Rozdělení zisku, výplata a zúčtování zálohy na podíly na zisku v podmínkách roku 2016

Ing. Ivana Pilařová

Vydáno: 30. 05. 2016 27 minut čtení

Ing.

Ivana

Pilařová.

Účetní závěrka každé obchodní

korporace

sestavená k rozvahovému dni obsahuje výsledek hospodaření, který může mít podobu zisku nebo ztráty. Tento účetní výsledek hospodaření je schvalován na valné hromadě - a je rozhodováno o jeho rozdělení (v případě vykázání zisku) či o jeho úhradě (v případě vykázání ztráty). Z hlediska práva má rozdělení zisku svá pravidla, zvláště pokud se týká výplaty podílů na zisku či záloh na podíly na zisku. Další pravidla se týkají zaúčtování a daňových souvislostí. V tomto článku se soustředíme především na rozdělení zisku společnosti s ručením omezeným a akciové společnosti (dále také „společnosti“), úhradu ztráty můžeme vyřešit v některém z dalších pokračování.

V první části se budeme zabývat podmínkami, které lze dovodit ze zákona č. 90/2012 Sb., o obchodních korporacích (dále jen „ZOK“), a zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZÚ“), ve druhé části pak probereme okolnosti vážící se k výplatě záloh na podíly na zisku a ve třetí části účetní a daňové souvislosti výplaty podílů na zisku.

PRÁVNÍ PODSTATA ROZDĚLENÍ ZISKU

Možnosti naložení s účetním výsledkem hospodaření

V případě dosažení zisku má valná hromada tyto možnosti:

příděl rezervnímu fondu, pokud se podle stanov či společenské smlouvy společnosti povinně vytváří,

příděly ostatním fondům podle stanov nebo vnitřních pravidel společnosti,

úhrada ztráty předchozích let,

podíly na zisku vyplácené společníkům, nebo v případě rekodifikovaných společností, kde je tato možnost uvedena ve společenské smlouvě, také nespolečníkům,

podíly tichému společníkovi,

zvýšení základního kapitálu z nerozděleného zisku,

ponechání zisku jako nerozděleného zisku.

Připomínám, že pojem „dividenda“ byl ZOK zrušen, je tedy používán jen souhrnný pojem

podíl na zisku,

a to jak pro výnos z akcie, tak i pro podíl na zisku ostatních obchodních korporací. Vzhledem k tomu, že rozhodnutí o podílech na zisku je (vedle ponechání nerozděleného zisku) nejčastějším způsobem naložení se ziskem, budeme se mu věnovat přednostně.

Valná hromada a rozhodnutí o podílech na zisku

Moment rozhodování o podílech na zisku

Na základě § 181 odst. 2 ZOK je nutné, aby se valná hromada schvalující řádnou (podobně i mimořádnou) účetní závěrku s. r. o. konala do 6 měsíců od posledního dne předcházejícího účetního období. Stejná lhůta je stanovena i pro a. s., a to v § 403 odst. 1 ZOK. Značné rozčarování a řadu diskusí v minulosti vyvolalo Rozhodnutí Nejvyššího soudu ČR

vyjádřené v judikátu č. 29 Cdo 4284/2007 z 30. září 2009. Na základě tohoto judikátu je třeba rozhodovat o výplatě podílů na zisku (a to i nerozděleného zisku minulých let) právě na této jediné valné hromadě, tedy na té, která schvaluje účetní závěrku, tj. konané do 6 měsíců po rozvahovém dni. Prakticky tento stav, který platí i v době platnosti ZOK, zabraňuje rozhodování valných hromad za účelem rozdělení zisku i nerozdělených zisků minulých let ve druhé polovině zdaňovacího období. ZOK v § 40 však zavádí počínaje 1.1.2014 částečnou „náhradu“ a tou je možnost výplaty záloh na podíly na zisku, čímž zákaz čerpání prostředků ze zisků společností částečně zmírní. Podrobnosti výplaty záloh na podíly uvádíme ve druhé části toho článku.

Podíly na zisku i nespolečníkům a i v nepeněžní podobě

Rekodifikovaným obchodním korporacím ZOK umožňuje

rozdělit zisk i mezi jiné osoby

než společníky obchodní

korporace

. Tuto možnost však musí stanovit společenská smlouva. Je tak možné rozdělovat zisk například i mezi zaměstnance, pokud toto bude zakotveno ve společenské smlouvě (§ 34 odst. 1 ZOK, platí pro všechny obchodní

korporace

). Velkou váhu při výběru jiných příjemců než společníků (tj. „nespolečníků“), budou mít daňové dopady této transakce. Daňové souvislosti vyznívají v neprospěch výplaty podílů na zisku nespolečníkům - zaměstnancům.

