S účinností od 1. ledna 2014 nahradila dosavadní 21letou daň z převodu nemovitostí („DPN“) nová daň z nabytí nemovitých věcí. Změnu přineslo zákonné opatření Senátu č. 340/2013 Sb. , o dani z nabytí nemovitých věcí („ZDNNV“), které zrušilo zákon č. 357/1992 Sb. , o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDDD“). V souladu s Ústavou ČR platnost zákonného opatření stvrdilo usnesení nové Poslanecké sněmovny č. 379/2013 Sb. Nová daň je v principu nástupkyní DPN, proto nepřekvapí, že se jí v mnohém podobá, ovšem také je mezi nimi řada rozdílů. Odlišnosti si vyžádal nejen příchod nového občanského zákoníku (zákon č. 89/2012 Sb. , dále jen „NOZ“), ale i snaha omezit potřebu znaleckých posudků. Naopak zákonodárci odmítli, aby poplatníkem byl paušálně nabyvatel nemovité věci, a tak jím zůstává zpravidla převodce (prodávající), strany se ale mohou dohodnout na nabyvateli. Sazba daně se nemění, zůstává na 4%.
Daň z nabytí nemovitých věcí
Ing.
Martin
Děrgel
STRUKTURA ZDNNV
59 paragrafů ZDNNV je
rozčleněno do 4 částí
, které se dále podle potřeby člení na hlavy, díly a oddíly
, přičemž pro přehlednost a lepší orientaci v textu tohoto právního předpisu má každý paragraf svůj název:-
Daň
-
Subjekt daně
-
Předmět daně
-
Osvobození od daně
-
Základ daně
-
Sazba, výpočet a rozpočtové určení daně
-
Správa daně
-Obecná ustanovení-->Základní ustanovení==>Lhůta pro podání daňového přiznání==>Příloha daňového přiznání==>Vyloučení povinnosti podat daňové přiznání-->Daňové přiznání-->Stanovení a placení daně-Zvláštní ustanovení pro tvrzení, stanovení a placení daně
-
Společná ustanovení
-
Přechodná a zrušovací ustanovení
1. část ZDNNV - Daň
Poplatníkem daně
z nabytí nemovitých věcí je:a)
převodce
vlastnického práva k nemovité věci, jde-li o nabytí vlastnického práva koupí nebo směnou
a převodce a nabyvatel se v kupní nebo směnné smlouvě nedohodnou, že poplatníkem je nabyvatel,b)
nabyvatel
vlastnického práva k nemovité věci v ostatních případech.
Oproti původnímu záměru nakonec zůstal hlavním poplatníkem převodce, což příliš nekoreluje s novým označením daně „z nabytí“. Přitom platí, že
není-li nabyvatel poplatníkem daně, pak je jejím ručitelem.
§ 498
NOZ výrazně změnil právní vymezení nemovitých věcí,
kterými jsou: pozemky a podzemní stavby se samostatným účelovým určením, jakož i věcná práva k nim, a práva, která za nemovité věci prohlásí zákon. Stanoví-li jiný právní předpis, že určitá věc není součástí pozemku, a nelze-li takovou věc přenést z místa na místo bez porušení její podstaty, je i tato věc nemovitá. Toto vymezení -- zejména ohledně nemovitých práv - ovšem nevyhovuje zaměření daně z nemovitých věcí, jejíž předmět zdanění proto musel ZDNNV omezit.Předmětem DNNV je úplatné nabytí vlastnického práva k nemovité věci, která je:
a)
pozemkem, stavbou (poznámka:
stavba je ale v souladu s NOZ obvykle součástí pozemku - je-li shodný vlastník), částí inženýrské sítě nebo jednotkou
nacházejícími se na území ČR,b)
právem stavby,
jímž zatížený pozemek se nachází na území České republiky, neboc)
spoluvlastnickým podílem na nemovité věci uvedené v písmenech a) nebo b).
