Poskytování zaměstnaneckých benefitů, tedy různých peněžních nebo nepeněžních plnění zaměstnancům jejich zaměstnavatelem nad rámec sjednané mzdy, přispívá k motivaci zaměstnanců, k jejich spokojenosti s pracovními podmínkami u zaměstnavatele a k posílení pozitivního vztahu zaměstnance k zaměstnavateli. Při nízké nezaměstnanosti narůstá význam poskytování různých benefitů zaměstnancům. K těmto patří i oblast zdravotnictví a volnočasových aktivit. Jaké je daňové řešení této oblasti zaměstnaneckých benefitů, které se liší u zaměstnance i u zaměstnavatele v návaznosti na skutečnost, zda jsou příspěvky zaměstnavatele zaměstnancům poskytovány formou nepeněžního nebo peněžního plnění? Na to si s využitím praktických příkladů odpovíme v následujícím textu. Uvedeme si rovněž, k jakým změnám ve znění § 6 odst. 9 písm. d) zákona č. 586/1992 Sb. , o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP “), došlo zákonem č. 170/2017 Sb.
Příklady nepeněžního plnění dle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP (aplikace změn provedených zákonem č. 170/2017 Sb.)
Ing.
Ivan
Macháček
Daňové řešení u zaměstnance
Daňové řešení u zaměstnance vyplývá z § 6 odst. 9 písm. d) ZDP. Od daně z příjmů ze závislé činnosti je
osvobozeno nepeněžní plnění poskytované zaměstnavatelem zaměstnanci nebo jeho rodinnému příslušníkovi z fondu kulturních a sociálních potřeb (FKSP), ze sociálního fondu, ze zisku (příjmu) po jeho zdanění anebo na vrub výdajů (nákladů), které nejsou výdaji (náklady) na dosažení, zajištění a udržení příjmů ve formě:
1.
pořízení zboží nebo služeb zdravotního, léčebného, hygienického a obdobného charakteru od zdravotnických zařízení, pořízení zdravotnických prostředků na lékařský předpis a použití vzdělávacích nebo rekreačních zařízení,
2.
použití zařízení péče o děti předškolního věku včetně mateřské školy podle školského zákona (zákon č. 561/2004 Sb.), knihovny zaměstnavatele, tělovýchovných a sportovních zařízení,
3.
příspěvku na kulturní nebo sportovní akce,
4.
příspěvku na tištěné knihy, včetně obrázkových knih pro děti, mimo knih, ve kterých reklama přesahuje 50 % plochy.
Zákon o daních z příjmů neomezuje výši tohoto nepeněžního plnění zaměstnavatele. Limitující pro osvobození od daně z příjmů ze závislé činnosti je pouze částka 20 000 Kč nepeněžního plnění zaměstnavatele v souvislosti s poskytnutím příspěvku na tuzemskou a zahraniční rekreaci či zájezd.
Z výše uvedeného vyplývá, že
osvobození od daně z příjmů ze závislé činnosti se vztahuje u zaměstnance výhradně na nepeněžní plnění zaměstnavatele.
Půjde o případ, kdy zaměstnavatel sám uhradí příslušné výdaje a zaměstnanci předá poukazy, vstupenky, průkazky, čipy nebo permanentky. Přitom další podmínkou pro osvobození tohoto plnění zaměstnanci od daně z příjmů ze závislé činnosti je, že toto nepeněžní plnění je poskytováno zaměstnavatelem z FKSP, ze sociálního fondu, ze zisku po jeho zdanění anebo jako nedaňový výdaj.Ve smyslu znění § 6 odst. 3 ZDP se
příjmem zaměstnance rozumí i plnění podle § 6 odst. 9 písm. d) a e) ZDP poskytnuté zaměstnavatelem pro rodinného příslušníka zaměstnance.
