 písm. c) bod 1. zákona o DPH z tohoto plnění přiznat daň. Povinnost přiznat daň plátci nebo identifikované osobě, kterým je taková služba poskytnuta, vzniká ke dni uskutečnění zdanitelného plnění nebo ke dni poskytnutí úplaty, a to k tomu dni, který nastane dříve.

Přijetí služby s místem plnění podle § 9 odst. 1 zákona o DPH od osoby registrované k dani v jiném členském státě plátce nebo identifikovaná osoba vykáže na ř. 5, popř. ř. 6, daňového přiznání, a to podle sazby daně, které zdanitelné plnění podléhá. Ostatním případům, například situacím, kdy tuzemský plátce nebo identifikovaná osoba přijmou službu s místem plnění podle § 10 až § 10d zákona o DPH, nebo službu, kterou jim poskytla osoba povinná k dani z jiného členského státu, která není osobou registrovanou v tomto členském státě atp., bude věnován některý z následujících dílů seriálu. V těchto případech je plnění vykazováno na ř. 12, popř. ř. 13, daňového přiznání.

Plátce, na jehož účet je/bylo propuštěno zboží do celního režimu, u kterého mu vznikla povinnost přiznat daň, vyplňuje ř. 7, popř. ř. 8, daňového přiznání. Na tyto řádky plátce uvede, s ohledem na sazbu daně z dováženého zboží, údaj o základu daně a dani. Dovozem zboží se ve smyslu ustanovení § 20 zákona o DPH rozumí vstup zboží z třetí země na území Evropské unie (dále jen „EU“). Třetí zemí se pro účely zákona o DPH rozumí území mimo území EU²⁾. Za třetí zemi jsou také považována území vymezená v ustanovení § 3 odst. 2 zákona o DPH. Za dovoz zboží se pro účely zákona o DPH také považuje vrácení zboží, které je po předchozím umístění ve svobodném pásmu nebo svobodném skladu nacházejícím se v tuzemsku vráceno zpět do tuzemska. Za vrácení zboží do tuzemska se však nepovažuje dodání zboží do jiného členského státu přímo ze svobodného skladu nebo svobodného pásma a vývoz zboží přímo ze svobodného skladu nebo svobodného pásma.

Předmětem daně je ve smyslu § 2 odst. 1 písm. d) zákona o DPH dovoz zboží s místem plnění v tuzemsku. Takovýto dovoz zboží je plněním zdanitelným, tudíž je s ním spojena povinnost uplatnění daně z přidané hodnoty na výstupu. Dovoz zboží s místem plnění mimo Českou republiku nepodléhá tuzemské DPH. Místo plnění při dovozu zboží se dle § 12 odst. 1 zákona o DPH nachází v tom členském státě, na jehož území se zboží nachází v době, kdy vstupuje ze třetí země na území EU. Jelikož je Česká republika obklopena členskými státy, přes jejichž území je dovážené zboží dopravováno, místo plnění při dovozu zboží by se v podstatě nikdy v tuzemsku nenacházelo a daň by byla vždy odvedena v jiných členských státech. V ustanovení § 12 odst. 2 zákona o DPH je však dále uvedeno, že v případě, že zboží má při vstupu na území EU postavení dočasně uskladněného zboží nebo je umístěno do svobodného pásma nebo do svobodného skladu, nebo je propuštěno do celního režimu uskladnění v celním skladu, aktivní zušlechťovací styk v podmíněném systému, dočasné použití s úplným osvobozením od cla nebo vnější tranzit, je místem plnění při dovozu zboží členský stát, ve kterém se na toto zboží přestanou vztahovat příslušná celní opatření.