Společenská smlouva může stanovit, že podíl na zisku bude vyplacen v

nepeněžité podobě.

Pokud tuto možnost smlouva nepřipouští, vyplácí se podíl na zisku v penězích (§ 161 odst. 1 ZOK pro s. r. o., § 348 odst. 2 pro a. s.).

Neoprávněné výplaty podílů

O vyplacení podílu na zisku rozhoduje statutární orgán. Je-li rozdělení zisku a podílů na zisku v rozporu s podmínkami ZOK či ZÚ, podíly na zisku se nevyplatí. Má se za to, že ti členové statutárního orgánu, kteří s vyplacením podílu na zisku v rozporu s tímto zákonem souhlasili, nejednali s péčí řádného hospodáře. Péče řádného hospodáře je definována v § 159 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník (dále jen „NOZ“).

Podíl na zisku vyplacený v rozporu s podmínkami ZOK se nevrací, ledaže osoba, které byl podíl na zisku vyplacen, věděla nebo měla vědět, že při vyplacení byly porušeny podmínky stanovené tímto zákonem; v pochybnostech se dobrá víra předpokládá (§ 35 odst. 1 ZOK).

Právní omezení pro výplaty podílu na zisku z hlediska ZOK a ZÚ

Omezení přístupu k podílům na zisku z hlediska ZOK

Podmínky, které budou společnostmi - v souvislosti s podíly na zisku - ověřovány, vycházející ze ZOK jsou následující:

Podmínka první

(§ 40 odst. 1 ZOK platný pro všechny obchodní

korporace

)

Obchodní

korporace

nesmí vyplatit zisk nebo prostředky z jiných vlastních zdrojů, ani na ně vyplácet zálohy, pokud by si tím přivodila úpadek. Jedná se o tzv. protiinsolvenční pravidlo.

Podmínka druhá

(§ 161 odst. 4 ZOK pro s. r. o. a § 350 odst. 2 pro a. s.)

Částka k rozdělení mezi společníky nesmí překročit souhrn těchto položek:

výsledek hospodaření posledního skončeného účetního období,

nerozdělený zisk z předchozích období,

po odpočtu ztráty z předchozích období a přídělů do rezervních a jiných fondů v souladu se zákonem a společenskou smlouvou (pro s. r. o.) či stanovami (pro a. s.).

Podmínka třetí

- jen pro a. s. (§ 350 odst. 1 ZOK)

Vlastní

kapitál

musí být vyšší než součet následujících částí vlastních zdrojů:

upsaný základní

kapitál

fondy, které nelze podle ZOK nebo stanov rozdělit mezi akcionáře.

Tato třetí podmínka musí zůstat zachována i po výplatě podílů na zisku.

Splnění druhé a třetí podmínky se ověřuje z rozvahy sestavené z řádné nebo mimořádné účetní závěrky. Např. chce-li valná hromada v roce 2016 rozhodovat o výplatě podílů na zisku, bude výše stanovené podmínky posuzovat z rozvahy k 31.12.2015 (je-li účetním obdobím společnosti kalendářní rok), pokud v následujícím období nebylo nutné podle zákona (nikoliv dobrovolně) sestavit mimořádnou či mezitímní účetní závěrku. Není přitom podstatné, zda budou vypláceny podíly na zisku, který byl vytvořen v roce 2015, 2014, nebo jde o nerozdělený zisk jiného účetního období. Není potřeba vědět, jaká je struktura zisků uložených na účtu nerozděleného zisku minulých let.

Omezení přístupu k podílům na zisku z hlediska ZÚ

ZÚ s účinností od 1.1.2016, tj. poprvé v účetních obdobích započatých v roce 2016 nebo později, v ustanovení § 28 odst. 7 výslovně zakazuje výplaty podílů na zisku účetním jednotkám, které mají v aktivech rozvahy vykázané náklady na vývoj, pokud disponibilní zdroje ve vlastním kapitálu budou nižší než

neodepsaná část nákladů na vývoj

(nikoliv výzkum). V aktivech rozvahy - dlouhodobém majetku - účetní jednotka eviduje náklady na vývoj, pokud je nakoupila nebo vytvořila za účelem obchodování s nimi. Tyto náklady mohou být vykazovány také jako náklady příštích období, nebo komplexní náklady příštích období a to se stejnými dopady. Toto omezení se netýká nákladů na výzkum v jakékoliv jejich podobě.