V pokynu GFŘ č. D-22 k § 6 odst. 9 písm. d) a e) ZDP se uvádí, že plnění pro rodinné příslušníky pro daňové účely může zaměstnavatel založit nejen na principu příbuzenského vztahu nebo na manželském svazku, ale i např. na faktickém soužití, neposkytuje-li zaměstnavatel plnění pro rodinné příslušníky zaměstnance podle zvláštního právního předpisu (např. podle vyhlášky o FKSP).Zákonem č. 170/2017 Sb. došlo k nové formulaci výše uvedeného bodu 1
v § 6 odst. 9 písm. d) ZDP. Jedná se o upřesnění daňového osvobození nepeněžních plnění spočívajících ve formě použití zdravotnických zařízení. Použití zdravotnických zařízení zahrnuje vedle podrobení se lékařským ošetřením prováděným v těchto zařízeních, která nejsou hrazena zdravotní pojišťovnou, i nákup všech jiných služeb a zboží, které mají zdravotní, léčebný, hygienický či obdobný charakter, tedy např. úhradu rehabilitace nebo nákup léků s doplatkem nebo vitamínových prostředků. Dále se do osvobození zahrnuje i pořízení zdravotnických prostředků, např. dioptrických brýlí nebo zdravotní obuvi, na lékařský předpis, a to bez ohledu na to, zda jsou nakupovány ve zdravotnickém zařízení, či nikoli.
Záležitost osvobození nepeněžního plnění poskytovaného zaměstnanci ve formě pořízení zboží nebo služeb zdravotního, léčebného, hygienického a obdobného charakteru byla projednávána v rámci KOOV pod číslem 525/20.06.18.
Ze stanoviska GFŘ na tomto jednání vyplývá, že na danou problematiku je třeba aplikovat ustanovení zákona č. 372/2011 Sb., o zdravotních službách, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZZS“), protože ZDP pojem zdravotnické zařízení nedefinuje. Podle § 4 odst. 1 ZZS se zdravotnickým zařízením rozumí prostory určené pro poskytování zdravotních služeb a tyto prostory pak slouží poskytovateli zdravotních služeb pro poskytování služeb definovaných v § 2 odst. 2 ZZS. Nepeněžní plnění poskytnuté zaměstnavatelem spočívající v použití zdravotnického zařízení je na straně zaměstnance osvobozeno pouze za předpokladu, že poskytovatel zdravotních služeb,
který předmětnou službu (obdobně zboží) zdravotního, léčebného, hygienického a obdobného charakteru poskytuje, je registrován v Národním registru poskytovatelů zdravotních služeb
(viz § 74 a 75 ZZS).Generální finanční ředitelství ve svém stanovisku rovněž uvádí, že je i nadále využitelný příspěvek KOOV č. 06/26.01.05, z něhož vyplývá, že pokud zaměstnavatel uhradí toto zboží a služby, případně poskytne poukázku směnitelnou za toto zboží a služby, jedná se o poskytnutí možnosti použít zdravotnické zařízení zaměstnanci v souladu s § 6 odst. 9 písm. d) ZDP a hodnota úhrady či poukázky bude na straně zaměstnance osvobozena od daně z příjmů ze závislé činnosti.
Pokud nepeněžní plnění zaměstnavatele nesplní podmínku pro osvobození od daně z příjmů ze závislé činnosti u zaměstnance a dojde ke zdanění plnění zaměstnavatele u zaměstnance, bude nepeněžní příjem zaměstnance rovněž zahrnut do vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Stanovení měsíční zálohy na daň u zaměstnance proběhne ze superhrubé mzdy.