Základ pro vyměření cla je představován celní hodnotou zboží, což je cena, která byla nebo má být skutečně zaplacena za zboží. Celní hodnota zboží může být navýšena o konkrétní přičitatelné položky (náklady na přepravu zboží, pojištění a další související náklady), pokud jsou vykázány odděleně od ceny dováženého zboží a vztahují se k úseku do začátku celního území EU. Za vedlejší výdaje se ve smyslu ustanovení § 36 odst. 4 zákona o DPH považují zejména náklady na balení, přepravu, pojištění a provize. Je zřejmé, že při dovozu zboží můžou vzniknout i další vedlejší výdaje (např. služby spojené se skladováním zboží, služby v zajišťování celních formalit, služby spočívající v přeložení zboží z jednoho dopravního prostředku na jiný apod.). Všechny tyto vedlejší výdaje se pak stávají součástí základu daně při dovozu zboží. se rozumí místo uvedené v přepravním dokladu, na jehož základě je zboží dováženo do dovážejícího členského státu. Pokud není první místo určení uvedeno na přepravním dokladu, považuje se za první místo určení místo prvního přeložení dováženého zboží v dovážejícím členském státě.

První místo určení, které je uvedeno na přepravním dokladu, popř. místo prvního přeložení dováženého zboží, jestliže není první místo určení stanoveno, je třeba zkoumat pro účely stanovení základu daně ve smyslu § 38 zákona o DPH až od okamžiku propuštění zboží do příslušného celního režimu, u kterého vzniká povinnost přiznat daň ve smyslu § 23 odst. 1 písm. a), b) a c) zákona o DPH, kdy je jisté, že zdanitelné plnění nastane. V praxi často dochází k situacím, kdy první místo určení v dovážejícím státu se liší od místa, kde bylo zboží propuštěno do příslušného celního režimu.

Plátce, který pořizuje za úplatu nový dopravní prostředek z jiného členského státu od osoby, která není registrovaná k dani v jiném členském státě, uskutečňuje podle ustanovení § 19 odst. 4 zákona o DPH také pořízení zboží z jiného členského státu, které je předmětem daně v tuzemsku. V tomto případě plátce pořízení nového dopravního prostředku vykáže na ř. 9 daňového přiznání, přičemž k daňovému přiznání je zároveň povinen předložit hlášení o pořízení nového dopravního prostředku a kopii daňového dokladu, který mu vystavil dodavatel.

Plátce, který je příjemcem plnění, konkrétně odběratelem zboží nebo příjemcem služeb, v režimu přenesení daňové povinnosti, je podle § 92a zákona o DPH povinen z tohoto plnění přiznat daň, neboť v případě uplatnění režimu přenesení daňové povinnosti je povinnost přiznat daň přenesena z poskytovatele plnění na příjemce plnění. K tomu, aby však mohl být režim přenesení daňové povinnosti uplatněn, musí být splněny zákonem stanovené podmínky. Předně musí být jak poskytovatel plnění, tak i příjemce plnění plátci daně z přidané hodnoty. Dále se musí jednat o plnění s místem plnění v tuzemsku.

Plátce, který je poskytovatelem zdanitelného plnění, vystaví daňový doklad, na němž ve smyslu ustanovení § 29 odst. 2 písm. c) zákona o DPH uvede sdělení „daň odvede zákazník“. Plátce, pro něhož je zdanitelné plnění v režimu přenesení daňové povinnosti uskutečněno, je ve smyslu ustanovení § 92a odst. 2 zákona o DPH povinen v evidenci pro účely daně z přidané hodnoty doplnit výši daně. Za správnost vypočtené daně odpovídá právě příjemce plnění. Základ daně a daň na výstupu ze zdanitelného plnění v režimu přenesení daňové povinnosti plátce (příjemce zdanitelného plnění) vykáže s ohledem na příslušnou sazbu daně na ř. 10, popř. 11, daňového přiznání. Zde je důležité dodat, že ř. 10 a 11 daňového přiznání mají kontrolní vazbu na celkovou hodnotu základu daně a daně uvedenou v části B.1. kontrolního hlášení.

Některá zdanitelná plnění podléhají režimu přenesení daňové povinnosti trvale. Jde o plnění vymezené v zákoně o DPH v § 92b zákona o DPH (dodání zlata), v § 92c (dodání zboží uvedeného v příloze č. 5 k zákonu o DPH), v § 92d (dodání nemovité věci) a v § 92e (poskytnutí stavebních nebo montážních prací). Režim přenesení daňové povinnosti při dodání zlata použije plátce, s výjimkou České národní banky, který dodává zlato vymezené v ustanovení § 92b odst. 1 písm. a) nebo b) zákona o DPH jinému plátci. Ve smyslu ustanovení § 92c zákona o DPH použije plátce režim přenesení daňové povinnosti při dodání zboží uvedeného v příloze č. 5 k zákonu o DPH, včetně dodání tohoto zboží po zpracování v podobě čištění, leštění, třídění, řezání, štěpení, lisování nebo odlévání do ingotů plátci.

