Novela zákona o účetnictví

Podnětem k novelizaci zákona o účetnictví byla směrnice Evropského parlamentu a Rady 2013/34/EU ze dne 26. června 2013 o ročních účetních závěrkách a souvisejících zprávách některých forem podniků, o změně Směrnice Evropského parlamentu a Rady 2006/43/ES a o zrušení směrnic 78/660/EHS a 83/349/EHS. Tato směrnice reaguje na sdělení Evropské komise s názvem „Inteligentní regulace v Evropské unii“, které se zaměřuje na tvorbu právních norem nejvyšší kvality v souladu se základními zásadami pro rozhodování o záležitostech Evropské unie, a to zásadou subsidiarity a proporcionality. Dalším stěžejním oznámením, jež výše zmíněná směrnice bere v úvahu, je sdělení Komise s názvem „Zelená malým a středním podnikům“. Toto sdělení uznává ústřední úlohu malých a středních podniků v hospodářství Evropské unie a jeho cílem je zkvalitnění přístupu k podnikání, a to formou snížení administrativní zátěže a zlepšení podnikatelského prostředí především právě pro tyto typy obchodních korporací. Dílčími a neméně důležitými cíli jsou také podpora internacionalizace, odstranění byrokracie a zdokonalení regulačního rámce tak, aby výsledkem těchto opatření byla rostoucí produktivita těchto podniků.

Co se účinnosti změn týče, směrnice požaduje uvedení předpisu reagujícího na její požadavky v účinnost do 20.7.2015, při čemž poprvé se nová právní úprava aplikuje na účetní závěrky sestavené za účetní období počínající dnem 1.1.2016, nebo v průběhu kalendářního roku 2016.

Na základě požadavků směrnice byly v první řadě navrhovány terminologické změny s cílem harmonizovat pojmosloví směrnice s moderní účetní terminologií (například nahrazení pojmu „účetní závěrka“ za „finanční výkaz“ nebo záměna pojmu „výroční zpráva“ za „zprávu vedení společnosti“). Nicméně k těmto změnám nebylo přistoupeno, neboť by tento přestup na nové pojmosloví vyžadoval změnu celé řady jiných právních předpisů, které dané pojmy používají, či na ně odkazují, s čímž by byly spojeny nejenom vysoké náklady k provedení úprav, ale především právní nejistota v případě, že by taková změna nebyla do celého právního řádu promítnuta.

Významnější jsou však věcné úpravy zákona o účetnictví v podobě vložení nových § 1a až 1f. Ty jsou z hlediska obsahových změn zákona klíčové, neboť zavádí nejen zcela nové instituty, ale také nová pravidla pro kategorizaci účetních jednotek.

V současné době nalezneme vymezení subjektů veřejného zájmu v zákoně č. 93/2009 Sb., o auditorech a o změně některých zákonů (zákon o auditorech). Definice subjektů veřejného zájmu se však prostřednictvím ustanovení § 1a převádí ze zmíněného zákona o auditorech do novely zákona o účetnictví.

Subjekty veřejného zájmu jsou účetní jednotky se sídlem v České republice, které jsou:

Toto vymezení je navíc v souladu s článkem 2 odst. 1 písm. a) směrnice doplněno o ty účetní jednotky, které jsou:

Významným požadavkem, který směrnice klade v souvislosti s její transpozicí do národní legislativy, je rozdělení účetních jednotek do čtyř skupin - mikro, malá, střední, velká - podle překročení, resp. nepřekročení dílčích kritérií.

Těmito kritérii jsou, stejně jako u posuzování podmínek ke splnění povinnosti auditu účetní závěrky účetní jednotky, úhrn aktiv zjištěný z rozvahy, výše dosažených výnosů snížená o prodejní slevy, dělená počtem měsíců trvání účetního období a vynásobená dvanácti, neboli roční úhrn čistého obratu, a průměrný počet zaměstnanců přepočtený podle metodiky Českého statistického úřadu. Hodnoty limitující podmínky pro zařazení účetní jednotky do příslušné kategorie prezentuje následující tabulka 1.