Mezi tato nepeněžní plnění zaměstnavatele poskytovaná jeho zaměstnancům patří např.:
–
zakoupení vstupenek na kulturní pořady včetně vstupenek na různá vystoupení tuzemských a zahraničních kulturních osobností,
–
zakoupení vstupenek, resp. permanentek, do sportovních zařízení (fitness centra, aquaparky, bowling, tenis, golf apod.),
–
zakoupení masáží ve zdravotnickém, tělovýchovném nebo sportovním zařízení, popř. v rámci příspěvku na rekreaci,
–
zakoupení vstupenek nebo permanentek do divadla,
–
zakoupení vstupenek na sportovní akce,
–
úhrada tuzemské a zahraniční rekreace cestovní kanceláři,
–
poskytnutí poukázek na nákup zdravotnického zboží (vitamíny), nebo na poskytnutí služby ve zdravotnickém zařízení nehrazené zdravotní pojišťovnou, rehabilitace, zdravotní obuvi, dioptrických brýlí,
–
zakoupení knih dle výběru zaměstnance anebo zaplacení vybraných knih zaměstnancem v knihkupectví včetně dětských knih apod.
K osvobození od daně z příjmů ze závislé činnosti u zaměstnance v případě nákupu knih na poukázky dle § 6 odst. 9 písm. d) bod 4 ZDP vydalo dne 9. 8. 2017 GFŘ ve spolupráci s Ministerstvem financí sdělení, že s účinností od 1. 1. 2018 dochází zákonem č. 170/2017 Sb., kterým se mění některé zákony v oblasti daní, k rozšíření množiny osvobozených příjmů uvedených v § 6 odst. 9 písm. d) ZDP o nový bod č. 4 tohoto ustanovení, tj. k rozšíření nepeněžního plnění poskytovaného zaměstnavatelem zaměstnanci nebo jeho rodinnému příslušníkovi z FKSP, ze sociálního fondu, ze zisku po zdanění anebo na vrub výdajů, které nejsou výdaji na dosažení, zajištění a udržení příjmů, o možnost
poskytnutí příspěvku na tištěné knihy, včetně obrázkových knih pro děti,
mimo knih, ve kterých reklama přesahuje 50 % plochy. Problematika příspěvku zaměstnavatele na tištěné knihy byla také předmětem příspěvku projednávaného na KOOV pod číslem 616/24.01.18, který byl bez rozporu uzavřen ke dni 24. 1. 2018. Z tohoto příspěvku a stanoviska GFŘ k návrhům předkladatelů vyplývají možné varianty poskytnutí příspěvku zaměstnavatele, u kterých bude naplněna možnost daňového osvobození příspěvku zaměstnavatele dle § 6 odst. 9 písm. d) odst. 4 ZDP: 1.
Zaměstnavatel poskytne zaměstnanci poukázky
(ať již v listinné či elektronické podobě), které bude možné v příslušných knihkupectvích vyměnit za tištěné knihy, přičemž taková forma nejvíce naplní podmínky daného ustanovení.2.
Zaměstnavatel zajistí u prodejce knih pro zaměstnance možnost výběru knih
s tím, že faktura za tyto knihy bude vystavena prodejcem knih přímo zaměstnavateli – v tomto případě je stále zachován nepeněžní charakter příspěvku.3.
Nemůže být vyloučena ani možnost, kdy
zaměstnavatel poskytne zaměstnanci přímo tištěné knihy,
obdobně jako je dnes obvyklé poskytování např. vitamínů zaměstnavatelem (tj. zaměstnavatel nakoupí knihy, resp. vitamíny, a poskytne je zaměstnanci). Při tomto výkladu je možné vyjít z toho, že uvedený příspěvek poskytl zaměstnavatel při nákupu předmětné knihy. Prokázání splnění zákonných podmínek pro osvobození dle § 6 odst. 9 ZDP je plně na straně zaměstnavatele.
Tyto závěry je možné aplikovat i v situaci, kdy zaměstnavatel nehradí celou hodnotu knihy a zaměstnanec se na její úhradě částečně podílí, a to za předpokladu, že se nebude jednat o hotovostní nákup knih přímo poplatníkem, tzn. nepůjde o následné proplacení (či poskytnutí příspěvku zaměstnavatele) na základě předloženého paragonu poplatníkem.
