Opravné položky k pohledávkám

Ing. Martin Děrgel

Vydáno: 31 minut čtení

Účtujícímu věřiteli vzniká účetní i daňový výnos u pohledávky již dnem jejího vzniku (např. dodáním zboží), tedy bez ohledu na skutečnou úhradu. Účetní předpisy přitom vyžadují, aby účetnictví podávalo věrný a poctivý obraz o hospodaření účetní jednotky, a to s přihlédnutím ke všem známým předvídatelným rizikům, možným ztrátám a snížením hodnoty majetku. Proto pokud vznikne problém s úhradou pohledávky, je jasné, že její reálná hodnota poklesla. Toto dočasné snížení hodnoty majetku by měl věřitel promítnout do účetnictví, a to právě formou opravných položek (dále také „OP“). Jejich tvorba představuje účetní náklad, který je za podmínek zákona č. 593/1992 Sb. , o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZoR “), daňově účinný.

Opravné položky k pohledávkám
Ing.
Martin
Děrgel
Příklad 1
Objasnění principu OP
Výrobce A dodal výrobky odběrateli B v dohodnuté ceně 100 000 Kč (účetní případ č. 1). Odběratel B se ale neměl k placení a to např. z důvodu jeho tzv. druhotné platební neschopnosti nebo pro nedostatek zakázek atp. Ať už věřitel A na rady právníka podal soudní žalobu na úhradu dluhu nebo poskytl dlužníkovi B delší dobu „hájení“, je jasné, že klesla hodnota pohledávky. Věřitel tento pokles hodnoty majetku (vázaného v pohledávce) účetně vyjádřil tvorbou opravné položky k této pohledávce ve výši 50% (č. 2). Po čase výrobce A obdržel od odběratele B - jenž se mezitím dostal do likvidace - na úhradu pohledávky jen 60 000 Kč (č. 3), adekvátně věřitel A snížil opravnou položku na zbylých 40 000 Kč (č. 4). Poté byl dlužník vymazán z obchodního rejstříku (zanikl). Současně zanikla i pohledávka (č. 5), pročež věřitel pochopitelně zrušil také zbytek její opravné položky (č. 6).
aspigetpic?section=7&pictype=2&EagriUserAddr=0.0.0.0&Id=2564.jpg
Nejen z účetního, ale zejména z daňového hlediska přitom rozlišujeme:
-
zákonné OP jsou tvořeny v souladu se ZoR a představují daňově účinnou položku podle § 24 odst. 2 písm. i) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“);
-
ostatní OP - jde jen o účetní náklad bez daňové účinnosti, na což je nutno pamatovat při sestavení přiznání.
 
Zákonné opravné položky
Zákon o rezervách umožňuje tvořit šest druhů zákonných OP, z nichž se dále podrobněji podíváme na čtyři tučně zvýrazněné druhy, které se týkají běžných firem (nejen bank a jiných finančních institucí):
1.
Bankovní OP - k nepromlčeným pohledávkám z úvěrů podle § 5 ZoR (těmto se nebudeme blíže věnovat).
2.
Kampeličky a ostatní finanční instituce mohou tvořit OP k nepromlčeným pohledávkám z úvěrů nebo půjček fyzickým osobám podle § 5a ZoR (ani těmto zákonným OP se zde nebudeme blíže věnovat).
3.
Insolvenční OP - k pohledávkám za dlužníky v insolvenčním řízení dle § 8 ZoR.
4.
Časové OP - k nepromlčeným pohledávkám splatným po 31.12.1994 podle § 8a ZoR.
5.
OP k pohledávkám z titulu ručení za celní dluh -mohou tvořit poplatníci ručící podle celního zákona za celní dluh jeho zajištěním, a to do výše hodnoty pohledávky odpovídající úhradě celního dluhu (§ 8b ZoR).
6.
Malé OP - k relativně malým pohledávkám do 30 000 Kč v souladu s § 8c ZoR.
Pro tvorbu zákonných OP jsou stanovena pravidla, resp. podmínky platící obecně pro všechny druhy zákonných OP - až na malé výjimky, které si výslovně uvedeme. Pro přehlednost si je shrneme v pěti bodech:
1) Podmínka zaúčtování, resp. zaevidování pohledávky a zákonné OP
Pohledávka i k ní tvořena zákonná OP, musejí být zaúčtovány na rozvahových účtech poplatníka.
Účetní jednotky vedoucí účetnictví v souladu s Mezinárodními účetními standardy upravenými právem Evropských společenství (IAS/IFRS) musí vést evidencí pohledávek a OP podle § 3 odst. 3 ZoR.
2) Zákonné OP lze