Splatnost podílů na zisku

Podíl na zisku v kapitálových společnostech je podle § 34 odst. 2 ZOK splatný do 3 měsíců ode dne, kdy bylo přijato rozhodnutí nejvyššího orgánu obchodní

korporace

(v případě s. r. o. a a. s. je jím valná hromada) o jeho rozdělení, ledaže společenská smlouva nebo nejvyšší orgán (opět valná hromada) určí jinak. Podíl na zisku v osobních společnostech (v. o. s. a k. s.) je splatný do 6 měsíců od konce účetního období, ledaže společenská smlouva určí jinak. Speciální splatnost, a to bez nutnosti schvalování valnou hromadou, se týká podílů nebo akcií s pevným podílem na zisku (§ 161 odst. 3 a § 348 odst. 4 ZOK).

ZÁLOHA NA PODÍLY Z ROZDĚLENÍ ZISKU V PODMÍNKÁCH ROKU 2016

Právní podstata záloh na podíly na zisku

Možnost výplaty zálohy na podíly na zisku je jednou ze stěžejních změn ZOK. Na rozdíl od dříve platného ustanovení § 178 odst. 1 zákona č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník - zrušen - dále jen „ObchZ“ (pro a. s.) a § 123 odst. 2 ObchZ (pro s. r. o.), které svorně výslovně výplatu zálohy na podíly na zisku zakazovaly, § 40 ZOK toto výslovně umožňuje, samozřejmě za splnění předem stanovených podmínek. Podobně jako rozhodování o podílech na zisku, i rozhodování o zálohách na podíly na zisku má svá pravidla, z nichž některá jsou obdobná, jiná odlišná. V každém případě je nutné mít na paměti, že záloha na podíly na zisku je z právní podstaty zálohou na budoucí, aktuálně předem neznámé rozhodnutí valné hromady o podílech na zisku, a to i s rizikem případného vrácení této zálohy.

Podmínky výplaty záloh na podíly na zisku

Vyplatit zálohy na podíly na zisku je možné až po splnění zákonem požadovaných podmínek:

Podmínka první - „protiinsolvenční“ pravidlo (podle § 40 odst. 1 ZOK)

Obchodní

korporace

nesmí vyplatit zisk nebo prostředky z jiných vlastních zdrojů, ani na ně vyplácet zálohy, pokud by si tím přivodila úpadek. Jedná se o tzv. protiinsolvenční pravidlo, které známe i jako podmínku výplaty podílu na zisku.

Podmínka druhá - mezitímní účetní závěrka (podle § 40 odst. 2 ZOK)

Zálohu na výplatu podílu na zisku lze vyplácet jen na základě mezitímní účetní závěrky, ze které vyplyne, že obchodní společnost má dostatek prostředků na rozdělení zisku. Zákonodárce nedefinuje pojem „prostředky“, který však používá. Jedná se pravděpodobně jak o dostatek „vlastního kapitálu“, tak i „prostředků k vyplacení“ - tedy peněz. Další informace, která v zákonu chybí, je časový odstup vytvoření mezitímní účetní závěrky od rozhodnutí statutárního orgánu o výplatě podílu na zisku. Vzhledem k tomu, že se z mezitímní účetní závěrky má posoudit výše prostředků k výplatě, mělo by se jednat o co nejkratší časový odstup, aby posouzení bylo prováděno z aktuálních údajů.

Mezitímní účetní závěrka je upravena v § 19 odst. 3 ZÚ, který stanoví, že v případech, kdy to vyžadují zvláštní právní předpisy, sestavují účetní jednotky v průběhu účetního období účetní závěrku i k jinému okamžiku než ke konci rozvahového dne. Potřeba rozhodnutí jednatele či představenstva obchodní

korporace

o zálohách na podíly na zisku na základě mezitímní účetní závěrky je tedy důvodem k jejímu sestavení.

Odlišnosti

mezitímní účetní závěrky od řádné účetní závěrky jsou tyto:

nedochází k uzavírání účetních knih, a tím nedochází ani k zachycení účetního výsledku hospodaření z mezitímní účetní závěrky na účtu 431,

inventarizace se provádí jen pro účely vyjádření ocenění podle § 25 odst. 3 ZÚ.