U podílového spoluvlastnictví
je kvůli § 1121 NOZ („Každý ze spoluvlastníků je úplným vlastníkem svého podílu.“
) nutné spoluvlastnický podíl chápat jako samostatnou nemovitou věc, která je předmětem daně. Proto budou podíloví spoluvlastníci odpovídat jen za svůj podíl na nemovité věci. Tzn., že jim vznikne daňová povinnost pouze k jejich podílu. Bude-li nemovitá věc nabyta do nebo z podílového spoluvlastnictví, bude každý ze spoluvlastníků povinen podat daňové přiznání ke svému podílu a zaplatit daň také jen za svůj podíl.Naproti tomu při
nabytí nemovité věci do společného jmění manželů
budou oba poplatníky daně společně a nerozdílně. Což lépe odpovídá pojetí a smyslu společného jmění manželů a proti dosavadnímu stavu, kdy je každý z manželů samostatným poplatníkem DPN, představuje podstatné zjednodušení správy daně.S novými pravidly NOZ souvisí zavedení za které se považuje také:
fikce
nabytí vlastnického práva,a)
vyčlenění nebo
nabytí nemovité věci do svěřenského fondu (poznámka:
majetek bez pána, obdoba tzv. trustů z anglosaského práva, v případě svěřenského fondu totiž podle NOZ nikdo nenabývá vlastnické právo) ab)
nabytí stavby, která se stane součástí pozemku a která byla:
1)
samostatnou nemovitou věcí (poznámka:
Toto se týká stavby, která byla samostatnou nemovitou věcí, neboť jí vlastnila jiná osoba než vlastník pozemku, a která se stane ze zákona - viz § 3058 odst. 1 NOZ - součástí pozemku, nabude-li ji vlastník pozemku. V těchto případech nelze jednoznačně říci, že jde o nabytí vlastnického práva k nemovité věci, jelikož stavba v okamžiku nabytí ztrácí své postavení samostatné věci a nelze k ní samostatně nabýt vlastnické právo...),2)
součástí práva stavby, nebo
3)
neoprávněně zřízena na tomto pozemku (
poznámka:
Tato stavba se rovněž stane ze zákona součástí pozemku, ovšem předmětem DNNV se stane pouze v případě, že za ni vlastník pozemku poskytne náhradu, pak se totiž bude z jeho strany jednat o úplatné nabytí.).Mění se řada titulů pro
osvobození od daně.
Jako například první úplatné nabytí pozemku nebo práva stavby, jejichž součástí je nová stavba rodinného domu.
Zde odpadlo jedno omezení - aby převodcem byla stavební nebo realitní firma, ale nově přibylo omezení časové - že k nabytí dojde do pěti let od kolaudace
(užívání). Jako přežitý relikt
minulosti bylo bez náhrady opuštěno osvobození vkladů nemovitostí do základního kapitálu
obchodních společností a družstev; osvobozeno je ale vložení nemovité věci do sociálního družstva nebo evropského fondu sociálního podnikání. Z důvodu nastavení obdobné situace jako při financování úvěrem nebo koupi za hotové je od daně nově osvobozeno nabytí nemovité věci, která je předmětem finančního leasingu, jejím uživatelem
(nabytí zdanil už poskytovatel leasingu). U přeměn obchodních společností a družstev se daň sice ani nadále platit nebude, ale místo osvobození se tato nabytí nemovitých věcí vylučují z předmětu daně.Nejviditelnějších změn doznalo zdanění převodu, resp. nabytí, nemovitých věcí v oblasti
základu daně.
Zde ale bohužel postupovali úředníci ministerstva metodou „Proč to dělat jednoduše, když to jde udělat složitě“. A tak byly zavedeny nové cenové pojmy a vytvořen složitý systém jejich uplatnění, údajně z důvodu omezení potřeby znaleckých posudků. Přitom klidně mohla být základem daně jen sjednaná cena, případně doplněná protispekulativní pojistkou u převodů mezi spojenými osobami, jak známe z daní z příjmů a DPH. Jak to tedy je?Základem daně z nabytí nemovitých věcí je nabývací hodnota snížená o uznatelný výdaj
(za znalecký posudek, je-li povinnou součástí daňového přiznání). A teď to přijde, nabývací hodnotou může být:
a)
sjednaná cena
(úplata za nabytí vlastnického práva k nemovité věci),b)
srovnávací daňová hodnota
(částka odpovídající 75% směrné hodnoty, nebo zjištěné ceny; volba je přitom na poplatníkovi,
když si ale vybere zjištěnou cenu, musí jí doložit znaleckým posudkem. Směrná hodnota až na výjimky vychází z cen obdobných nemovitých věcí v daném místě a její podrobnosti stanoví obsáhlá a technicky náročná nová vyhláška č. 419/2013 Sb.),c)
zjištěná cena
(cena zjištěná obvykle znalcem v oceňování nemovitých věcí podle technicky náročného zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku, ve znění pozdějších předpisů, a jeho prováděcí vyhlášky), nebod)
zvláštní cena
(týká se specifických způsobů nabytí věci např. v exekuci, veřejné dražbě, při vkladech do obchodních společností a družstev, v insolvenčním řízení, při vyvlastnění apod.).A jaká jsou pravidla pro uplatnění cen?
Nabývací hodnotou
- alias
základem daně - je (zjednodušeno):-
Vždy sjednaná cena,
jde-li o nabytí nemovité věci:-
z majetku nebo do majetku obce, kraje nebo dobrovolného svazku obcí,
-
ujednané ve smlouvě o výstavbě, za účelem vzniku nové jednotky nebo změny dosavadní jednotky.
-
Vždy zjištěná cena,
jde-li o nabytí nemovité věci:-
na základě: finančního leasingu, zajišťovacího převodu práva, nabytí obchodního závodu (jeho části),
-
současně s nabytím jiného majetku, nelze-li sjednanou cenu nemovité věci samostatně stanovit.
-
Vždy zvláštní cena,
pokud jí lze určit (viz výše uvedené příklady specifických nabytí pod písmenem d).-
V ostatních případech:
-
sjednaná cena, je-li vyšší
nebo rovna srovnávací daňové hodnotě,-
srovnávací daňová hodnota, je-li vyšší
než sjednaná cena,-
zjištěná cena,
není-li nabývací hodnotou sjednaná cena nebo srovnávací daňová hodnota.PŘÍKLAD
Znalecký posudek ano či ne
Pan Petr v roce 2014 prodá pozemek se starším rodinným domem, přičemž bude v roli poplatníka daně z nabytí nemovitých věcí. Na daňovém portálu Finanční správy bude volně dostupná kalkulačka pro výpočet tzv. směrné hodnoty, k čemuž bude nutno zadat požadované typové údaje o nemovité věci (její druh, účel užívání, stáří, vybavení, obec a její umístění v ní atd.). Směrná hodnota například vyjde 4 mil. Kč, z čehož 75%, tedy 3 mil. Kč, je srovnávací daňovou hodnotou. Ovšem sjednaná cena s ohledem na realitní krizi bude jen 2 mil. Kč. Základem daně bude vyšší srovnávací daňová hodnota 3 mil. Kč, znalecký posudek není třeba. Panu Petrovi se tak vyplatí najít znalce, který by stanovil zjištěnou cenu maximálně na 2,66 mil. Kč, z čehož bude 75% srovnávací daňová hodnota necelé 2 mil. Kč. Základem daně pak bude vyšší sjednaná cena 2 mil. Kč snížená o odměnu znalce. Pokud někdo tvrdí, že znalci přece nemohou „kouzlit“ s tvorbou zjištěné ceny, ten si tomu klidně může věřit...
2. část ZDNNV - Správa daně
Nejprve bylo nutno vyřešit, který finanční úřad je místně příslušný ke správě DNNV. Zdálo by se, že stačí § 13 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „DŘ“):
„Je-li předmětem daně nemovitost, je ke správě daní místně příslušný správce daně, v jehož obvodu územní působnosti se nemovitá věc nachází“.
Žel toto obecné pravidlo nelze uplatnit, neboť předmětem DNNV není nemovitá věc, ale nabytí vlastnického práva k ní.
Nezbylo tak, než se stejným výsledkem - podle místa nemovité věci
- speciálně vymezit místní příslušnost v ZDDNV. Pokud by se nemovitá věc nacházela v územní působnosti více správců daně - což se v praxi týká zejména rozlehlých inženýrských sítí - bude v zájmu snížení administrativní náročnosti místně příslušným správcem daně ten, který je místně příslušným správcem daně z příjmu dotyčného poplatníka DNNV (tedy podle jeho místa pobytu, resp. sídla).Lhůta pro podání daňového přiznání zůstala zachována (jako u DPN), tj.
do konce třetího kalendářního měsíce
následujícího po kalendářním měsíci, v němž:-
byl v katastru nemovitostí proveden vklad:
vlastnického práva k nemovité věci, práva stavby nebo správy svěřenského fondu,-
došlo k nabytí vlastnického práva k nemovité věci, která není evidována v katastru.
Také se nic nemění na tom, že
povinnou přílohou daňového přiznání je písemnost:
a)
na jejímž základě bylo zapsáno vlastnické právo,
právo stavby nebo správa svěřenského fondu do katastru nemovitostí (typicky kupní smlouva), s přiloženým vyrozuměním katastrálního úřadu o provedení vkladu, nebob)
potvrzující nebo osvědčující nabytí vlastnického práva k nemovité věci neevidované v katastru nemovitostí.
Další přílohy
daňového přiznání již nebudou tak časté:-
Písemnost potvrzující nebo osvědčující zvláštní cenu, je-li nabývací hodnotou tato cena.
-
Znalecký posudek o zjištěné ceně
(kromě od daně osvobozeného nabytí nemovité věci a také kromě pozemku bez trvalého porostu, stavby a práva stavby), je-li nabývací hodnotou:-
zjištěná cena (
poznámka:
což se v praxi bude týkat jen poměrně mála situací, viz výše),-
sjednaná cena, je-li porovnávána pro účely určení nabývací hodnoty se srovnávací daňovou hodnotou, pro jejíž určení se použila zjištěná cena (
poznámka:
jinak by správce daně nemohl ověřit, že sjednaná cena je skutečně vyšší než 75% zjištěné ceny), nebo-
srovnávací daňová hodnota, pro jejíž určení se použila zjištěná cena (
poznámka:
tj. pokud je sjednaná cena nižší než 75% zjištěné ceny, kterou si poplatník vybral pro srovnání).-
Doklad o zaplacení odměny a nákladů znalci,
pokud je uplatní poplatník jako uznatelný výdaj (poznámka:
budou-li tyto výlohy znalci zaplaceny až po lhůtě pro podání řádného daňového přiznání, je možné uplatnit je jako uznatelný výdaj v dodatečném daňovém přiznání).Příznivou novinkou je, že
písemnosti lze přikládat
k daňovému přiznání namísto originálů také jako prosté kopie,
a to v listinné nebo elektronické podobě. Což usnadní podávání daňového přiznání elektronicky.Spíše příslibem do budoucna je pak pravidlo, že přikládat není třeba písemnost, kterou si může správce daně dohledat v informačních systémech veřejné správy. Tyto nevyžadované písemnosti správce daně zveřejní na své úřední desce a na webové stránce; jejich seznam bude i součástí pokynů k vyplnění daňového přiznání.
Z dosavadních 100 Kč na 200 Kč se zvyšuje limit, do něhož se daň z nabytí nemovitých věcí nestanoví a neplatí, což při sazbě 4% odpovídá maximální nabývací hodnotě 5 000 Kč, která tak nebude zdaněna.
Zásadní změnou DNNV oproti DPN je
zavedení povinně placené zálohy na daň, pokud si poplatník zvolí, že
k určení srovnávací daňové hodnoty použije směrnou hodnotu
(a nikoli zjištěnou cenu podle znalce).Záloha bude činit 4% sjednané ceny a bude splatná v poslední den lhůty stanovené pro podání daňového přiznání.
Bude-li DNNV - jak ji posléze na základě daňového přiznání vypočte a vyměří správce daně - vyšší než záloha, bude doplatek splatný do náhradního dne splatnosti - do 30 dnů od doručení platebního výměru.
Uhrazená záloha se přitom samozřejmě započte na úhradu splatné daně. Bude-li doplatek činit méně než 200 Kč, tak se z důvodu efektivnosti daňové správy daň stanoví ve výši zálohy. Z podstaty věci zde nemůže dojít k přeplatku na DNNV, protože prakticky mohou nastat jen dvě situace:
1)
75% směrné hodnoty bude méně
(či rovno) než sjednaná cena,
pak je základem daně sjednaná cena, která byla fakticky plně zdaněna již formou zálohy vypočtené jako 4% sjednané ceny.2)
75% směrné hodnoty bude více
než sjednaná cena, pak je základem daně 75% směrné hodnoty a správce daně předepíše poplatníkovi odpovídající doplatek daně (ledaže by nepřesáhl 200 Kč).Zákonné opatření prozíravě pamatuje na vyloučení sankcí stanovených obecně z daňového doměrku DŘ. Vznikne-li doměrek DNNV - když záloha byla nižší než daň - nevzniká proto poplatníkovi povinnost uhradit penále ani úrok z prodlení z doměřené daně (ale jen do náhradního dne splatnosti doměrku). Toto vyloučení obecných daňových sankcí ovšem samozřejmě neplatí v případech, kdy k doměření DNNV došlo v důsledku porušení povinností ze strany poplatníka, rovněž je sankcionována nesprávně vypočtená nižší záloha.
Poslední paragraf druhé části stanoví poplatníkovi povinnost
podat dodatečné přiznání,
pokud zjistí, že:a)
část daně odpovídající stanovené záloze má být vyšší než poslední známá daň nebo
b)
uvedl nesprávné údaje o nemovité věci nutné k určení směrné hodnoty.
3. část ZDNNV - Společná ustanovení
Společná ustanovení přinášejí prakticky jen tři významné informace:
-
předmětem této daně je i tzv. vzájemné darování,
které se posuzuje jako koupě nebo směna,-
zvláštní pravidla vzniku a zániku daňové povinnosti např. při odstoupení či neplatnosti smlouvy apod.,
-
za (bytové a nebytové)
jednotky
se považují nejen ty podle NOZ, ale i ve smyslu zákona
č. 72/1994 Sb., o vlastnictví bytů,
který sice byl k 1.1.2014 zrušen, ale v přechodných ustanoveních dožívá.Nejzajímavější je první ustanovení, které představuje speciální úpravu k § 2061 NOZ, podle kterého se v případech, kdy
bylo ujednáno, že i dárce bude navzájem obdarován,
jedná o darování jen vzhledem k tomu, oč hodnota plnění jedné strany převyšuje hodnotu plnění druhé strany. Jde tak dle NOZ o smíšenou smlouvu,
kdy část je považována za darování, tj. ve výši rozdílu mezi hodnotami vzájemných darů, zatímco vzájemně rovnající se plnění bude považováno za směnu (bude-li plněna věc za věc), popř. za koupi (bude-li plněna věc za peníze), které budou vzhledem k úplatnosti u nemovité věci předmětem DNNV.V případě „pravé“ směny, kdy je nemovitá věc směňována za jinou nemovitou věc, je nastaven režim DNNV tak, že dani podléhají všechna úplatná nabytí vlastnického práva k nemovité věci v rámci směny - čili nepůjde o pouhý jeden převod, jak tomu bylo podle § 9 odst. 3 ZDDD -
je nutné i na vzájemné darování pro účely DNNV pohlížet jako na pravou směnu.
