Zdaňované příjmy v souvislostech zdravotního pojištění

Zaměstnancem s povinnostmi zaměstnavatele je tak vždy osoba pracující na základě pracovní smlouvy, bez ohledu na rozsah pracovního úvazku. Ve vazbě na vznik zaměstnání a související účast zaměstnance na zdravotním pojištění rozhoduje u dohod o pracích konaných mimo pracovní poměr výhradně výše zúčtovaného příjmu, kdy rozhodnými částkami „započitatelného příjmu“ jsou v roce 2021 hodnoty alespoň 3 500 Kč (u dohody o pracovní činnosti) a více než 10 000 Kč (u dohody o provedení práce). Také platí, že pro účel vzniku zaměstnání ve zdravotním pojištění se sčítají v rámci rozhodného období kalendářního měsíce příjmy z více dohod o pracovní činnosti nebo dohod o provedení práce u jednoho zaměstnavatele.

Jelikož jsou zásadní skutečnosti – tedy posouzení pojmu zaměstnanec a vznik zaměstnání – přímo navázány na zdaňování příjmů ze závislé činnosti podle § 6 ZDP, registrujeme ve zdravotním pojištění i určité „zvláštní“ skupiny zaměstnanců, u kterých se zaměříme na správný postup zaměstnavatele.

Příjmy zúčtované zaměstnanci na základě dohody o pracovní činnosti podléhají povinnosti placení pojistného na zdravotní pojištění v přímé vazbě na tzv. „započitatelný příjem“, jehož výše je v roce 2021 určena částkou 3 500 Kč. Jaký je postup zaměstnavatele s ohledem na částku zúčtovaného příjmu?

Nedosáhne-li hrubý příjem zaměstnance částky 3 500 Kč, účast na zdravotním pojištění nevzniká. Účast zaměstnance na zdravotním pojištění tedy vzniká a pojistné se platí za předpokladu, že příjem zaměstnance činí alespoň 3 500 Kč za rozhodné období kalendářního měsíce. Pokud příjem zaměstnance nezakládá účast na zdravotním pojištění, nepřihlašuje zaměstnavatel tohoto zaměstnance u zdravotní pojišťovny. Za této situace však musí být v zájmu každého takového zaměstnance, aby měl v daném kalendářním měsíci svůj pojistný vztah řešen některou z těchto variant:

Na tuto skutečnost může zaměstnavatel zaměstnance případně upozornit.

Je-li zaměstnanci zúčtován hrubý příjem v rozpětí od 3 500 Kč do 15 199 Kč, přičemž se na zaměstnance vztahuje povinnost odvodu pojistného nejméně z minimální mzdy, provádí zaměstnavatel dopočet a doplatek pojistného do minimálního vyměřovacího základu tak, aby byl v příslušném měsíci zabezpečen odvod pojistného v částce 2 052 Kč.

Při splnění některé z těchto podmínek nebo jedná-li se o osobu, pro kterou neplatí ve zdravotním pojištění minimální vyměřovací základ dle § 3 odst. 8 zákona č. 592/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů, je vyměřovacím základem dosažený příjem.

Činí-li příjem zúčtovaný zaměstnanci na základě dohody o pracovní činnosti alespoň minimální vyměřovací základ 15 200 Kč, odvádí zaměstnavatel pojistné ve výši 13,5 % ze skutečně dosaženého příjmu bez ohledu na další příjmy zaměstnance.

Při placení pojistného na základě dohod o pracovní činnosti platí zejména tyto zásady:

Zaměstnavatel přihlašuje zaměstnance pracujícího na dohodu o pracovní činnosti (nebo na dohodu o provedení práce) u zdravotní pojišťovny kódem „P“ k datu, ve kterém poprvé po uzavření dohody začal vykonávat sjednanou práci a odhlašuje kódem „O“ ke dni, jímž uplynula doba, na kterou byla příslušná dohoda sjednána.

Obdobným způsobem postupuje zaměstnavatel při placení pojistného u dohody o provedení práce v situaci, kdy příjem převyšuje 10 000 Kč.