Daňové řešení u zaměstnavatele
Daňové řešení u zaměstnavatele vychází z § 25 odst. 1 písm. h) ZDP. Podle tohoto ustanovení jsou
daňově neuznatelnými výdaji (náklady) nepeněžní plnění poskytovaná zaměstnavatelem zaměstnanci ve formě:
1.
příspěvku na kulturní pořady, zájezdy, sportovní akce a tištěné knihy, včetně obrázkových knih pro děti, mimo knih, ve kterých reklama přesahuje 50 % plochy,
2.
možnosti používat rekreační, zdravotnická a vzdělávací zařízení, závodní knihovny, tělovýchovná a sportovní zařízení, s výjimkou zařízení uvedených v § 24 odst. 2 písm. j) bod 1 až 3 ZDP.
Výjimkou dle výše uvedeného § 24 odst. 2 písm. j) bod 1 až 3 ZDP jsou výdaje (náklady) na pracovní a sociální podmínky, péči o zdraví a zvýšený rozsah doby odpočinku zaměstnanců vynaložené na:
–
bezpečnost a ochranu zdraví při práci a hygienické vybavení pracovišť; výdaje (náklady) na pořízení ochranných nápojů lze uplatnit v rozsahu stanoveném zvláštními právními předpisy,
–
pracovnělékařské služby poskytované poskytovatelem těchto služeb v rozsahu stanoveném zvláštními právními předpisy a nehrazené zdravotní pojišťovnou, na lékařské prohlídky a lékařská vyšetření stanovené zvláštními předpisy,
–
provoz vlastních vzdělávacích zařízení nebo výdaje (náklady) spojené s odborným rozvojem zaměstnanců a rekvalifikací zaměstnanců, pokud souvisejí s předmětem činnosti zaměstnavatele.
Pokud tedy zaměstnavatel uhradí formou nepeněžního plnění zaměstnanci například příspěvek na tuzemský nebo zahraniční zájezd, nebo poskytne zaměstnanci zakoupenou vstupenku do divadla, na kulturní vystoupení, nebo na sportovní zápas, bude toto nepeněžní plnění bez ohledu na výši tohoto plnění u zaměstnavatele jeho nedaňovým výdajem (nákladem).
Zaměstnavatel nemůže v tomto případě využít § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP.
Ustanovení § 25 odst. 1 písm. h) ZDP je totiž specifickým ustanovením vůči obecnému ustanovení § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP.Nepeněžní plnění a neuplatnění pojistného
Nepeněžní plnění poskytnuté zaměstnanci a osvobozené od daně z příjmů dle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP nevstupuje do vyměřovacích základů pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Vyplývá to z obou pojistných zákonů:
–
z § 5 odst. 1 zákona č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, ve znění pozdějších předpisů, vyplývá, že vyměřovacím základem zaměstnance pro pojistné na důchodové pojištění je úhrn příjmů, které jsou nebo byly, pokud by podléhaly zdanění v ČR, předmětem daně z příjmů fyzických osob podle ZDP a nejsou od této daně osvobozeny a které zaměstnavatel zúčtoval v souvislosti se zaměstnáním, které zakládá účast na nemocenském pojištění,
–
z § 3 odst. 1 zákona č. 592/1992 Sb., o pojistném na veřejné zdravotní pojištění, ve znění pozdějších předpisů, vyplývá, že vyměřovacím základem zaměstnance je úhrn příjmů ze závislé činnosti, které jsou nebo by byly, pokud by podléhaly zdanění v ČR, předmětem daně z příjmů fyzických osob podle ZDP a nejsou od této daně osvobozeny a které zaměstnavatel zúčtoval v souvislosti se zaměstnáním.
Jaké je daňové řešení peněžního plnění zaměstnanci?
U zaměstnance se osvobození od daně z příjmů ze závislé činnosti nevztahuje na peněžní plnění vyplacené zaměstnavatelem přímo zaměstnanci.
Bez ohledu na výši peněžního plnění zaměstnavatele se bude jednat vždy o zdanitelný příjem na straně zaměstnance s jeho zahrnutím do vyměřovacího základu pro výpočet pojistného na sociální a zdravotní pojištění (zdanění ze superhrubé mzdy).U zaměstnavatele pak
v případě peněžního plnění zaměstnavatele
nebude postupováno podle § 25 odst. 1 písm. h) ZDP, ale zaměstnavatel může využít znění § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP.
V tomto ustanovení se uvádí, že daňovými výdaji jsou výdaje na pracovní a sociální podmínky, péči o zdraví a zvýšený rozsah doby odpočinku zaměstnanců vynaložené na práva zaměstnanců vyplývající z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele, pracovní nebo jiné smlouvy, pokud tento nebo zvláštní zákon nestanoví jinak. Pokud tedy zaměstnavatel poskytne peněžní příspěvek na tuzemský nebo zahraniční zájezd zaměstnanci, nebo uhradí zaměstnanci předložené vstupenky na kulturní nebo sportovní akce, bude se bez ohledu na výši úhrady jednat u zaměstnavatele o jeho daňový výdaj (náklad), pokud bude splněna podmínka § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP, tj. pokud půjde o práva zaměstnanců vyplývající z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele, pracovní nebo jiné smlouvy. Ovšem v tomto případě finančního plnění zaměstnavatele přímo zaměstnanci se bude jednat u zaměstnance o zdanitelný příjem, jak je výše uvedeno.Příklad 1
Zaměstnavatel provádí úhradu zdravotnickým zařízením za očkování zaměstnanců, které nesouvisí s výkonem zaměstnání. Půjde o dobrovolné očkování zaměstnanců na jejich přání před jejich odjezdem na rodinnou dovolenou do exotických zemí.
V daném případě jde u zaměstnance podle § 6 odst. 9 písm. d) bod 1 ZDP o nepeněžní plnění, které je osvobozeno od daně z příjmů ze závislé činnosti (včetně plnění pro rodinného příslušníka zaměstnance). U zaměstnavatele nepůjde podle § 25 odst. 1 písm. h) bod 2 ZDP o daňový výdaj a úhradu očkování zdravotnickému zařízení je nutno hradit ze sociálního fondu, ze zisku po zdanění nebo jako nedaňový výdaj.
Pokud by si však zaměstnanec hradil očkování sám a předložil by doklad k proplacení svému zaměstnavateli, pak by šlo v případě proplacení o peněžní plnění zaměstnavatele a u zaměstnance by se jednalo o zdanitelný příjem s jeho zahrnutím do vyměřovacího základu pro výpočet pojistného na sociální a zdravotní pojištění (zdanění ze superhrubé mzdy). Zaměstnavatel pak v případě peněžního plnění může využít znění § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP.
Příklad 2
Zaměstnavatel uhradí prodejně oční optiky částku za dioptrické brýle svým zaměstnancům, pořizované zaměstnanci na základě lékařského předpisu oční kliniky.
Nepeněžní plnění zaměstnavatele je u zaměstnanců osvobozeno od daně z příjmů podle § 6 odst. 9 písm. d) bod 1 ZDP. U zaměstnavatele nepůjde podle § 25 odst. 1 písm. h) bod 2 ZDP o daňový výdaj a úhradu je nutno hradit ze sociálního fondu, ze zisku po zdanění nebo jako nedaňový výdaj.
Příklad 3
Podle kolektivní smlouvy poskytuje zaměstnavatel peněžní příspěvek všem zaměstnancům ve výši 1 500 Kč ročně na nákup vitamínů a dalších zdravotnických produktů dle volby a výběru zaměstnanců.
Protože se jedná o peněžní plnění zaměstnavatele poskytované přímo zaměstnancům, půjde na straně zaměstnance o zdanitelný příjem v plné výši 1 500 Kč, a to v měsíci jeho vyplacení, který se rovněž zahrne do vyměřovacího základu zaměstnance pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Zaměstnavatel není vázán § 25 odst. 1 písm. h) bod 2 ZDP, protože toto ustanovení se vztahuje pouze na nepeněžní plnění zaměstnavatele zaměstnancům. Zaměstnavatel může uplatnit daňový režim dle § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP a zahrne peněžní plnění poskytnuté zaměstnanci do daňově uznatelných nákladů. Povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem za sebe sama z peněžního příjmu zaměstnance 1 500 Kč lze uplatnit podle § 24 odst. 2 písm. f) ZDP jako daňový náklad zaměstnavatele.
Příklad 4
Zaměstnavatel poskytuje svým zaměstnancům poukázky Flexi pass, které zaměstnanci mohou používat k úhradě svých sportovních aktivit (návštěva fitness centra, návštěva plaveckého bazénu, návštěva fotbalových utkání apod).
Jedná se o nepeněžní plnění zaměstnavatele, které bude u zaměstnanců osvobozeno od daně z příjmů podle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP, a to bez ohledu na výši hodnoty této poukázky. Poukázku může využít i rodinný příslušník. U zaměstnavatele však nepůjde podle § 25 odst. 1 písm. h) bod 1 ZDP o daňový výdaj a zakoupení poukázek je nutno hradit ze sociálního fondu, ze zisku po zdanění nebo jako nedaňový výdaj.
Příklad 5
Zaměstnavatel poskytne zaměstnanci poukaz pro dvě osoby na týdenní zimní zájezd do rakouských Alp ve výši 25 000 Kč formou zakoupení zájezdu v cestovní kanceláři.
Částka 20 000 Kč bude u zaměstnance osvobozena od daně z příjmů ze závislé činnosti podle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP. Při stanovení superhrubé mzdy bude připočten v měsíci poskytnutí poukazu nepeněžní příjem 5 000 Kč k hrubé mzdě zaměstnance a rovněž bude připočtena částka pojistného hrazeného zaměstnavatelem ze zdanitelného příjmu 34 % z 5 000 Kč = 1 700 Kč.
U zaměstnavatele půjde o daňově neuznatelný výdaj podle § 25 odst. 1 písm. h) bod 1 ZDP. Daňovým nákladem zaměstnavatele však bude podle znění § 24 odst. 2 písm. f) ZDP povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem za sebe sama ze zdanitelného nepeněžního příjmu zaměstnance (částka 1 700 Kč).
Příklad 6
Společnost s r. o. zakoupila permanentky do plaveckého bazénu a sauny a poskytuje je jak svým zaměstnancům, tak společníkům a jednateli k využití pro celou rodinu. Společník pobírá příjem za práci pro společnost, jednatel pobírá odměnu jako člen orgánu právnické osoby.
Společník i jednatel společnosti s r. o. pracující pro společnost jsou pro účely daně z příjmů považováni za zaměstnance ve smyslu § 6 odst. 1 písm. b) a c) ZDP. Proto jak u zaměstnanců, tak u jednatele a společníků bude poskytnuté nepeněžní plnění zaměstnavatele ve formě poskytnutí permanentek osvobozeno od daně z příjmů podle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP. U zaměstnavatele nepůjde podle § 25 odst. 1 písm. h) bod 2 ZDP o daňový výdaj a zakoupení permanentek je nutno hradit ze sociálního fondu, ze zisku po zdanění nebo jako nedaňový výdaj.
Příklad 7
Zaměstnavatel zajistil pro zaměstnance poukazy na masáže.