Režim přenesení daňové povinnosti ve smyslu § 92d zákona o DPH použije plátce při dodání nemovité věci jinému plátci, a to v případě, kdy byla plátcem při tomto dodání uplatněna daň podle ustanovení § 56 odst. 5 zákona o DPH. Od 1. 1. 2012 se ve smyslu ustanovení § 92e zákona o DPH režim přenesení daňové povinnosti trvale použije také při poskytnutí stavebních nebo montážních prací, které podle sdělení Českého statistického úřadu o zavedení Klasifikace produkce (CZCPA) uveřejněného ve Sbírce zákonů odpovídají číselnému kódu klasifikace produkce CZ-CPA 41 až 43 platnému od 1. ledna 2008.

Zákon o DPH rovněž stanoví, u kterých zdanitelných plnění se režim přenesení daňové povinnosti použije dočasně. Takový případ upravuje ustanovení § 92f zákona o DPH, jež stanoví, že plátce použije režim přenesení daňové povinnosti při dodání zboží nebo při poskytnutí služby uvedených v příloze č. 6 k zákonu o DPH jinému plátci, pokud tak vláda stanoví nařízením.

V daném případě jde o nařízení vlády č. 361/2014 Sb., o stanovení dodání zboží nebo poskytnutí služby pro použití režimu přenesení daňové povinnosti, ve znění nařízení vlády č. 155/2015 Sb. a nařízení vlády č. 11/2016 Sb. (dále jen „nařízení vlády č. 361/2014“). Ve smyslu ustanovení § 2 odst. 2 tohoto nařízení vlády musí být s účinností od 1. dubna 2015 režim přenesení daňové povinnosti uplatněn při dodání vybraného zboží, pokud celková částka základu daně veškerého dodávaného vybraného zboží překračuje částku 100 000 Kč. Co se rozumí vybraným zbožím, je vymezeno v § 3 nařízení vlády č. 361/2014 Sb. K režimu přenesení daňové povinnosti na vybraná plnění v letech 2015 a 2016 byla vydána Informace Generálního finančního ředitelství čj. 2552/15/7100-20116-011073 ze dne 11. 3. 2015, ve znění dodatku č. 1 vydaného pod čj.: 39648/15/7100-20118-012884 a dodatku č. 2 vydaného pod čj.: 10852/16/7100-20118-012884, která je dostupná na internetových stránkách Finanční správy České republiky, konkrétně: http://www.financnisprava.cz/assets/cs/prilohy/d-seznam-dani/Informace-GFR-k-aplikaci-RPDP-na-vybrana-plneni-vletech- 2015-a-2016-ve-zneni-Dodatku-c-2.pdf.

K tomu, aby mohl být uplatněn režim přenesení daňové povinnosti ve smyslu ustanovení § 92f zákona o DPH, musí být splněna podmínka zařazení do kódu kombinované nomenklatury celního sazebníku, k němuž přísluší konkrétní slovní vymezení. Pro účely nařízení vlády č. 361/2014 Sb. se zmíněným kódem nomenklatury celního sazebníku rozumí číselné označení zboží uvedené v příloze I nařízení Rady (EHS) č. 2658/87 ze dne 23. července 1987, o celní a statistické nomenklatuře a o společném celním sazebníku, v platném znění.

Plátce, pro kterého je uskutečněno zdanitelné plnění v režimu přenesení daňové povinnosti, je ve smyslu ustanovení § 92a zákona o DPH povinen přiznat daň z tohoto plnění ke dni uskutečnění zdanitelného plnění. Vzhledem k tomu, že režimu přenesení daňové povinnosti podle § 92a zákona o DPH podléhají až uskutečněná zdanitelná plnění, nemá plátce v tomto případě povinnost přiznat daň z přijaté úplaty, byla-li přijata před uskutečněním zdanitelného plnění. Jde tedy o výjimku z povinnosti zakotvené v ustanovení § 21 odst. 1 zákona o DPH.