Funkčními požitky rozumíme odměnu za výkon funkce, a to od poslanců a členů vlády až po odměny za výkon funkce v orgánech obcí, státních orgánech, spolcích a zájmových sdruženích, komorách apod. Který zákon příjmy této povahy řeší a jak se postupuje ve zdravotním pojištění?

Ustanovení ZDP, případně jiného právního předpisu, pojednávající o příjmech ze závislé činnosti, se vztahují i na příjmy poskytované v souvislosti s výkonem funkce. Funkční požitky již po 1. 1. 2014 sice nejsou postaveny na roveň příjmům ze závislé činnosti (jsou „podřazeny“ režimu příjmů ze závislé činnosti), nicméně jejich specifikace zůstala i nadále v § 6 odst. 10 ZDP.

Povinnosti placení pojistného podléhají všechny (takže i velmi nízké) zúčtované příjmy povahy funkčních požitků, zdaňované podle § 6 ZDP, tedy i příjmy například nižší než 3 500 Kč. Návaznost na minimální vyměřovací základ samozřejmě platí i v tomto případě. Bude-li zúčtovaný příjem funkcionáře nižší než aktuální výše minimálního vyměřovacího základu (minimální mzdy), přičemž se na takovou osobu bude vztahovat ustanovení o povinnosti odvodu pojistného ze zákonného minima, musí mít tento zaměstnavatel doloženu skutečnost, opravňující jej k odvodu pojistného z částky nižší než zákonné minimum, například dokladem o nároku osoby na registraci ve „státní kategorii“. Pokud zaměstnavatel takovým dokladem nedisponuje, provádí dopočet a doplatek pojistného do aktuální výše minimálního vyměřovacího základu platného pro zaměstnance.

Plynou-li členům orgánů právnické osoby příjmy z členství v těchto orgánech, stávají se tyto osoby pro účely zdravotního pojištění zaměstnanci a zaměstnavatel plní povinnosti stanovené právní úpravou zdravotního pojištění. Například v případě souběžně vyplácených odměn člena představenstva a příjmu z titulu zaměstnání se pro účely placení pojistného sčítají oba příjmy, zakládající v rozhodném období kalendářního měsíce účast na zdravotním pojištění.

Naopak, je-li členem statutárního orgánu osoba, která vykonává funkci bezplatně, nebo se jedná o čestnou funkci apod., pak se zaměstnavatel problematikou placení pojistného a plnění oznamovací povinnosti nezabývá. Taková osoba není ve zdravotním pojištění zaměstnancem z toho důvodu, že jí za vykonávanou práci není zúčtován příjem – ve zdravotním pojištění nevzniká zaměstnání v duchu ustanovení § 2 odst. 3 zákona č. 48/1997 Sb., ve znění pozdějších předpisů.

Může se stát, že člen statutárního orgánu nastoupí do funkce například v průběhu měsíce dubna, přičemž je známo, že až do prosince mu bude zúčtován určitý příjem (odměna). Jaký postup musí zaměstnavatel použít?

V takovém případě bude osoba přihlášena jako zaměstnanec ke dni nástupu do funkce. Za období duben–listopad bude v Přehledu o platbě pojistného zaměstnavatele vykazována jako zaměstnanec s nulovým vyměřovacím základem a teprve v měsíci prosinci bude výše zúčtovaného příjmu (včetně příslušného pojistného) zahrnuta do Přehledu za tento měsíc. Tento postup platí v případě, kdy nemusí zaměstnavatel při výkonu funkce dodržet minimální vyměřovací základ (například u poživatele některého z důchodů nebo člena statutárního orgánu, který by měl jiné zaměstnání s příjmem alespoň na úrovni minimální mzdy).