Naopak samozřejmě vzniká povinnost časového rozlišení nákladů a výnosů, tvorby opravných položek k aktivům, tvorby rezerv, přepočtu cizích měn aktuálním kursem ČNB. Z hlediska daně z příjmů je nutné zdůraznit, že daňová povinnost za období do mezitímní účetní závěrky se počítá, ale daňové přiznání se nepodává. Dochází pouze k vytvoření rezervy na splatnou daň. Povinnost auditu této účetní závěrky (u povinně auditovaných společností) ze zákona přímo nevyplývá, vyjádření zákonodárce je v tomto ohledu nejednoznačné. Z hlediska spolehlivosti vykázaného výsledku hospodaření a osvědčení splnění podmínek § 40 ZOK lze audit mezitímní účetní závěrky doporučit.

Podmínka třetí - maximální výše zálohy (podle § 40 odst. 2 ZOK)

Výše zálohy na výplatu zisku nemůže být vyšší, než kolik činí součet:

výsledku hospodaření běžného účetního období (tj. z mezitímní účetní závěrky),

nerozděleného zisku z minulých let a

ostatních fondů ze zisku

snížený o:

neuhrazenou ztrátu z minulých let a

povinný příděl do rezervního fondu.

Výsledek udává maximální možnou částku k vyplacení. Statutární orgán rozhodující o výplatě zálohy však musí vzít v potaz jednak splnění dalších podmínek, jednak také očekávaný vývoj do konce účetního období a korigovat skutečně vyplacenou zálohu (tj. pouze směrem dolů), případně i upustit od její výplaty. Z této podmínky je zřejmé, že záloha na podíly na zisku není jen zálohou na výplatu zisku aktuálního účetního období, ale může být i zálohou na podíly na zisku z nerozdělených zisků minulých let.

Podmínka čtvrtá - zakázané zdroje (podle § 40 odst. 2 ZOK)

K výplatě zálohy nelze použít fondů, které jsou vytvořeny k jiným účelům, ani vlastních zdrojů, jež jsou účelově vázány a jejichž účel není obchodní

korporace

oprávněna měnit. Jedná se například o povinný rezervní fond, který podle ObchZ v minulosti tvořily všechny s. r. o. a a. s. Pokud tento (podle ObchZ povinný) rezervní fond je nadále součástí zakladatelských či společenských smluv či stanov, jedná se právě o jmenovaný „zakázaný“ zdroj. Do stejné kategorie by patřil například sociální fond.

Účetní hledisko

Z hlediska účetnictví úpravu zálohy na podíly na zisku najdeme v úpravě pasiv rozvahy, kde ve vlastním kapitálu je pro tyto účely určena položka „A.VI. Rozhodnuto o zálohové výplatě podílu na zisku“. Náplň tohoto účtu je popsána v ČÚS č. 018 bod 3.1.12. Zálohy na podíly na zisku budou u vyplácející společnosti účtovány předpisem na účet

364-Dluhy ke společníkům obchodních korporací při rozdělování zisku

na stranu D jako závazek vůči společníkovi a na stranu MD do vlastního kapitálu na nový účet účtové skupiny 43 (například

432-Rozhodnuto o zálohové výplatě podílů na zisku

). Tento zůstatek bude na základě zásady bilanční kontinuity převeden do počátečního stavu následujícího účetního období. Právě v tomto období dojde ke schválení účetní závěrky uplynulého účetního období valnou hromadou a k rozdělení výsledku hospodaření a zúčtování zálohy podle skutečné výše schváleného podílu na zisku.

Rozhodnutí valné hromady o rozdělení zisku

Po uzavření účetních knih a sestavení účetní závěrky v dalším účetním období, bude účetní závěrka předložena valné hromadě ke schválení a případnému rozdělení zisku, pokud je vykázán. Teoreticky jsou možné tyto situace:

Valná hromada rozdělí zisk schvalovaného účetního období, nebo i z účtu nerozděleného zisku minulých let ve výši vyplacené zálohy.

Valná hromada rozdělí zisk schvalovaného účetního období, nebo i z účtu nerozděleného zisku minulých let ve vyšší hodnotě, než představuje výše vyplacené zálohy. Poté dojde ke vzniku doplatku podílu na zisku.

Valná hromada nerozdělí zisk schvalovaného účetního období, ani nebude čerpat z účtu nerozděleného zisku minulých let. Vyplacené zálohy musí členové obchodní

korporace

vrátit.