Z tohoto důvodu je stanoveno, že podle povahy půjde o směnu či koupi i do výše toho, oč hodnota plnění jedné strany převyšuje hodnotu plnění druhé strany. Tzn., že vždy půjde v plné výši pouze o směnu nebo o koupi a nikoliv o smíšenou smlouvu ve smyslu NOZ.
Jinak by totiž v praxi hrozilo čistě daňově účelové obcházení institutu pravé směny přes institut vzájemného darování, který by byl daňově výhodnější. Mimochodem, obdobně je na vzájemné darování pohlíženo také v zákoně č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů.4. část ZDNNV - Přechodná a zrušovací ustanovení
K základním principům právního státu patří ochrana důvěry občanů v právo, s čímž bytostně souvisí
princip zákazu zpětné účinnosti (retroaktivity) právních norem.
Zákaz retroaktivity spočívá v tom, že podle nové právní normy není možné posoudit lidské chování, právní skutečnosti či vztahy, jež se uskutečnily před účinností nové právní normy. Přičemž se rozlišuje mezi tzv. pravou a nepravou retroaktivitou. Podstatou pravé zpětné působnosti je, že podle nové právní normy lze posoudit i dřívější právní skutečnosti nebo právní vztahy. Nepravá retroaktivita
znamená, že podle nové právní normy se posuzují sice i právní skutečnosti a vztahy vzniklé dříve, ale až počínaje nabytím účinnosti nové právní normy. V souladu s judikaturou soudů přitom platí, že nepravá
a existují jen výjimky její nepřípustnosti, naproti tomu pravá retroaktivita
je obecně přípustnáretroaktivita
je nepřípustná, případně jen zcela ojediněle a velmi omezeně jsou možné výjimky její přípustnosti.S ohledem na zcela zásadní, principiální a mnohačetný nesoulad dřívější DPN a nové DNNV vyloučil zákonodárce přechodným ustanovením i nepravou retroaktivitu:
-
Pro daňové povinnosti u DPN, jakož i pro práva a povinnosti s ní související, vzniklé před 1.1.2014, se použije ZDDD, ve znění účinném před 1.1.2014.
K přechodu na novou právní úpravu vyšlo upřesnění ve Finančním zpravodaji č. 8/2013 „Informace k placení daně z nabytí nemovitých věcí a daně z převodu nemovitostí v roce 2014“, z níž uveďme stěžejní pasáže:
-
Od 1.1.2014 byla DPN nahrazena
DNNV
, a to pro případy, kdy ke změně vlastnického práva k nemovité věci dojde po tomto datu.
Této nové dani bylo přiřazeno nové předčíslí bankovního účtu finančního úřadu - 7691.
-
Pokud ale
změna vlastnického práva k nemovitosti nastala před 1.1.2014,
podléhá i nadále DPN podle již zrušeného ZDDD. Čemuž musí odpovídat použití původního předčíslí bankovního účtu finančního úřadu - 7763,
a to bez ohledu na to, kdy bude daň vyměřena či placena. Rozhodující přitom je, kdy nastanou právní účinky vkladu práva,
k čemuž dochází zpětně k datu podání návrhu na vklad katastrálnímu úřadu.-
V tabulce, která je součástí této informace Ministerstva financí, je uveden přehled bankovních účtů všech 14 finančních úřadů pro placení DNNV a DPN v roce 2014. Dodejme, že 15. Specializovaný finanční úřad nemá tyto daně v kompetenci, ani u tzv. vybraných subjektů.
Zákonné opatření Senátu o DNNV k 1.1.2014 zrušilo celý zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, a to včetně všech jeho novelizací. A také vyhlášku č. 207/1993 Sb., o osvobození od daně z převodu nemovitostí při převodech některých nemovitostí na obce a na okresní úřady.