Jinak by zaměstnavatel postupoval, kdyby byl výkon funkce jediným zaměstnáním dotyčné osoby. Kdyby pro člena statutárního orgánu jako zaměstnance (a pro zaměstnavatele jako plátce pojistného) platilo ustanovení o povinnosti dodržet při odvodu pojistného minimální vyměřovací základ, muselo by být toto minimum dodrženo od měsíce května v plné výši, v měsíci dubnu pak v poměrné části podle délky trvání zaměstnání (výkonu funkce).

Odměny členů výborů společenství vlastníků (dále jen „SV“) jsou svojí povahou příjmy ze závislé činnosti, zdaňované podle § 6 ZDP a z tohoto důvodu podléhají povinnosti placení pojistného na zdravotní pojištění. Na základě této skutečnosti se placení členové výborů SV považují z pohledu zdravotního pojištění za zaměstnance a tato společenství se tímto stávají zaměstnavateli se všemi povinnostmi, které z této skutečnosti vyplývají. Vyměřovacím základem zaměstnance ve zdravotním pojištění je podle § 3 odst. 1 zákona č. 592/1992 Sb. úhrn příjmů ze závislé činnosti, které jsou (mimo výjimek) předmětem daně podle § 6 ZDP. Kdy plní SV povinnosti ve zdravotním pojištění jako zaměstnavatel?

SV se zaměstnavatelem stává pouze tehdy, má-li placené členy výboru. Pokud by členové výboru za svoji práci žádnou odměnu nepobírali, pak SV problematiku zdravotního pojištění neřeší. Jestliže však bude SV alespoň jednomu členovi výboru odměnu (byť nepravidelně) vyplácet, musí se přihlásit do registru příslušné zdravotní pojišťovny jako zaměstnavatel s povinností placení pojistného podle zákona a rovněž musí přihlásit tyto placené členy jako zaměstnance. Budou-li placení členové výboru pojištěni u více zdravotních pojišťoven, pak SV plní veškeré povinnosti u každé z nich. Ti členové výboru SV, kteří vykonávají tyto funkce bez nároku na odměnu, nebudou přihlašováni jako zaměstnanci u zdravotní pojišťovny vůbec, neboť se nejedná o zaměstnání, protože jim neplynou příjmy ze závislé činnosti. Tato skutečnost však musí být z pohledu SV vyřešena například tím způsobem, že v zápisu ze shromáždění vlastníků bytových jednotek musí být jednoznačně definováno, že za výkon této funkce nepobírají tito členové výboru odměnu. Naopak placení funkcionáři se za zaměstnance považují, přičemž mohou pobírat odměnu pravidelně měsíčně nebo třeba jedenkrát za čtvrtletí anebo dokonce jedenkrát ročně.

Další povinnosti SV jsou spojeny s přihlašováním a odhlašováním jeho zaměstnanců. V tomto případě se vyplňuje formulář „Hromadné oznámení zaměstnavatele“. K přihlášení této osoby se použije standardně kód „P“, a třebaže je odměna za výkon funkce vyplácena nepravidelně, zůstává tato osoba jako zaměstnanec nadále přihlášena, resp. SV ji neodhlašuje. Odhlášení kódem „O“ proběhne ke dni skončení výkonu funkce.

Pojistné se za měsíc, do kterého je odměna zúčtována, odvádí nejpozději do 20. dne následujícího kalendářního měsíce, a to již připsáním platby na účet zdravotní pojišťovny. Ve stejné lhůtě jako při platbě pojistného – tedy nejpozději do 20. dne následujícího kalendářního měsíce – je SV povinno předložit všem zdravotním pojišťovnám, u kterých jsou tito placení členové výboru pojištěni, formulář „Přehled o platbě pojistné zaměstnavatele“. Připadne-li poslední den této lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, lze zákonnou povinnost relevantně splnit ještě nejbližší následující pracovní den.

Z hlediska výše příjmu není u odměn členů výborů SV vazba na žádnou rozhodnou částku a pojistné se odvádí z jakékoli výše zúčtované odměny.

Pro společníky a jednatele společnosti s ručením omezeným (a komanditisty komanditní společnosti) platí ve zdravotním pojištění obecná pravidla pro účast na zdravotním pojištění. Pokud jsou těmto osobám zúčtovány příjmy zdaňované podle § 6 ZDP, považují se z pohledu zdravotního pojištění za zaměstnance, a to bez ohledu na charakter tohoto příjmu – příjem za práci pro společnost na základě dvoustranného vztahu nebo i bez něho, funkční požitek apod. Tyto osoby představují ve zdravotním pojištění zcela specifickou skupinu, kdy jednatelé a společníci s. r. o. mají jisté zvláštnosti v tom smyslu, že například:

Každá z těchto variant (stejně jako registrace v kategorii osob, za které platí pojistné stát) řeší v příslušném kalendářním měsíci pojistný vztah jednatele nebo společníka s. r. o. vůči zdravotní pojišťovně, u které je tato osoba pojištěna.

Jelikož je vyměřovacím základem pro placení pojistného úhrn příjmů ze závislé činnosti (s výjimkou příjmů dani nepodléhajících nebo od daně osvobozených, případně s výjimkou příjmů taxativně vyjmenovaných v § 3 odst. 2 zákona č. 592/1992 Sb., jsou příjmy ze závislé činnosti i příjmy těchto osob, tedy včetně povinnosti zaměstnavatele (s. r. o.) platit pojistné na zdravotní pojištění. Hranice příjmu například ve výši 3 500 Kč nehraje v tomto případě roli, tato „rozhodná částka“ se týká pouze osob – zaměstnanců vyjmenovaných v ustanovení § 5 písm. a) v bodech 4–6 zákona č. 48/1997 Sb., kdy se například jedná o zaměstnání na základě dohody o pracovní činnosti (viz výše).

Pokud je zaměstnanec schopen a ochoten práci pro zaměstnavatele konat, avšak zaměstnavatel není schopen mu podmínky pro výkon práce vytvořit (§ 38 odst. 1 zákona č. 262/2006 Sb., ve znění pozdějších předpisů, dále jen „zákoník práce“), jedná se o překážku v práci na jeho straně.

V praxi jsou nejčastěji se vyskytující překážkou v práci na straně zaměstnavatele situace popisované v ustanovení § 209 zákoníku práce, kdy se o překážku v práci na straně zaměstnavatele jedná tehdy, pokud zaměstnavatel nemůže přidělovat zaměstnanci práci v rozsahu týdenní pracovní doby z důvodu dočasného omezení odbytu jeho výrobků nebo omezení poptávky po jím poskytovaných službách. Zmíněná překážka v práci na straně zaměstnavatele je tedy zapříčiněna problémy zaměstnavatele z hlediska uplatnění jeho předmětu činnosti. Jde o překážku v práci na straně pouze toho zaměstnavatele, který odměňuje své zaměstnance mzdou, není tedy navázán na státní nebo jiný rozpočet. Vzniklá překážka nemusí být spojena s úplným zastavením práce a může se týkat pouze některých zaměstnanců.

V takových případech se zaměstnavatel může, resp. musí dohodnout s odborovou organizací (nejlépe formou písemné dohody) o poskytování náhrady mzdy ve výši nejméně 60 % průměrného výdělku. Pokud u zaměstnavatele nepůsobí odborová organizace, může být tato dohoda nahrazena vnitřním předpisem, od 1. 1. 2012 bez jakéhokoli zásahu státu (do konce roku 2011 se v dané záležitosti vyjadřoval úřad práce).

Jiné překážky v práci na straně zaměstnavatele jsou specifikovány v § 207 zákoníku práce jako prostoje a přerušení práce způsobené nepříznivými povětrnostními vlivy.

Dle ustanovení § 3 odst. 10 zákona č. 592/1992 Sb. platí, že pokud je vyměřovací základ nižší než minimální vyměřovací základ zapříčiněn překážkami v práci na straně organizace, platí pojistné z tohoto rozdílu v plné výši zaměstnavatel.

Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2021. Zveřejněno v časopise Účetnictví v praxi 10/2021.