V následujícím příspěvku se zaměříme na slevy na dani z příjmů právnických osob. Tyto slevy rozdělujeme do dvou skupin, a to slevy z důvodu zaměstnání zaměstnanců se zdravotním postižením - § 35 zákona č. 586/1992 Sb. , o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "ZDP"), a slevy poskytnuté v rámci investičních pobídek - § 35a , 35b ZDP.
Slevy na dani z příjmů právnických osob
Ing.
Ivan
Macháček
SLEVA NA DANI Z DŮVODU ZAMĚSTNÁNÍ ZAMĚSTNANCŮ SE ZDRAVOTNÍM POSTIŽENÍM
Sleva na dani dle § 35 odst. 1 písm. a) a písm. b) ZDP se vztahuje na fyzické a právnické osoby, u kterých se daň snižuje o:
a)
částku
18 000 Kč za každého zaměstnance se zdravotním postižením
(s výjimkou zaměstnance s těžším zdravotním postižením) a poměrnou část z této částky, je-li výsledkem průměrného ročního přepočteného počtu zaměstnanců desetinné číslo,b)
částku
60 000 Kč za každého zaměstnance s těžším zdravotním postižením
a poměrnou část z této částky, je-li výsledkem průměrného ročního přepočteného počtu zaměstnanců desetinné číslo.U poplatníků, kteří jsou společníky veřejné obchodní společnosti, u komplementářů komanditní společnosti a u komanditní společnosti se daň sníží pouze o částku, která odpovídá poměru, jakým byl mezi ně rozdělen základ daně zjištěný za v. o. s. nebo za k. s.
Podle znění § 67 zákona č. 435/2004 Sb., o zaměstnanosti, ve znění pozdějších předpisů, se za fyzické osoby se zdravotním postižením, kterým se poskytuje zvýšená ochrana na trhu práce, považují fyzické osoby, které jsou orgánem sociálního zabezpečení uznány invalidními:
a)
ve třetím stupni (osoby s těžším zdravotním postižením), nebo
b)
v prvním nebo druhém stupni.
Skutečnost, že je osobou se zdravotním postižením, dokládá fyzická osoba posudkem nebo potvrzením orgánu sociálního zabezpečení. Za osoby se zdravotním postižením se považují i fyzické osoby, které byly orgánem sociálního zabezpečení posouzeny, že již nejsou invalidní, a to po dobu 12 měsíců ode dne tohoto posouzení.
Pro výpočet slevy je rozhodný průměrný roční přepočtený počet zaměstnanců se zdravotním postižením, přičemž výpočet se provádí samostatně za každou skupinu zaměstnanců se zdravotním postižením.
Průměrný přepočtený počet zaměstnanců se vypočítá jako podíl celkového počtu hodin, který těmto zaměstnancům vyplývá z rozvržení pracovní doby podle zákona č. 262/2006 Sb., zákoník práce, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "ZP"), nebo z individuálně sjednané pracovní doby po dobu (délky) trvání pracovního poměru v období, za které se podává daňové přiznání, a celkového ročního fondu pracovní doby připadajícího na jednoho zaměstnance pracujícího na plnou pracovní dobu stanovenou dle ZP. Při osmihodinové pracovní době činí v roce 2012 celkový roční fond pracovní doby 2 016 hodin. Vypočtený podíl se zaokrouhluje na dvě desetinná místa.
Do celkového počtu hodin se nezapočítají neodpracované hodiny v důsledku:
*
neomluvené nepřítomnosti v práci,
*
nenapracovaného pracovního volna poskytnutého zaměstnavatelem bez náhrady mzdy, pokud zaměstnanec nemohl konat práci z jiných důležitých důvodů týkajících se jeho osoby,
*
dočasné pracovní neschopnosti nebo karantény, za kterou nepřísluší náhrada mzdy, platu nebo odměny nebo sníženého platu nebo snížené odměny za dobu dočasné pracovní neschopnosti nebo karantény nebo nemocenské z nemocenského pojištění, s výjimkou neodpracovaných hodin připadajících na první tři dny dočasné pracovní neschopnosti, kdy náhrada mzdy nebo platu nepřísluší zaměstnanci podle § 192 odst. 1 věty druhé za středníkem ZP.
Do trvání pracovního poměru se nezapočítává mateřská nebo rodičovská dovolená, služba v ozbrojených silách, výkon civilní služby a dlouhodobé uvolnění pro výkon veřejné funkce.