Valná hromada rozdělí zisk schvalovaného účetního období, nicméně v nižší výši, než činí vyplacené zálohy na podíly na zisku. Rozdíl musí členové obchodní

korporace

vrátit.

Lze předpokládat, že rozhodnutí valné hromady ve většině případů potvrdí vyplacenou zálohu (případně schválí ještě vyšší podíl na zisku), nicméně může se stát, že pro nesplnění podmínky vážící se k výplatě podílu na zisku, nebo z důvodů, že valná hromady podíly na zisku schválit nechce, dojde i k povinnosti společníků přijatou zálohu vrátit.

Zásada dobré víry

Zvláště členům obchodní

korporace

je třeba vysvětlit ustanovení § 35 odst. 3 ZOK, podle kterého se záloha na podíl na zisku, byť přijatá v dobré víře, v případě porušení podmínek zákona (nebo nesouhlasného vyjádření valné hromady), musí do společnosti vrátit.

Hledisko daně z příjmů

Vyplacené zálohy

na podíly na zisku jsou ve vztahu k dani z příjmů zdaňovány stejným způsobem jako samotné podíly na zisku. V úvahu tedy připadá:

V případě příjemce společníka - fyzické osoby zdanění zálohy na podíl na zisku srážkovou daní ve výši 15%, nebo v případě příjemců - nerezidentů ČR sazbou podle smlouvy o zamezení dvojímu zdanění, v případě absence smlouvy pak 35%. Výjimku tvoří Bermudy, Jersey nebo Ostrov Man, se kterými nemáme smlouvu o zamezení dvojímu zdanění uzavřenou, ale zvýšená sazba se jich netýká, protože podepsaly dohodu o výměně daňových informací [§ 36 odst. 1 písm. c) ZDP].

V případě příjemce společníka - právnické osoby v postavení mateřské společnosti - uplatnění osvobození podle § 19 odst. 1 písm. ze), zi) ZDP či § 19 odst. 9 ZDP, nebo v případě nesplnění podmínek osvobození zdanění 15%, nebo v případě nerezidentů ČR podle smlouvy o zamezení dvojímu zdanění, v případě absence smlouvy [tj. obdobně jako v bodu a)] pak 35%.

Podrobnosti ke srážkové dani jsou uvedeny níže.

Příklady na zaúčtování

Příklad 1

Zálohy na podíly na zisku fyzickým osobám

S. r. o. v září 2015 rozhodne o výplatě záloh na podíly na zisku svému jedinému společníkovi - fyzické osobě, nepodnikateli, rezidentovi ČR. K 30.9.2015 bude tedy sestavena mezitímní účetní závěrka, ze které vyplyne ziskový účetní výsledek hospodaření ve výši 100 000 Kč. Vzhledem k ostatním složkám vlastního kapitálu je vypočtena maximální možná výše zálohy na podíly na zisku ve výši 1 200 000 Kč, která je po zdanění vyplacena dne 16.10.2015 jedinému společníkovi - fyzické osobě, rezidentovi ČR. Srážková daň je sražena ke dni výplaty a odvedena do konce následujícího měsíce po výplatě - tedy do konce listopadu 2015.

Z roční účetní závěrky roku 2015 však vyplyne ztrátový účetní výsledek hospodaření ve výši 40 000 Kč. Vzhledem k tomu, že na účtu nerozdělených zisků minulých let je nakumulován účetní zisk z minulosti ve výši 2 900 000 Kč, valná hromada dne 20.6.2016 rozhodne o celkovém podílu na zisku ve výši 1 200 000 Kč z nerozděleného zisku minulých let. Dojde také k uhrazení aktuální účetní ztráty z nerozděleného zisku minulých let.

Řešení z pohledu s. r. o.:

I---------------------------------------I-------------I-----------I----------I
I                 Text
                  I Částka v Kč
 I    MD
     I    D     I
I---------------------------------------I-------------I-----------I----------I
I Říjen 2015                                                                 I
I---------------------------------------I-------------I-----------I----------I
I Záloha na podíl na zisku              I   1 200 000 I    432    I   364    I
I---------------------------------------I-------------I-----------I----------I
I Srážková daň z podílu na zisku        I     180 000 I    364    I   342    I
I---------------------------------------I-------------I-----------I----------I
I Výplata zálohy                        I   1 020 000 I    364    I   221    I
I---------------------------------------I-------------I-----------I----------I
I Listopad 2015                         I             I           I          I
I---------------------------------------I-------------I-----------I----------I
I Odvod srážkové daně                   I     180 000 I    342    I   221    I
I---------------------------------------I-------------I-----------I----------I
I Červen 2016                                                                I
I---------------------------------------I-------------I-----------I----------I
I PS - vyplacené zálohy na podíly       I   1 200 000 I    432    I    -     I
I---------------------------------------I-------------I-----------I----------I
I PS - ztráta roku 2015                 I      40 000 I    431    I    -     I
I---------------------------------------I-------------I-----------I----------I
I PS - nerozdělený zisk minulých let    I   2 900 000 I     -     I   428    I
I---------------------------------------I-------------I-----------I----------I
I Rozhodnutí valné hromady o podílu na zisku a úhradě ztráty                 I
I---------------------------------------I-------------I-----------I----------I
I Podíl na zisku                        I   1 200 000 I    428    I   364    I
I---------------------------------------I-------------I-----------I----------I
I Zúčtování zálohy                      I   1 200 000 I    364    I   432    I
I---------------------------------------I-------------I-----------I----------I
I Úhrada ztráty                         I      40 000 I    428    I   431    I
I---------------------------------------I-------------I-----------I----------I

Z pohledu společníka - fyzické osoby se přijaté zálohy na podíly (ani samotné podíly na zisku) neobjeví v daňovém přiznání, neboť se jedná o příjmy zdaněné srážkovou daní, které se do daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob nezahrnují. Vzhledem k tomu, že se nejedná o účetní jednotku, nebudou přijaté podíly na zisku ani zálohy na ně předmětem účtování.

Příklad 2

Zálohy na podíly na zisku právnickým osobám

S. r. o. v říjnu 2015 rozhodne o výplatě záloh na podíly na zisku svému jedinému členovi obchodní

korporace

a zakladateli akciové společnosti Alfa a. s. A. s. vlastní podíl na s. r. o. jako jediný společník již od roku 2012. S. r. o. nehospodaří příliš dobře, vykazuje zatím však pouze nízkou účetní ztrátu ve výši 50 000 Kč. K 31.10.2015 byla sestavena mezitímní účetní závěrka, ze které vyplynul účetní zisk ve výši 500 000 Kč. Po výpočtech vyplyne maximální možná záloha na podíl na zisku ve výši 350 000 Kč, nicméně vyplaceno bude podle rozhodnutí jednatele pouze 250 000 Kč, a to k 15.11.2015.

Řádná účetní závěrka roku 2015 skončila účetní ztrátou ve výši 400 000 Kč (mimo jiné bylo nutné na příkaz auditora vytvořit opravné položky k řadě aktiv a účetní rezervy na předpokládaná rizika) a valná hromada konaná 6.6.2016 musela přistoupit k vrácení přijaté zálohy na podíl na zisku.

Řešení v s. r. o.:

I----------------------------------------I-------------I----------I----------I
I                 Text
                   I Částka v Kč
 I    MD
    I    D     I
I----------------------------------------I-------------I----------I----------I
I Listopad 2015 - záloha na podíly                                           I
I----------------------------------------I-------------I----------I----------I
I Záloha na podíl na zisku               I     250 000 I   432    I   364    I
I----------------------------------------I-------------I----------I----------I
I Výplata zálohy                         I     250 000 I   364    I   221    I
I----------------------------------------I-------------I----------I----------I
I Červen 2016                                                                I
I----------------------------------------I-------------I----------I----------I
I PS - vyplacené zálohy na podíly        I     250 000 I   432    I    -     I
I----------------------------------------I-------------I----------I----------I
I PS - ztráta roku 2015                  I     400 000 I   431    I    -     I
I----------------------------------------I-------------I----------I----------I
I Rozhodnutí valné hromady o úhradě ztráty                                   I
I----------------------------------------I-------------I----------I----------I
I Vrácení zálohy                         I     250 000 I   355    I   432    I
I----------------------------------------I-------------I----------I----------I
I Zúčtování ztráty                       I     400 000 I   429    I   431    I
I----------------------------------------I-------------I----------I----------I

Řešení v a. s.:

I----------------------------------------I-------------I----------I----------I
I                 Text
                   I Částka v Kč
 I    MD
    I    D     I
I----------------------------------------I-------------I----------I----------I
I Říjen 2015 - záloha na podíly                                              I
I----------------------------------------I-------------I----------I----------I
I Přijatá záloha na podíl na zisku1)     I     250 000 I   221    I   665    I
I----------------------------------------I-------------I----------I----------I
I Červen 2016 - operace v a. s.                                               I
I----------------------------------------I-------------I----------I----------I
I Předpis vrácení zálohy2)               I     250 000 I   568    I   352    I
I----------------------------------------I-------------I----------I----------I
I Vrácení zálohy                         I     250 000 I   352    I   221    I
I----------------------------------------I-------------I----------I----------I
 
Vysvětlivky:
1) Z hlediska daně z příjmů se jedná o výnos, který je od daně osvobozený a
   bude vyloučen v daňovém přiznání na řádku 110.
2) Z hlediska daně z příjmů se jedná o daňově neúčinný náklad.

ÚČETNÍ A DAŇOVÉ SOUVISLOSTI VÝPLATY PODÍLŮ NA ZISKU

Daňové následky podílů na zisku vyplacených společníkům z hlediska ZDP

Podíly na zisku ve vztahu ke společníkům budou z hlediska daně z příjmů řešeny následovně:

Uplatnění osvobození podílů na zisku podle ustanovení § 19 odst. 1 písm. ze) a zi) ZDP - týká se plátců i příjemců podílů na zisku, přičemž se tato možnost netýká dceřiných společností v likvidaci.

Uplatnění osvobození podílů na zisku podle § 19 odst. 9 ZDP - týká se jen příjemců podílů na zisku.

Zdanění podílů na zisku zvláštní sazbou daně podle § 36 ZDP.

Zdanění podílů na zisku zvláštní sazbou daně podle smluv o zamezení dvojímu zdanění.

Společníci (osoby fyzické i právnické) přijímající podíly na zisku mají následující možnosti:

Podíly na zisku nezahrnout do základu daně v daňovém přiznání. Tato možnost se týká fyzických osob - rezidentů, kterým jsou podíly na zisku zdaňovány srážkovou daní. Tyto příjmy se do daňového přiznání nezahrnují, ani se jeho prostřednictvím nezdaňují, rovněž nebrání ročnímu zúčtování daně ze závislé činnosti zaměstnavatelem.

Podíly na zisku vyloučit ze základu daně, neboť v případě splnění zákonem stanovených podmínek jde o příjmy od daně osvobozené. Tato možnost se týká právnických osob, které při splnění podmínek § 19 odst. 1 písm. ze) odst. 1 ZDP vylučují takto vzniklý výnos v daňovém přiznání na řádku 110.

Podíly na zisku nezahrnout, případně vyloučit, ze základu daně, neboť jsou zdaněny zvláštní sazbou daně podle § 36 ZDP. Tato možnost se týká zejména právnických osob, které nesplnily podmínky § 19 odst. 1 písm. ze) bod 1 a takto vzniklý výnos vylučují v daňovém přiznání na řádku 120.

Podíly na zisku plynoucí ze zdrojů v zahraničí zdanit sazbou 15% v samostatném základu daně z příjmů právnických osob, neboť jde o podíly na zisku plynoucí ze zahraničí (§ 20b ZDP). Samostatný základ daně může být využit jen právnickými osobami. Fyzické osoby samostatný základ daně nemají, případné zdanění přijatých podílů na zisku od nerezidentních korporací probíhá v daňovém přiznání (jedná se o příjmy podle § 8 ZDP). V takovém případě se postupuje podle smlouvy o zamezení dvojímu zdanění.

Daňové následky podílů na zisku vyplacených nespolečníkům z hlediska ZDP

Možnost výplaty podílů na zisku nespolečníkům obchodních korporací není v současné době příliš využívána, záleží samozřejmě na úvaze každé společnosti. Daňové souvislosti tohoto kroku se liší podle příjemců podílů na zisku. V úvahu připadají tyto možnosti:

Příjemcem je fyzická osoba, nespolečník, nikoliv však zaměstnanec obchodní

korporace

, jejíž zisk se mezi nespolečníky rozděluje - daňové následky jsou stejné jako v případě společníků - fyzických osob [§ 36 odst. 2 písm. d) ZDP].

Příjemcem je fyzická osoba, nespolečník, která je zaměstnancem obchodní

korporace

- příjmy jsou považovány za příjmy ze závislé činnosti včetně povinnosti zahrnutí do vyměřovacích základů pro sociální a zdravotní pojištění. Zde je třeba si uvědomit, že z hlediska obchodní

korporace

se nejedná o mzdový náklad, ale o rozdělení zisku [§ 25 odst. 1 písm. e) ZDP]. Navíc se tato varianta prodraží také o výši povinného pojistného placeného zaměstnavatelem. Z hlediska příjemce - zaměstnance - by vysoký příjem podléhal také tzv. solidárnímu zvýšení daně.

