Nárok na odpočet DPH u sportovního spolku

Základním problémem tedy je správné rozčlenění jednotlivých činností. Problematika je to složitá, o čemž vypovídá i rozsah otázky. Na úvod jenom poznamenám, že zmiňovaný rozsudek SDEU C-253/07 (Canterbury Hockey Club) je zmiňován zejména v souvislosti se závěrem, že ustanovení § 61 písm. d) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, se vztahuje nejenom na fyzické osoby, jako na osoby, které vykonávají sportovní nebo tělovýchovnou činnost, ale také na právnické osoby, typicky sportovní oddíly.

Dále uveďme, že rovnou můžeme vyloučit ustanovení § 61 písm. a) ZDPH, protože poskytnutá plnění jako protihodnota členského příspěvku se týkají právnických osob, jejichž povaha je politická, odborová, náboženská, vlastenecká, filozofická, dobročinná nebo občanská, toto ustanovení se tedy na oblast sportu nevztahuje. Pokud půjdeme po systematice zákona, abychom mohli plnění označit za předmět daně, musí se v případě služeb jednat o poskytnutí služby za úplatu osobou povinnou k dani, která jedná jako taková, s místem plnění v tuzemsku. Pokud tedy plnění nepředstavuje předmět daně, nemůže být toto plnění ani osvobozeno od daně. To znamená, že aby bylo možné uplatnit § 61 písm. d) ZDPH, musí tato služba představovat předmět daně s podmínkami uvedenými výše, tedy mimo jiné existenci úplaty za poskytnutou službu. Vždy musí jít o úplatu poskytnutou v přímé souvislosti s plněním. Úplata je nutnou podmínkou také při stanovení hodnoty plnění s místem plnění mimo tuzemsko, které nejsou předmětem daně.

Pokud tato přímá vazba zajištěna není, není plnění předmětem daně. Z judikatury Soudního dvora EU upozorněme, že SDEU v souvislosti s pojmem poskytování služeb za protiplnění (úplatu) zdůrazňuje nutnost existence přímé souvislosti mezi poskytnutou službou a získanou protihodnotou (např. rozsudky ze dne 5. února 1981, 154/80, Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats, bod 12, ze dne 8. března 1988, 102/86, Apple and Pear Development Council, bod 12, nebo rozsudky Tolsma, a Komise v. Finsko. V rozsudku ze dne 21. 3. 2002, C–174/00, Kennemer Golf & Country Club, Soudní dvůr shledal přímou souvislost mezi členskými příspěvky placenými sportovnímu klubu a možností využívat klubové golfové hřiště pro členy, a to i v situaci, kdy ne všichni členové tuto možnost využili. V rozsudku ze dne 3. 9. 2015, C–463/14, Asparuchovo Lake Investment Company, dovodil přímou souvislost úplaty s poskytováním poradenských služeb, kdy zákazník platil poradci dohodnutou paušální odměnu nezávisle na množství a povaze poradenských služeb skutečně poskytnutých během období, ke kterým se příslušná odměna vztahuje. V rozsudku ze dne 27. 3. 2014, C–51/13,  Le Rayon d’Or SARL, poté konstatoval, že pro přítomnost přímé souvislosti mezi úplatou a službou není na závadu, že služba není předem definovaná ani individualizovaná, je–li výše úplaty stanovena předem a na základě jasně stanovených kritérií.

V této souvislosti bych upozornil na rozsudek Nejvyššího správního soudu sp. zn. 7 Afs 165/2022-46, který řešil problematiku spolku poskytující internetové připojení jako protihodnotu za členské příspěvky. V daném případě posouzení naopak dopadlo opačně.  V projednávané věci je podle soudu přímá souvislost mezi členským příspěvkem a službou připojení k internetu zjevná. Žalovaný (daňové orgány) se s touto otázkou přesvědčivým způsobem vypořádal. Krajský soud k tomu rozsudku mimo jiné doplnil, že závěry žalovaného nemohou být vyvráceny poukazem stěžovatele na stejnou výši příspěvků hrazených členy bez ohledu na lokalitu. Tam uvedené závěry jsou zcela v souladu s právě citovanou judikaturou Soudního dvora. Ani stěžovatelem opakovaně poukazovaná skutečnost, že členskému příspěvku odpovídal komplex jím poskytovaných služeb, na uvedeném závěru nic nemění. V projednávané věci přímá souvislost připojení k internetu a úplaty vyplývá již z toho, že při nezaplacení měsíčního „členského příspěvku“ došlo k pozastavení poskytování služby. Komplex služeb, respektive soubor hlavní služby v podobě připojení k internetu a služeb vedlejších, poskytovaný za jednotnou měsíční platbu, je přitom běžný i u běžného komerčního poskytování internetu.

Podstatnou je též skutečnost, že většina „členů“ stěžovatele nijak neprojevovala vůli ve vztahu k dalšímu směřování stěžovatele, tedy v tomto směru nerealizovala jim formálně stanovami přiznaná členská práva. Nejenže se tyto osoby nepodílely na vlastní podpoře stanovami deklarovaných společných zájmů členů, ale neúčastnily se valných hromad stěžovatele, o činnost stěžovatele nejevily zájem ani jiným způsobem.

Domnívám se proto i nadále, že členský příspěvek v daném případě nelze považovat za úplatu za poskytnuté plnění a že by v daném případě poskytované členské příspěvky představovaly ve skutečnosti úplaty za službu ve smyslu výše uvedené judikatury. Z toho důvodu se domnívám, že uplatnění krácení nároku na odpočet podle § 75 ZDPH je správné a přechod na § 76 by byl chybný. Nicméně i z rozsahu otázky a odpovědi je zjevné, že se jedná o velmi složitou problematiku, kterou je obtížné bez znalostí konkrétních souvislosti a aspektů posoudit.