Pokud uplatňují slevy na dani poplatníci daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období, kterým je hospodářský rok, nebo za zdaňovací období delší než nepřetržitě po sobě jdoucích dvanáct měsíců, anebo za jinak vymezené období, za které se podává daňové přiznání, jehož začátek a konec spadá do dvou různých kalendářních roků, zjistí se celková částka slevy jako součet dílčích částek těchto slev, vypočtených samostatně za kalendářní rok, do něhož spadá začátek, a za kalendářní rok, do něhož spadá konec období, za které se podává daňové přiznání. Při výpočtu každé z dílčích částek slev se jako dělitel použije celkový roční fond pracovní doby připadající na jednoho zaměstnance pracujícího na plnou pracovní dobu stanovenou zvláštními předpisy, příslušného kalendářního roku, a částka slevy platná k poslednímu dni období, za které se podává daňové přiznání.
Poznámka:
Slevu na dani nelze uplatnit na daň (část daně) připadající na základ daně (dílčí základ daně) podle § 20b ZDP.
PŘÍKLAD
Společnost s ručením omezeným zaměstnává ve zdaňovacím období roku 2012 tři zaměstnance se zdravotním postižením, z toho jednoho zaměstnance s těžším zdravotním postižením (zaměstnanec C). Roční fond pracovní doby při stanovené týdenní pracovní době 40 hodin činí 2 016 hodin. Zaměstnanec A a B má sjednánu 40hodinovou týdenní pracovní dobu, zaměstnanec C má sjednánu 35hodinovou týdenní pracovní dobu. U zaměstnanců nedochází ke krácení doby z důvodů vymezených v § 35 ZDP.
Výpočet slevy na dani z příjmů z titulu zaměstnání občanů se zdravotním postižením:
*
Celkový počet odpracovaných hodin zaměstnanci A a B činí 4 032 hodin.
*
Výpočet průměrného ročního přepočteného počtu zaměstnanců: 4 032 / 2 016 = 2,0.
*
Výpočet slevy na dani: 18 000 Kč x 2,0 = 36 000 Kč.
*
Výpočet slevy na dani z příjmů z titulu zaměstnání občana s těžším zdravotním postižením:
*
Celkový počet odpracovaných hodin zaměstnancem C činí 1 764 hodin.
*
Výpočet průměrného ročního přepočteného počtu zaměstnanců: 1 764 / 2 016 = 0,875, po zaokrouhlení 0,88.
*
Výpočet slevy na dani: 60 000 Kč x 0,88 = 52 800 Kč.
Společnost může uplatnit za zdaňovací období roku 2012 slevu na dani ve výši 88 800 Kč.
SLEVY NA DANI POSKYTNUTÉ V RÁMCI INVESTIČNÍCH POBÍDEK
Zákon č. 72/2000 Sb., o investičních pobídkách, ve znění zákona č. 192/2012 Sb., upravuje všeobecné podmínky pro poskytování investičních pobídek. Investiční pobídkou se rozumí veřejná podpora ve formě:
*
slevy na daních z příjmů,
*
převodu pozemků včetně infrastruktury za zvýhodněnou cenu,
*
hmotné podpory vytváření nových pracovních míst,
*
hmotné podpory rekvalifikace nebo školení zaměstnanců,
*
hmotné podpory pořízení dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku pro strategickou investiční akci.
a v zákonu o zaměstnanosti a dále podmínky stanovené přímo použitelným předpisem Evropské unie (Nařízení Komise č. 800/2008 ze dne 6. srpna 2008).
V dalším si rozebereme investiční pobídku ve formě slevy na daních z příjmů, která je předmětem § 35a a 35b ZDP.
Ustanovení § 35a obsahuje poskytnutí slevy na dani z příjmů poplatníkovi, který v souvislosti s poskytnutím příslibu investiční pobídky zahájí podnikání a zaregistruje se jako poplatník dle daňového řádu. Ustanovení § 35b obsahuje poskytnutí slevy na dani z příjmů poplatníkovi, kterému byl poskytnut příslib investiční pobídky, ale jedná se o stávajícího poplatníka, který např. výrazně rozšiřuje výrobu.