V daném případě může dojít k několika variantám:
a)
masáže jsou zdravotního nebo léčebného charakteru, jejich provedení je zajištěno u poskytovatele zdravotních služeb
(např. lymfatická masáž) V tomto případě je nepeněžní plnění zaměstnance ve formě poukazu na masáž od daně z příjmů osvobozeno dle § 6 odst. 9 písm. d) bod 1 ZDP.
b)
masáže poskytnuté v rámci použití tělovýchovného nebo sportovního zařízení
(např. při návštěvě bazénu nebo fit centra je sjednáno i provedení různého druhu masáže – klasická masáž, rehabilitační masáž, sportovní masáž) V tomto případě je nepeněžní plnění zaměstnance ve formě poukazu na masáž od daně z příjmů osvobozeno dle § 6 odst. 9 písm. d) bod 2 ZDP.
c)
masáže zajištěné v rámci příspěvku na rekreační pobyt nebo zájezd
V tomto případě je nepeněžní plnění zaměstnance ve formě poukazu na masáž, která je součástí rekreačního pobytu nebo zájezdu od daně z příjmů osvobozeno dle § 6 odst. 9 písm. d) bod 1 ZDP, a to do výše 20 000 Kč ročně.
d)
masáže zajištěné v kosmetickém salonu nebo v masážním studiu
– např. reflexní masáž, čokoládová masáž, masáž lávovými kameny, medová masáž, havajská masáž lomi lomi, masážní baňkování, thajské masáže, masáž shiatsu, tantrická masáž ad. Jedná se o masáže, které provádí fyzická osoba na základě živnostenského oprávnění pro tuto činnost, která však není registrována jako poskytovatel zdravotních služeb. V tomto případě je nepeněžní plnění zaměstnance ve formě poukazu na masáž zdanitelným příjmem dle § 6 odst. 1 písm. d) ZDP, který podléhá zdanění ze superhrubé mzdy a odvodu pojistného na sociální a zdravotní pojištění.
Příklad 8
Podnikatel – fyzická osoba zakoupil svým zaměstnancům vstupenky na divadelní festival.
Nepeněžní plnění zaměstnavatele bude u zaměstnanců osvobozeno od daně z příjmů podle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP. U zaměstnavatele však nepůjde podle § 25 odst. 1 písm. h) bod 1 ZDP o daňový výdaj a zakoupení vstupenek je nutno hradit ze zisku po zdanění nebo jako nedaňový výdaj.
Příklad 9
Zaměstnavatel poskytne zaměstnanci jednorázově poukázku ve výši 1 000 Kč, kterou může vyměnit ve stanovených knihkupectvích za tištěné knihy pro děti.
Pokud je splněna podmínka stanovená v § 6 odst. 9 písm. d) bod 4 ZDP, že se jedná o nepeněžní plnění zaměstnanci poskytnuté zaměstnavatelem jako příspěvek na tištěné knihy, včetně obrázkových knih pro děti, ve kterých reklama nepřesahuje 50 % plochy, půjde o nepeněžní plnění osvobozené u zaměstnance od daně z příjmů ze závislé činnosti. U zaměstnavatele půjde dle § 25 odst. 1 písm. h) ZDP o daňově neuznatelné výdaje (náklady).
Příklad 10
Zaměstnavatel zajistí v knihkupectví pro zaměstnance možnost výběru knih do výše 2 000 Kč ročně s tím, že faktura za tyto knihy bude vystavena prodejcem knih přímo na zaměstnavatele.
V daném případě je zachován nepeněžní charakter příspěvku na tištěné knihy, a pokud je splněna podmínka stanovená v § 6 odst. 9 písm. d) bod 4 ZDP, půjde o nepeněžní plnění osvobozené u zaměstnance od daně z příjmů ze závislé činnosti. U zaměstnavatele půjde dle § 25 odst. 1 písm. h) ZDP o daňově neuznatelné výdaje (náklady).
Příklad 11
Zaměstnavatel umožní zaměstnanci, aby si v průběhu roku zakoupil tištěné knihy a předložil vždy doklad o úhradě, a to v celkové výši za rok 2 000 Kč.
V daném případě se jedná o peněžní charakter příspěvku na tištěné knihy, takže nepůjde o příjem osvobozený od daně z příjmů ze závislé činnosti u zaměstnance dle § 6 odst. 9 písm. d) bod 4 ZDP. Poskytnutá úhrada na základě předloženého paragonu je v plné výši připočtena zaměstnanci ke zdanitelné mzdě pro účely stanovení zálohy na daň z příjmů ze závislé činnosti a současně bude zahrnuta do vyměřovacího základu zaměstnance pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění. U zaměstnavatele se bude jednat o daňový výdaj (náklad), pokud bude splněna podmínka § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP. Daňovým výdajem zaměstnavatele bude podle § 24 odst. 2 písm. f) ZDP i povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem za sebe sama ze zdanitelné částky zaměstnance.
Příklad 12
Zaměstnavatel poskytuje zaměstnanci čtvrtletně částku 1 500 Kč k návštěvě posilovny.
Peněžní příjem je u zaměstnance zdaněn v měsíci jeho obdržení, přičemž vstupuje do vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Zdanění proběhne ze superhrubé mzdy.
Pokud peněžní plnění zaměstnavatele vyplývá z kolektivní smlouvy, z vnitřního předpisu nebo z pracovní či jiné smlouvy se zaměstnancem, půjde u zaměstnavatele podle § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP o daňový výdaj. Pojistné na sociální a zdravotní pojištění, které hradí zaměstnavatel sám za sebe, je u něho daňovým výdajem.
Příklad 13
Zaměstnavatel poskytuje v souladu s uzavřenou kolektivní smlouvou zaměstnancům peněžní úhradu vstupenek do divadla, a to na základě předložení zaplaceného ročního předplatného do výše 3 000 Kč. Může jít přitom i o rodinné příslušníky zaměstnance.
Poskytnutá peněžní úhrada zaměstnavatele je v plné výši připočtena zaměstnanci ke zdanitelné mzdě pro účely stanovení zálohy na daň z příjmů ze závislé činnosti v měsíci předložení dokladu o zaplacení předplatného a současně bude zahrnuta do vyměřovacího základu zaměstnance pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění. U zaměstnavatele bude plná výše peněžního plnění zaměstnanci daňovým výdajem ve smyslu § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP. Povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem za sebe sama z peněžní úhrady zaměstnanci za vstupenku lze uplatnit podle § 24 odst. 2 písm. f) ZDP jako daňový náklad.
Příklad 14
Zaměstnavatel poskytne zaměstnanci finanční příspěvek ve výši 35 000 Kč na zakoupení leteckého pobytového zájezdu na Floridu pro dvě osoby (zaměstnanec s rodinným příslušníkem). Poskytnutí příspěvku nevyplývá ani z kolektivní smlouvy, ani z vnitřního předpisu, ani z pracovní, resp. jiné smlouvy.
Poskytnutý peněžní příspěvek zaměstnavatele je v plné výši připočten zaměstnanci ke zdanitelné mzdě pro účely stanovení zálohy na daň z příjmů ze závislé činnosti a současně bude zahrnut do vyměřovacího základu zaměstnance pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění.
Vzhledem k tomu, že poskytnutí příspěvku nevyplývá z kolektivní smlouvy, z vnitřního předpisu zaměstnavatele ani z pracovní či jiné smlouvy, zaměstnavatel nemůže postupovat podle § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP a u zaměstnavatele půjde o nedaňový výdaj (resp. výdaj hrazený ze sociálního fondu). Daňovým výdajem zaměstnavatele však bude podle § 24 odst. 2 písm. f) ZDP povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem za sebe sama ze zdanitelné částky 35 000 Kč, tj. částka 35 000 Kč x 0,34 = 11 900 Kč.
Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2019.