 Tabulka 1 Kategorizace účetních jednotek  I-----------------------------I-------------------------------------------------------------------------I I                             I                            Účetní jednotka                              I I                             I------------------I----------------I------------------I------------------I I                             I      Mikro       I      Malá      I     Střední      I      Velká       I I                             I------------------I----------------I------------------I------------------I I                             I     Nepřekračuje k rozvahovému dni alespoň dvě z         Překračuje k   I I                             I                     hraničních hodnot                  rozvahovému dni  I I                             I                                                         alespoň dvě z   I I                             I                                                           hraničních    I I                             I                                                             hodnot      I I----------I------------------I------------------I----------------I------------------I------------------I I Hraniční I  Aktiva celkem   I   9 000 000 Kč   I 100 000 000 Kč I  500 000 000 Kč  I  500 000 000 Kč  I I hodnota  I------------------I------------------I----------------I------------------I------------------I I          I    Roční úhrn    I  18 000 000 Kč   I 200 000 000 Kč I 1 000 000 000 Kč I 1 000 000 000 Kč I I          I  čistého obratu  I                  I                I                  I                  I I          I------------------I------------------I----------------I------------------I------------------I I          I  Průměrný počet  I                  I                I                  I                  I I          I  zaměstnanců v   I                  I                I                  I                  I I          I průběhu účetního I        10        I       50       I       250        I       250        I I          I      období      I                  I                I                  I                  I I----------I------------------I------------------I----------------I------------------I------------------I 

Při vzniku účetní jednotky se v prvním účetním období postupuje dle podmínek nastavených pro takovou kategorii, u které účetní jednotka předpokládá, že splní její podmínky k rozvahovému dni prvního účetního období.

V průběhu ekonomického života účetní jednotky vyplývá z § 1e odst. 2 novely povinnost změny kategorie v případě, že účetní jednotka překročí, resp. nedosáhne dvou hraničních hodnot, a to ve dvou po sobě následujících rozvahových dnech řádných účetních závěrek. Změna musí být provedena počínaje účetním obdobím bezprostředně následujícím po těchto dvou účetních obdobích, kdy byly zjištěny rozhodné skutečnosti. (Toto ustanovení platí také pro skupiny účetních jednotek vymezených v textu dále.)

Velkým a středním účetním jednotkám ukládá zákon povinnost mít ověřenou řádnou nebo mimořádnou účetní závěrku auditorem. Malé účetní jednotky mají tuto povinnost, pokud jsou akciovými společnosti nebo svěřeneckými fondy podle občanského zákoníku a k rozvahovému dni účetního období, za nějž se účetní závěrka ověřuje, a účetního období bezprostředně předcházejícího, splnily alespoň jedno z kritérií, která jsou věcně vymezena v tabulce 2. Ostatní malé účetní jednotky musí splnit alespoň 2 z uvedených kritérií.

 Tabulka 2 Podmínky  ukládající  povinnost ověření účetní závěrky auditorem dle  kategorie účetní jednotky  I-----------I----------------------------------------------------------------I I Kategorie I                 Ověření ÚZ auditorem                           I I    ÚJ     I                                                                I I-----------I----------------------------------------------------------------I I   Mikro   I                   Nemají povinnost                             I I-----------I------------------I-----------I---------------------------------I I           I Typ společnosti  I           I            Kritéria             I I-----------I------------------I-----------I---------------------------------I I   Malé    I     Akciové      I  splňují  I 1. aktiva celkem alespoň 40 000 I I           I   společnosti,   I alespoň 1 I             000 Kč,             I I           I svěřenecké fondy I           I 2. roční úhrn čistého obratu 80 I I           I                  I           I           000 000 Kč,           I I           I                  I           I 3. průměrný počet zaměstnanců v I I           I                  I           I             průběhu             I I           I------------------I-----------I---------------------------------I I           I  Ostatní formy   I  splňují  I       účetního období 50        I I           I                  I alespoň 2 I                                 I I-----------I------------------I-----------I---------------------------------I I  Střední  I         Povinnost vyplývající ze zákona o účetnictví           I I-----------I----------------------------------------------------------------I I   Velké   I         Povinnost vyplývající ze zákona o účetnictví           I I-----------I----------------------------------------------------------------I 

Zařazením účetní jednotky do příslušné kategorie (konkrétně do kategorie účetních jednotek mikro, malých a středních) pro ni vyplývají možná zjednodušení či osvobození od povinností platících pro kategorie ostatní (resp. pro kategorii účetních jednotek velkých), například:

Velkou účetní jednotkou je vždy subjekt veřejného zájmu a vybraná účetní jednotka (například organizační složky státu, územní samosprávné celky aj.) bez ohledu na čistý obrat, bilanční sumu či průměrný počet zaměstnanců v průběhu účetního období.

Konsolidační skupiny sestávají z konsolidující účetní jednotky a konsolidovaných účetních jednotek a jsou, dle kritérií uvedených v tabulce 3 níže, rozděleny na malé, střední a velké.

 Tabulka 3 Kategorizace konsolidačních skupin  I-----------------------------I------------------------------------------------------I I                             I              Skupiny účetních jednotek               I I                             I----------------I------------------I------------------I I                             I      Malá      I     Střední      I      Velká       I I                             I----------------I------------------I------------------I I                             I     Na konsolidovaném základě     I        Na        I I                             I   nepřekračuje k rozvahovému dni  I  konsolidovaném  I I                             I  alespoň dvě z hraničních hodnot  I     základě      I I                             I                                   I   pfiekračujek   I I                             I                                   I rozvahovému dni  I I                             I                                   I  alespoň dvě z   I I                             I                                   I    hraničních    I I                             I                                   I      hodnot      I I----------I------------------I----------------I------------------I------------------I I Hraniční I  Aktiva celkem   I 100 000 000 Kč I  500 000 000 Kč  I  500 000 000 Kč  I I hodnota  I------------------I----------------I------------------I------------------I I          I    Roční úhrn    I 200 000 000 Kč I 1 000 000 000 Kč I 1 000 000 000 Kč I I          I  čistého obratu  I                I                  I                  I I          I------------------I----------------I------------------I------------------I I          I  Průměrný počet  I       50       I       250        I       250        I I          I  zaměstnanců v   I                I                  I                  I I          I průběhu účetního I                I                  I                  I I          I      období      I                I                  I                  I I----------I------------------I----------------I------------------I------------------I 

V ustanovení § 22a odst. 1 novely zákona je dále stanoveno, že z povinnosti sestavit konsolidovanou účetní závěrku je vyjmuta kategorie malé skupiny účetních jednotek.

Za účelem zajištění větší transparentnosti významných plateb odváděných ústředním, regionálním nebo místním orgánům členských států nebo třetích zemí, v nichž působí, je zavedena povinnost sestavovat samostatnou zprávu o platbách.

K rozvahovému dni jsou povinny tuto zprávu sestavovat velké účetní jednotky (včetně subjektů veřejného zájmu, vyjma vybraných účetních jednotek) činné v:

Zpráva se sestavuje v českém jazyce a jejím obsahem jsou údaje v členění podle zemí a podle projektů. Předmětem zprávy jsou platby, jejichž vymezení zákon přináší v § 32a odst. 6. Podle tohoto ustanovení se platbou rozumí částka, která byla uhrazena formou peněžitého i nepeněžitého plnění za činnosti související s výše uvedenými oblastmi průmyslu, při čemž jejím předmětem jsou:

Hranice významnosti jedné platby (ať už placené jednorázově nebo jako řada souvisejících plateb) je stanovena na částce 2 600 000 Kč za účetní období. V případě uskutečnění nepeněžního plnění uvede účetní jednotka ve zprávě hodnotu tohoto plnění, případně i objem plnění, a způsob určení této hodnoty následně rozvede v komentáři ke zprávě. Kromě celkové výše plateb odvedených jednotlivým orgánům se ve zprávě uvádí platby v členění dle výše uvedených účelů.

Obdobně jako na úrovni jednotlivých účetních jednotek, tak také na úrovni konsolidačních skupin sestavuje konsolidující účetní jednotka za konsolidační celek velké skupiny účetních jednotek, ve kterém je konsolidující, nebo alespoň některá z konsolidovaných účetních jednotek činná v těžebním průmyslu či v oblasti těžby dřeva, tzv. konsolidovanou zprávu o platbách. Zde opět vykazuje platby týkající se pouze těchto dvou oblastí.

V systému jednoduchého účetnictví bylo povoleno účtovat vybraným účetním jednotkám do konce roku 2003. S účinností od 1.1.2004 však tuto možnost zrušil zákon č. 437/2003 Sb., kterým se mění zákon o účetnictví, a vést jednoduché účetnictví je přechodným ustanovením § 38a zákona o účetnictví povoleno v současné době pouze některým účetním jednotkám (například občanská sdružení, církve a honební společenstva aj.), jejichž příjmy za poslední uzavřené účetní období nepřesáhnou 3 000 000 Kč. Rostoucí poptávka ze strany velmi malých účetních jednotek vyústila k navrácení tohoto institutu zpět do zákona o účetnictví. Bez reakce na směrnici tak bude znovu umožněno vést jednoduché účetnictví, a to velmi malým účetním jednotkám, které nejsou primárně zřízeny za účelem podnikání a které nemají dostatečné vlastní kapacity pro vedení podvojného účetnictví. Cílem předkládané úpravy je tak snížit jejich administrativní a finanční náklady na vedení účetnictví.

Při zahájení činnosti musí účetní jednotka dle § 1f předkládané novely kumulativně splňovat k rozvahovému dni prvního účetního období čtyři podmínky:

V případě podmínky celkových příjmů se však z kategorie vylučují průběžné položky, příjmy z prodeje dlouhodobého majetku a příjmy mimořádné a nahodilé. Do úhrnu majetku se nezahrnují pohledávky z prodeje dlouhodobého majetku, pohledávky nahodilé a mimořádné a úhrady těchto pohledávek.

Přechod z účetnictví v plném, resp. zjednodušeném rozsahu do jednoduchého účetnictví lze v souladu s principem stálosti metod uskutečnit nejdříve po uplynutí pěti po sobě následujících účetních období, ve kterém účetní jednotka vedla účetnictví v plném, resp. zjednodušeném rozsahu. Při účtování v soustavě jednoduchého účetnictví se nepoužije hospodářský rok.

Jednoduché účetnictví je založeno na účtování o příjmech a výdajích, majetku a závazcích. O těchto skutečnostech sestavují účetní jednotky tzv. přehledy jako jediné výstupy z jednoduchého účetnictví, a to nejpozději do šesti měsíců po skončení účetního období. Jejich obsahové vymezení, včetně metod jednoduchého účetnictví stanoví prováděcí předpis. V rámci jednoduchého účetnictví se neúčtuje o odpisech, opravných položkách a rezervách a dále se nepoužívá ocenění reálnou hodnotou, z čehož tedy vyplývá, že se neúčtuje o nákladech, výnosech a výsledku hospodaření. Je vhodné také vyloučit přeceňování pohledávek, závazků a cenných papírů kursem ČNB (s výjimkou ocenění peněžních prostředků v peněžním deníku k rozvahovému dni).

Vymezení vedení jednoduchého účetnictví nalezneme v novém § 13b novely zákona o účetnictví. Účetní jednotky vedou v jednoduchém účetnictví tři typy účetních knih:

V souvislosti s rekodifikací soukromého práva, která s účinností od 1. ledna 2014 vyústila ve schválení nového občanského zákoníku a dále zákona o obchodních korporacích, bylo nutno také v zákoně o účetnictví provést drobné úpravy. Zákonným opatřením Senátu č. 344/2013 Sb. dojde ke sjednocení terminologických pojmů (například podnik, nájem apod.) tak, aby byla zajištěna právní jistota uživatelů zákona. Co se týče pojmu závazek, nebyl tento pojem nahrazen za pojem dluh (vyskytujícího se v soukromoprávních předpisech), neboť závazek jako účetní kategorie má širší pojetí zahrnující jak dluhy, o nichž je účtováno ke dni uskutečnění účetního případu, tak závazky typu přijatých záloh, nebo odložené daně apod.

V návaznosti na novelu zákona o účetnictví můžeme očekávat novely následujících předpisů:

Nejvíce skloňovaným termínem ve vztahu k cílům transpozice požadavků směrnice do českého právního řádu je administrativní zátěž. Od nastavení nového legislativního rámce ve výše zmíněných oblastech se očekává, že přinese maximální omezení této zátěže, především pak pro malé a střední podniky, které hrají velmi důležitou roli v každé vyspělé ekonomice, neboť představují jakousi hybnou sílu tržního prostředí. Avšak teprve uvedení nově nastavených legislativních pravidel do praxe ukáže, zda se podaří naplnit zamýšlené záměry a podpořit tak tyto subjekty v jejich rozvoji a konkurenceschopnosti.