Sleva na dani z příjmů dle § 35a ZDP
Poplatník daně z příjmů právnických osob, kterému byl poskytnut příslib investiční pobídky a který pro poskytnutí příslibu zahájil podnikání a zaregistroval se podle zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, může uplatnit slevu na dani z příjmů právnických osob ve výši 19 % ze základu daně sníženého o odčitatelné položky dle § 34, o dary dle § 20 odst. 8 ZDP a o rozdíl, o který úrokové příjmy zahrnované do základu daně převyšují s nimi související náklady.
Podmínkou pro uplatnění slevy na dani je splnění všeobecných podmínek stanovených v zákoně o investičních pobídkách a zvláštních podmínek stanovených v ZDP.
Jedná se o následující zvláštní podmínky uvedené v § 35a odst. 2 ZDP:a)
Poplatník uplatní při stanovení základu daně v nejvyšší možné míře:
*
všechny odpisy podle § 26 až 33 ZDP, přičemž v období uplatňování slevy nelze odpisování přerušit,
*
opravné položky k pohledávkám podle zákona č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů,
*
položky odčitatelné od základu daně podle § 34 ZDP v nejbližším zdaňovacím období, kdy je vykázán základ daně ( jedná se o odpočet daňové ztráty z předchozích zdaňovacích období, uplatnění odpočtu 100 % výdajů vynaložených v daném zdaňovacím období nebo období, za které se podává daňové přiznání, při realizaci projektů výzkumu a vývoje).
b)
Poplatník bude u dlouhodobého hmotného majetku
, s výjimkou nemovitostí, pořízeného v rámci investiční akce posuzované pro účely poskytnutí veřejné podpory, prvním vlastníkem na území ČR
; toto se nevztahuje na majetek nabytý v rámci zpeněžení majetkové podstaty podle zákona č. 182/2006 Sb., insolvenční zákon, ve znění pozdějších předpisů.c)
Poplatník
v období, za které může uplatnit slevu na dani, nebude zrušen, nebude vůči němu zahájeno insolvenční řízení
, nesloučí se s jiným subjektem nebo nepřevezme jmění společnosti, jenž bude zrušena bez likvidace (převod jmění na společníka), nebo v případě fyzické osoby neukončí nebo nepřeruší podnikatelskou činnost.d)
Poplatník nezvýší základ pro výpočet slevy na dani obchodními operacemi ve vztazích s osobami kapitálově nebo jinak spojenými
způsobem, který neodpovídá ekonomickým principům běžných obchodních vztahů, nebo převodem majetku nebo jeho části výše uvedených osob, který u nich bude mít za následek snížení základu daně nebo zvýšení daňové ztráty.e)
Poplatník pořídí a eviduje v majetku dlouhodobý hmotný a nehmotný majetek nejméně v částkách uvedených ve všeobecných podmínkách pro investiční akci podle zákona o investičních pobídkách.
Pokud má poplatník poskytnuto více příslibů investičních pobídek pro stejný typ investiční akce vymezený v zákoně o investičních pobídkách, může uplatnit slevu na dani z příjmů za zdaňovací období pouze podle jednoho z těchto příslibů. Uplatní-li slevu na dani podle později poskytnutého příslibu, nemůže za všechna následující zdaňovací období uplatnit slevu na dani podle dříve poskytnutých příslibů.
Slevu na dani lze uplatňovat po dobu 10 let
po sobě bezprostředně následujících zdaňovacích období, přičemž prvním zdaňovacím obdobím, za které lze slevu na dani uplatnit, je zdaňovací období, ve kterém poplatník splnil všeobecné podmínky podle zákona o investičních pobídkách a zvláštní podmínky stanovené v ZDP, nejpozději však zdaňovací období, ve kterém uplynuly tři roky od vydání rozhodnutí o příslibu investičních pobídek.
Důležitou podmínkou pro uplatnění slevy je podmínka, že sleva na dani z příjmů nesmí v jednotlivých zdaňovacích obdobích překročit míru veřejné podpory podle zákona o investičních pobídkách vztaženou k dosud skutečně vynaloženým způsobilým nákladům a současně nemůže v celkovém souhrnu překročit maximální výši veřejné podpory stanovenou rozhodnutím podle zákona o investičních pobídkách.
V případě, že poplatník některou ze zvláštních podmínek nedodrží, s výjimkou podmínky uvedené pod písmenem a), nebo nedodrží některou ze všeobecných podmínek stanovených zákonem o investičních pobídkách, nárok na slevu na dani z příjmů zaniká a poplatník je povinen podat dodatečné daňové přiznání za všechna zdaňovací období, ve kterých slevu uplatnil. Pokud poplatník nedodrží zvláštní podmínku dle písm. a), je povinen podat dodatečné daňové přiznání pouze za všechna zdaňovací období, ve kterých tuto podmínku nedodržel.
Sleva na dani z příjmů dle § 35b ZDP
Poplatník, kterému byl poskytnut příslib investiční pobídky a nejedná se u něho o zahájení podnikání, ale jde o stávajícího poplatníka pokračujícího v podnikání, může
uplatnit slevu na dani
, která se vypočte podle vzorce
:výše slevy S = S1 - S2
, přičemž:
*
S je sleva na dani.
*
S1 se rovná
částce daně vypočtené za zdaňovací období, za které bude sleva uplatněna, a to se u poplatníka daně z příjmů právnických osob rovná částce vypočtené sazbou 19 % ze základu daně sníženého o odčitatelné položky dle § 34 a o dary dle § 20 odst. 8 ZDP a o rozdíl, o který úrokové příjmy zahrnované do základu daně převyšují s nimi související náklady (výdaje). Výše této částky se nemění, je-li dodatečně vyměřena vyšší daňová povinnost.*
S2 se rovná
vypočtené částce daně za jedno ze dvou zdaňovacích období bezprostředně předcházející zdaňovacímu období, za které lze slevu uplatnit poprvé, přičemž se vezme v úvahu ta částka daně, která je vyšší. Tato částka bude upravena o hodnoty jednotlivých meziročních odvětvových indexů cen vyhlašovaných Českým statistickým úřadem, a to počínaje indexem vztahujícím se ke zdaňovacímu období, za které byla tato částka vypočtena. Výše této částky se nemění, je-li za příslušné zdaňovací období dodatečně vyměřena nižší daňová povinnost.Pokud ve dvou zdaňovacích obdobích bezprostředně předcházejících období, za které lze slevu uplatnit poprvé, vykázal poplatník daňovou ztrátu nebo mu daňová povinnost nevznikla, poskytne se sleva na dani ve výši celé daňové povinnosti - tedy S = S1.
Slevu na dani lze uplatňovat po dobu deseti let
po sobě bezprostředně následujících zdaňovacích období, přičemž prvním zdaňovacím obdobím je zdaňovací období, ve kterém poplatník splnil všeobecné podmínky podle zákona o investičních pobídkách a zvláštní podmínky stanovené v ZDP, nejpozději však zdaňovací období, ve kterém uplynuly tři roky od vydání rozhodnutí o příslibu investičních pobídek.
Rovněž u tohoto druhu slevy je důležitou podmínkou pro uplatnění slevy podmínka, že
sleva na dani z příjmů nesmí
v jednotlivých zdaňovacích obdobích překročit míru veřejné podpory, vztaženou k dosud skutečně vynaloženým způsobilým nákladům a současně nemůže v celkovém souhrnu překročit přípustnou hodnotu veřejné podpory stanovené rozhodnutím podle zákona o investičních pobídkách.
V případě, že poplatník nedodrží některou ze zvláštních podmínek uvedených v § 35a odst. 2 (viz výše), s výjimkou podmínky uvedené v odstavci 2 pod písmenem a), nebo některou ze všeobecných podmínek stanovených zákonem o investičních pobídkách, nárok na slevu na dani z příjmů zaniká a poplatník je povinen podat dodatečné daňové přiznání za všechna zdaňovací období, ve kterých slevu uplatnil. Pokud poplatník nedodrží zvláštní podmínku dle § 35a odst. 2 písm. a) ZDP, je povinen podat dodatečné daňové přiznání pouze za všechna zdaňovací období, ve kterých tuto podmínku nedodržel.
Upozornění:
Zákonem č. 192/2012 Sb. došlo v § 35a a 35b ZDP k prodloužení doby, po kterou lze uplatnit slevu na dani z příjmů, z původních pěti na deset po sobě bezprostředně následujících zdaňovacích období.
Jak vyplývá z přechodných ustanovení k tomuto zákonu ustanovení § 35a a 35b zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona, se poprvé použije u poplatníka, kterému byl příslib investiční pobídky poskytnut v řízení podle zákona č. 72/2000 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona. Přitom tento zákon nabyl účinnosti třicátým dnem ode dne jeho vyhlášení, ke kterému došlo ve Sbírce zákonů dne 12. 6. 2012.