Příjemcem je právnická osoba, nespolečník - daňové následky jsou aktuálně nově řešeny novelou zákona č. 125/2016 Sb. s tím, že od května 2016 byly sjednoceny daňové dopady u nespolečníků fyzických a právnických osob [§ 36 odst. 2 písm. d) ve znění zákona č. 125/2016 Sb.]. Z pohledu příjemce, právnické osoby, nespolečníka obchodní

korporace

se tedy jedná o výnos zdaněný srážkovou daní a vylučovaný ze základu daně.

Sražení a odvedení daně

Podíly na zisku, pokud nejsou osvobozeny dle výše uvedených pravidel, jsou zdaňovány u zdroje (u plátce), a to zvláštní sazbou daně, která je běžně v praxi označována termínem

srážková daň

(§ 36 ZDP). Společnost, jejíž zisk je určen k rozdělení, je plátcem srážkové daně, je tedy její povinností správně daň vypočítat, srazit a odvést správci daně, a to vše v zákonem stanovených termínech.

Sazba srážkové daně z podílů na zisku pro rok 2016 plynoucích ze zdrojů na území ČR činí 15%. Důležitý je přesný způsob výpočtu, zejména zaokrouhlování. Výsledná daň se zaokrouhluje na celé koruny dolů, a to podle § 36 odst. 3 ZDP.

Velkou pozornost je třeba věnovat také sražení a odvodu této daně. Nejprve je třeba varovat před záměnou termínů sražení a odvod daně.

Sražení

je účetní operací - předpisem závazku vůči správci daně,

odvedení

je pak zaplacení tohoto závazku. Plátce daně je povinen daň srazit ke dni výplaty podílů na zisku, nejpozději však do konce třetího měsíce následujícího po měsíci, v němž valná hromada (nebo členská schůze) rozhodla o rozdělení zisku (§ 38d odst. 2 ZDP). U podílů na zisku ze zaknihovaných akcií je třeba srazit daň nejpozději do konce (prvního) měsíce následujícího po měsíci, v němž valná hromada a. s. schválila účetní závěrku a rozhodla o rozdělení zisku nebo o úhradě ztráty. K datu sražení daně se také přiděluje aktuálně platná sazba daně. Není tedy třeba zkoumat sazbu daně platnou v roce, jehož zisk se rozděluje. Tuto sraženou daň je společnost povinna odvést správci daně do konce následujícího měsíce po měsíci, ve kterém byla povinnost provést srážku.

Zaúčtování rozhodnutí a výplaty podílů na zisku

Vzhledem k tomu, že mezi nejčastěji se vyskytující členy obchodní

korporace

patří fyzické osoby, zaúčtujeme výplatu podílu na zisku právě fyzickým osobám, tuzemským rezidentům s tím, že na valné hromadě konané 1.4.2016 bylo rozhodnuto o výši podílu na zisku ve výši 1 000 000 Kč. Ke skutečné výplatě podílů dvěma společníkům dojde až 20. listopadu 2016. Zálohy na podíly na zisku vyplaceny nebyly.

I--------------I-------------------------I-------------I----------I----------I
I    Datum
     I           Text
          I Částka v Kč
 I    MD
    I    D     I
I--------------I-------------------------I-------------I----------I----------I
I 01. 04. 2016 I Rozhodnutí valné        I   1 000 000 I 431, 428 I   364    I
I              I hromady o podílech      I             I          I          I
I--------------I-------------------------I-------------I----------I----------I
I 31. 07. 2016 I Sražení daně            I     150 000 I   364    I   342    I
I--------------I-------------------------I-------------I----------I----------I
I 31. 08. 2016 I Odvod sražené daně      I     150 000 I   342    I   221    I
I--------------I-------------------------I-------------I----------I----------I
I 20. 11. 2016 I Výplata převodem na     I     850 000 I   364    I   221    I
I              I účet                    I             I          I          I
I--------------I-------------------------I-------------I----------I----------I

Související dokumenty

Zákony

513/1991 Sb., obchodní zákoník

Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví

Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů

89/2012 Sb., občanský zákoník

90/2012 Sb., o obchodních společnostech a družstvech (zákon o obchodních korporacích)

125/2016 Sb., kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů