Daň z příjmů fyzických osob - daňový balíček
Ing. Bc.
Marcel
Pitterling
Ph.D.
V návaznosti na příspěvek k publikovaným novelám
zákona o daních z příjmů1) ke
zdanění příjmů fyzických osob, který byl publikován ve FDÚB č. 2/20172), v
tomto příspěvku přináším přehled změn ve zdaňování příjmů fyzických osob, ke kterým došlo v důsledku
letošní nejrozsáhlejší novely zákona o daních z
příjmů, která byla provedena zákonem č. 170/2017
Sb., kterým se mění některé zákony v oblasti daní.
Zákon č. 170/2017 Sb., kterým se mění některé
zákony v oblasti daní
Jak již název zákona napovídá, jedná se o komplexní zpracování novel několika právních
předpisů v oblasti daní. Součástí tohoto „balíčku“ je i novela
zákona o daních z příjmů3).
Tato novela zákona o daních z příjmů je koncipována
komplexněji, tzn. není věnována pouze jedinému tématu. Předlohu se nepodařilo schválit tak, aby
nabyla účinnosti k prvnímu dni roku 2017, tedy tak, jak bylo předkladatelem původně zamýšleno, ani k
1.4.2017 tak, jak byl okamžik účinnosti posunut v průběhu legislativního procesu, ale předloha
nabývá účinnosti ještě později v průběhu roku 2017, tj. od 1.7.2017. Tento stav je vzhledem k
navrhovaným opatřením určitou komplikací, kterou bylo nutné vyřešit řadou přechodných ustanovení
přijatých až v průběhu schvalovacího procesu v Poslanecké sněmovně Parlamentu ČR. Čtenáři budou
upozorněni u jednotlivých změn na způsob jejich aplikace podle jednotlivých přechodných ustanovení.
Zákon obsahuje ještě další úpravy, které však zasahují výhradně do oblasti daně z příjmů právnických
osob. Dále zákon obsahuje řadu úprav legislativně technického charakteru, které nepřinášejí věcnou
změnu. Těmto úpravám není, a to i z důvodu zaměření tohoto příspěvku, věnována další pozornost a v
této věci si dovolím čtenáře v případě zájmu odkázat na text shora uvedeného zákona.
Následující přehled
nejvýznamnějších
zejména věcných změn týkajících se zdaňování
příjmů fyzických osob je seřazen podle jednotlivých paragrafů vzestupně s tím, že je čtenář
upozorněn na vazbu na další paragrafy, kterých se úprava týká. Dále je v těch případech, kdy je
možné příslušnou změnu aplikovat již pro zdaňovací období roku 2017, uvedeno příslušné přechodné
ustanovení.-
Pro účely ocenění se upřesňuje okruh příjmů spočívajících v jiném majetkovém
prospěchu, a to tak, že vedle jiného majetkového prospěchu z titulu opakujících se plnění se bude
při ocenění příjmů postupovat stejně i v případě jiného majetkového prospěchu z titulu trvajících
plnění.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 3 odst. 3 písm. b).-
V případě příjmů z prodeje nemovitých věcí
zákon o daních z příjmů umožňuje osvobození těchto
příjmů s podmínkou, podle které poplatník musí proinvestovat prodejem získané finanční prostředky na
uspokojení bytové potřeby. Tato podmínka je nově vztažena na situaci, kdy poplatník použije prodejem
získané finanční prostředky na uspokojení pouze vlastní bytové potřeby a nikoliv tedy bytové potřeby
rodinných příslušníků nebo jiných osob.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 4 odst. 1 písm. a) a § 4 odst. 1 písm.
v).-
Rozšiřuje se režim osvobození příjmů z prodeje nemovité věci v případě vypořádání
spoluvlastnictví k nemovité věci jinak než rozdělením této věci podle velikosti spoluvlastnických
podílů. Podle současného znění zákona o daních z
příjmů v případě vypořádání spoluvlastnických podílů k nemovité věci tak, že vlastnické právo
bylo převedeno na jednoho ze spoluvlastníků s povinností vyplatit ostatní spoluvlastníky, nemohly
být u těchto příjmů z vypořádání u ostatních spoluvlastníků aplikovány časové testy pro osvobození
příjmů podle § 4 odst. 1 písm. b) zákona o daních z
příjmů, protože se nejednalo o příjem z prodeje nemovité věci. Zahrnutím uvedeného vypořádání
spoluvlastnictví do podmínek pro osvobození příjmů z prodeje nemovitých věcí bude tento nesoulad
odstraněn.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 4 odst. 1 písm. b).-
V návaznosti na novou úpravu daňového režimu příjmů rodinných fundací, který je
nastavován obdobně jako v případě svěřenských fondů, se upravuje daňový režim výplat bezúplatného
příjmu v podobě podpory nebo příspěvku z prostředků rodinné
fundace
, kdy se tyto příjmy z obecného
osvobození vyjímají. Návazně je rozšířeno osvobození bezúplatných příjmů poplatníka plynoucí z
majetku, který do rodinné fundace
vložil, nebo z majetku, který byl do rodinné fundace
vložen
osobou, která je k poplatníkovi ve vztahu vyjmenovaném v
§ 10 odst. 3 písm. c) bod 1 a
2 zákona o daních z příjmů, tj. například
osoba příbuzná v linii přímé, vybraní příbuzní v linii vedlejší atd.Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 4 odst. 1 písm. k) bod 2, § 10 odst. 3 písm. c) bod
4, § 17a odst. 2 písm. f).-
Podle dosavadní právní úpravy nebylo možné do časových testů pro účely osvobození
příjmů z úplatného převodu podílu v obchodní korporaci a rovněž v případě příjmů z úplatného převodu
cenných papírů započítat dobu držby zůstavitelem v případě nabytí podílu na obchodní korporaci nebo
cenného papíru děděním tak, jak je tomu například u příjmů z prodeje nemovitých věcí podle
§ 4 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů.
Tyto časové testy se budou zkracovat o dobu, po kterou byl podíl na obchodní korporaci nebo cenný
papír ve vlastnictví zůstavitele v případě, že jde o úplatný převod podílu na obchodní korporaci
nebo o úplatný převod cenného papíru nabytého děděním od zůstavitele, který byl příbuzným v řadě
přímé nebo manželem (včetně partnera podle zákona č. 115/2006
Sb., o registrovaném partnerství a o změně některých souvisejících zákonů, ve znění
pozdějších předpisů).
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 4 odst. 1 písm. s) a § 4 odst. 1 písm.
x).-
V případě příjmů z úplatného převodu podílu v obchodní korporaci dochází ještě k
jedné změně spočívající v úpravě podmínek pro výjimku z osvobození od daně z příjmů fyzických osob.
Osvobození příjmů z úplatného převodu v obchodní korporaci se nově neuplatní v případě příjmu z
úplatného převodu podílu v obchodní korporaci odpovídajícímu zvýšení nabývací ceny podílu člena
nepeněžním plněním (peněžní plnění se tedy z této výjimky odstraňuje) ve prospěch vlastního kapitálu
obchodní
korporace
nebo nabytím podílu od jiného člena, pokud k úplatnému převodu došlo do 5 let od
plnění nebo nabytí podílu.Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 4 odst. 1 písm. s) bod 4.Přechodné ustanovení:
Ustanovení § 4 odst. 1 písm. s) bodu 4, ve znění účinném ode
dne nabytí účinnosti tohoto zákona, lze použít již pro zdaňovací období započaté v roce
2017.-
U náhrady za uvolnění bytu, u příjmu z úplatného převodu práv a povinností spojených
s členstvím v družstvu a u příjmů z prodeje rodinného domu, jednotky, která nezahrnuje nebytový
prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, včetně souvisejícího pozemku, je zakotvena podmínka pro
osvobození těchto příjmů od daně z příjmů fyzických osob spočívající v povinnosti proinvestovat tyto
příjmy v zákonem stanovené lhůtě na pořízení vlastní (viz shora komentovaná změna) bytové potřeby.
Pokud nebudou splněny podmínky pro uplatnění tohoto osvobození od daně z příjmů fyzických osob,
tzn., že poplatník neproinvestoval tyto příjmy na uspokojení vlastní bytové potřeby v zákonem
stanovené lhůtě, poplatník zdaní tyto příjmy v rámci ostatních příjmů
(§ 10 zákona o daních z příjmů) v posledním
zdaňovacím období, ve kterém mohly být podmínky pro osvobození splněny.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 4 odst. 1 písm. v).-
V případě osvobození příjmů z úplatného převodu cenných papírů a příjmů z podílu
připadající na podílové listy při zrušení podílového fondu, pokud jejich úhrn u poplatníka
nepřesáhne ve zdaňovacím období částku 100 000 Kč se nově zavádí omezení tohoto osvobození, kdy se
osvobození neuplatní u příjmů z kapitálového majetku a u příjmů z úplatného převodu cenných papírů
nebo z podílů připadajících na podílové listy při zrušení podílového fondu, které jsou nebo byly
zahrnuty do obchodního majetku poplatníka, a to do 3 let (u kmenového listu do 5 let) od ukončení
činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti. Postupovat bude poplatník tak, že z
celkového úhrnu příjmů z úplatného převodu cenných papírů vyloučí ty, které se zdaňují jako příjmy z
kapitálového majetku, a příjmy z prodeje cenných papírů, které jsou nebo byly součástí obchodního
majetku za uvedených podmínek. Zbývající příjmy poplatník porovná s limitem 100 000 Kč. Pokud po
vyloučení uvedených příjmů bude úhrn příjmů z prodeje cenných papírů nižší než 100 000 Kč, bude od
daně z příjmů takový úhrn příjmů osvobozen.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 4 odst. 1 písm. w).-
Terminologickou úpravou se potvrzuje, že v případě nuceného přechodu účastnických
cenných papírů podle § 375 a násl. zákona o obchodních
korporacích4) (dříve se jednalo o uplatnění práva hlavního akcionáře
na výkup účastnických cenných papírů podle § 183i
až 183n zákona č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, účinného do 31.12.2013), kdy na základě
požadavku hlavního akcionáře představenstvo svolá valnou hromadu za účelem rozhodnutí o návrhu na
přechod všech ostatních účastnických cenných papírů na tohoto hlavního akcionáře se vznikem práva
dosavadních vlastníků těchto účastnických cenných papírů na přiměřené protiplnění v penězích, lze
aplikovat časový test pro osvobození příjmů z tohoto protiplnění tak, jak je používán v případě
příjmů z úplatného převodu cenných papírů. Prakticky tedy platí, že pokud dosavadní vlastník
účastnických cenných papírů tyto ke dni uvedeného nuceného přechodu vlastnil po dobu delší než 3
roky od jejich nabytí, je protiplnění z titulu nuceného přechodu účastnických cenných papírů od daně
z příjmů fyzických osob osvobozeno.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 4 odst. 1 písm. x).-
U osvobození bezúplatných příjmů poplatníka, který je nejpozději do konce
kalendářního roku následujícího po roce jeho přijetí prokazatelně použije na zvýšení nebo změnu
kvalifikace, studium, léčení, úhradu sociálních služeb nebo na zakoupení pomůcky pro zdravotně
postižené, jakož i přímé poskytnutí takové pomůcky, dochází ke zpřísnění podmínek tohoto osvobození
v části týkající se použití bezúplatných příjmů na zvýšení nebo změnu kvalifikace a na studium,
je-li takový příjem posuzován jako příjem ze závislé činnosti. Důvodem tohoto zpřísnění je fakt, že
v rámci daňového režimu příjmů ze závislé činnosti je speciálně upraven režim výdajů zaměstnavatele
vynaložených na vzdělávání zaměstnanců. Z tohoto důvodu je nutné z obecného osvobození od daně z
příjmů fyzických osob tyto příjmy vyloučit, neboť se pro ně budou aplikovat stávající pravidla v
rámci daňového režimu příjmů ze závislé činnosti. Další úpravou je upřesnění postupu při nesplnění
odkládací podmínky, která umožňuje splnit kritéria pro osvobození v zákonem stanovené lhůtě (konec
kalendářního roku následujícího po roce přijetí příjmu), a to v tom smyslu, že postup pro dodanění
uvedených bezúplatných příjmů v případě, kdy poplatník nesplní podmínky pro osvobození příjmu (tj.
nevynaloží příjem na uvedené účely), se uplatní v posledním zdaňovacím období, ve kterém mohly být
podmínky pro osvobození splněny.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 4a písm. j).-
Pro nadbytečnost se v § 5 odst. 10 zákona
o daních z příjmů zrušuje písmeno d), podle kterého se rozdíl mezi příjmy a výdaji zvyšuje o
částku ve výši ocenění nepeněžitého vkladu sníženou o výši vkladu, která je vyplácena obchodní
korporací jejímu členovi. Tato situace je řešena ve stávajícím
§ 10 odst. 1 písm. g) zákona o daních z příjmů
s aplikací daně vybírané srážkou podle zvláštní sazby daně podle
§ 36 odst. 2 písm. e) zákona o daních z
příjmů.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 5 odst. 10.-
Za účelem odstranění pochybností se upřesňuje, že vybraná plnění, tj. nepeněžní
plnění z FKSP, ze sociálního fondu, ze zisku po zdanění nebo na vrub nedaňových výdajů/nákladů ve
vyjmenované formě (například vzdělávací zařízení, rekreace do stanoveného limitu, předškolní
zařízení, příspěvek na kulturní nebo sportovní akce atd.) a zvýhodnění poskytovaná zaměstnavatelem
provozujícím veřejnou dopravu ve formě bezplatných nebo zlevněných jízdenek, jsou příjmem
zaměstnance i v případě, že jsou poskytována rodinným příslušníkům zaměstnance.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 6 odst. 3, § 6 odst. 9 písm. d) a e).-
Stávající režim daně vybírané srážkou podle zvláštní sazby daně v rámci příjmů ze
závislé činnosti se rozšiřuje i na příjmy v úhrnné výši nepřesahující u téhož plátce daně za
kalendářní měsíc částku 2 500 Kč, a to za podmínky, že zaměstnanec u tohoto plátce daně
nepodepsal/neučinil prohlášení k dani podle § 38k zákona
o daních z příjmů. Možnost zahrnutí těchto příjmů do daňového přiznání a z toho plynoucí
zápočet sražené daně na celkovou daň bude uplatněn i na tyto příjmy.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 6 odst. 4, § 36 odst. 7 a 8, § 38k.-
U osvobození tzv. zaměstnaneckých benefitů se upřesňuje pojem „použití zdravotnických
zařízení“ tak, že se osvobození vztahuje na nepeněžní plnění ve formě pořízení zboží nebo služeb
zdravotního, léčebného, hygienického a obdobného charakteru od zdravotnických zařízení. Dále se
osvobození bude vztahovat i na nepeněžní plnění ve formě pořízení zdravotnických prostředků na
lékařský předpis. Novým benefitem, který bude při splnění zákonem stanovených podmínek požívat u
zaměstnance osvobození od daně z příjmů, je příspěvek na tištěné knihy, včetně obrázkových knih pro
děti, mimo knih, ve kterých reklama přesahuje 50 % plochy. Na straně zaměstnavatele je nepeněžní
plnění ve formě příspěvku na tištěné knihy, včetně obrázkových knih pro děti, mimo knih, ve kterých
reklama přesahuje 50 % plochy, nedaňovým výdajem.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 6 odst. 9 písm. d) bod 1 a 4, § 25 odst. 1 písm.
h).-
Majetkový prospěch zaměstnance při bezúročné zápůjčce přesahující úhrnnou výši jistin
300 000 Kč z těchto zápůjček se pro účely zdanění ocení tak, že majetkový prospěch z těchto zápůjček
vypočtený za jednotlivé kalendářní měsíce se oceňuje podle
§ 6 odst. 3 zákona o daních z příjmů a zahrnuje se
do základu daně alespoň jednou za zdaňovací období, a to nejpozději při zúčtování mzdy za měsíc
prosinec.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 6 odst. 9 písm. v).-
Dochází ke snížení stropu výdajů uplatňovaných procentem z příjmů (tzv. paušální
výdaje) ve všech pásmech na polovinu, tj. u příjmů ze zemědělské výroby, lesního a vodního
hospodářství a z příjmů z řemeslných živností z částky 1 600 000 Kč na částku 800 000 Kč, u příjmů z
ostatních živností mimo řemeslných živností z částky 1 200 000 Kč na částku 600 000 Kč, u příjmů z
nájmu majetku zařazeného v obchodním majetku z částky 600 000 Kč na částku 300 000 Kč, z jiných
příjmů ze samostatné činnosti, s výjimkou příjmů podle
§ 7 odst. 1 písm. d) a
odst. 6 téhož paragrafu zákona o daních z příjmů,
z částky 800 000 Kč na částku 400 000 Kč. Obdobně jako u příjmů ze samostatné činnosti dochází i v
případě příjmů z nájmu ke snížení limitu pro paušální výdaje z částky 600 000 Kč na 300 000 Kč. Toto
snížení stropů paušálních výdajů úzce souvisí se zrušením restrikce, podle které byla poplatníkům s
dílčím základem daně z příjmů ze samostatné činnosti nebo s dílčím základem daně z příjmů z nájmu,
kteří uplatňovali u těchto příjmů paušální výdaje, přičemž součet těchto dílčích základů daně byl
vyšší než 50 % celkového základu daně, odejmuta sleva na dani na druhého z manželů a daňové
zvýhodnění na vyživované děti.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 7 odst. 7, § 9 odst. 4 a § 35ca.Přechodné ustanovení:
Jsou-li pro zdaňovací období roku 2017 u poplatníka splněny
podmínky pro použití § 35ca zákona o daních z
příjmů, ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona, toto ustanovení se
nepoužije, pokud poplatník postupuje pro toto zdaňovací období podle
§ 7 odst. 7 a
§ 9 odst. 4 zákona o daních z příjmů, ve znění
účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona. Toto přechodné ustanovení tedy dává poplatníkům
uplatňujícím paušální výdaje možnost volby, a to buď uplatnit slevu na dani na druhého z manželů a
daňové zvýhodnění na děti již za rok 2017 za podmínky, že současně bude uplatňovat shora uvedené
snížené stropy výdajových paušálů, nebo neuplatnit slevu na dani na druhého z manželů a daňové
zvýhodnění na děti a i za rok 2017 uplatňovat paušální výdaje v původní nesnížené výši. Tato možnost
volby se vztahuje pouze na rok 2017. Snížené stropy paušálních výdajů budou bez výjimky všichni
poplatníci uplatňující paušální výdaje aplikovat od roku 2018, a to samozřejmě s právem na uplatnění
slevy na dani na druhého z manželů a daňového zvýhodnění na děti.-
Pro bezrozpornou aplikaci se výslovně stanoví, že poplatníci daně z příjmů fyzických
osob, kteří jsou účetní jednotkou, vycházejí pro uplatnění výdajů procentem z příjmů (tzv. paušální
výdaje) z evidence příjmů a nikoliv výnosů podle účetních předpisů.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 7 odst. 8.-
Pro možnost stanovení daně paušální částkou se upravují podmínky tak, aby tohoto
alternativního způsobu stanovení daně mohlo využít více poplatníků. Nově bude moci požádat o
stanovení daně paušální částkou i poplatník pobírající příjmy ze závislé činnosti. V případě, že
poplatník v průběhu zdaňovacího období, na které mu byla správcem daně stanovena daň paušální
částkou, obdrží příjmy ze závislé činnosti, bude moci započítat paušální daň na výslednou daň
vypočtenou s přihlédnutím k příjmům ze závislé činnosti. Okruh poplatníků, kteří mohou požádat o
stanovení paušální daně, se rozšiřuje o poplatníky, kteří zaměstnávají zaměstnance. V případě vzniku
povinnosti podat daňové přiznání se nově rozhodnutí zruší částečně pouze pro to zdaňovací období, za
které bude daňové přiznání podáno. Bude-li paušální daň stanovena i na následující zdaňovací období,
zůstane její stanovení pro toto následující zdaňovací období v platnosti. Zároveň se ruší u
poplatníků, kteří mají daň stanovenou paušální částkou, povinnost daň zálohovat.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 7a, § 38a odst. 2.Přechodné ustanovení:
Ustanovení § 7a
zákona o daních z příjmů, ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona, lze použít
již pro zdaňovací období roku 2017. Žádost o stanovení daně paušální částkou na toto zdaňovací
období poplatník podá nejpozději do 31.5.2017 a správce daně daň na toto zdaňovací období stanoví po
projednání s poplatníkem nejpozději do 15.9.2017. Vzhledem k tomu, že zákon nabyl účinnosti po
31.5.2017, je otázkou, zda lze tyto posunuté lhůty vůbec aplikovat, a to s ohledem na fakt, že ze
zákona nelze pro zdaňovací období daň paušální částkou stanovit, uplynula-li marně lhůta pro
stanovení daně paušální částkou správcem daně. Generální finanční ředitelství dne 3.5.2017
publikovalo na svých stránkách stanovisko5), kterým na tuto skutečnost
reaguje.-
V návaznosti na komplexní úpravu daňového režimu rodinných fundací se výslovně
zakotvuje, že plnění ze zisku rodinné
fundace
je u fyzických osob zdaňováno jako příjem z
kapitálového majetku.Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 8 odst. 1 písm. i), § 17a odst. 2 písm. f), § 21c
odst. 2, § 36 odst. 2 písm. a).-
Aby při výplatě odkupného nebyly do základu daně zahrnovány ty příspěvky
zaměstnavatele, které byly zdaněny v souvislosti s výplatou pojistného plnění ze soukromého
životního pojištění nebo v souvislosti s průběžným výběrem části naspořených finančních prostředků
nebo v souvislosti s předčasným ukončením pojistné smlouvy (tj. před skončením doby 60 kalendářních
měsíců od uzavření smlouvy nebo před rokem, ve kterém pojištěný dosáhne 60 let), čímž by došlo při
výplatě odkupného k jejich opakovanému zdanění, budou se do základu daně z titulu odkupného
zahrnovat pouze příspěvky zaměstnavatele, které z uvedeného titulu v minulosti zdaněny
nebyly.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 8 odst. 7 ve vazbě na § 6 odst. 9 písm.
p).Přechodné ustanovení:
Ustanovení § 8
odst. 7 zákona o daních z příjmů, ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona, se
použije již pro zdaňovací období roku 2017.-
Nově se výslovně stanoví, že předmětem finančního leasingu podle
zákona o daních z příjmů je hmotný majetek. Tato
úprava je následně promítnuta i do dalších relevantních ustanovení
zákona o daních z příjmů. Rovněž se upravuje, že
finančním leasingem není přenechání hmotného majetku vyloučeného z odpisování nebo nehmotného
majetku. Mohlo by se zdát, že vyloučení nehmotného majetku je nadbytečné, když je jasně stanoveno,
že předmětem finančního leasingu je hmotný majetek, ale podle
§ 32a odst. 7 zákona o daních z příjmů platí, že
není-li v zákoně o daních z příjmů stanoveno jinak,
použije se pro nehmotný majetek obdobně ustanovení pro hmotný majetek, což by mohlo vést k
nežádoucímu výkladu aplikace ustanovení o finančním leasingu i na nehmotný majetek. Dále se výslovně
upravuje, že se o finanční leasing jedná i v případě, dojde-li k jeho předčasnému ukončení, avšak za
podmínky, že byla splněna minimální doba finančního leasingu.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 6 odst. 6, § 21d odst. 1, odst. 4 a nový odst. 6, §
23 odst. 3 písm. a) bod 11, § 23 odst. 8 písm. b) bod 1, § 24 odst. 2 písm. h) bod 2, § 24 odst. 4,
5, 6 a odst. 12 písm. h), § 25 odst. 1 písm. ze), příloha č. 2 bod 3.Přechodné ustanovení:
Ustanovení o finančním leasingu
zákona o daních z příjmů účinném přede dnem nabytí
účinnosti tohoto zákona se použije na smlouvy o finančním leasingu, u kterých byl předmět finančního
leasingu uživateli přenechán ve stavu způsobilém obvyklému užívání přede dnem nabytí účinnosti
tohoto zákona.-
V rámci daňového režimu výdajů na pracovní cesty se rozšiřuje výčet případů i o
taková vozidla, která poplatník užívá na základě smlouvy o výpůjčce uzavřené s věřitelem na dobu
zajištění dluhu převodem vlastnického práva k tomuto vozidlu. U těchto vozidel tedy bude možné
uplatnit výdaje na pracovní cesty v prokázané výši a v prokázané výši a ve výši náhrady výdajů za
spotřebované pohonné hmoty u zahraničních pracovních cest, při kterých výdaje (náklady) na pohonné
hmoty nelze prokázat, a to s použití tuzemských cen pohonných hmot platných v době použití
vozidla.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 24 odst. 2 písm. k) bod 1, 3 a 4.-
Při postoupení pohledávky nabyté postoupením může docházet k časovému nesouladu
daňového posouzení příjmů a výdajů při postoupení pohledávky, a to v situaci, kdy dojde k postoupení
pohledávky v jiném zdaňovacím období než k úhradě pohledávky. Odstraněním vazby uplatnění výdaje až
na okamžik úhrady pohledávky dlužníkem nebo postupníkem při jejím následném postoupení bude vyřešen
tento nesoulad. Zároveň se upravuje, že výdajem může být pořizovací cena pohledávky pouze v případě,
byla-li tato pořizovací cena uhrazena.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 24 odst. 2 písm. o).-
Výčet výdajů, které nelze uznat jako výdaje daňové, se rozšiřuje o peněžité tresty
ukládané v rámci trestního řízení.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 25 odst. 1 písm. f).-
Za účelem umožnění uplatnění standardních pravidel odpisování práva stavby se právo
stavby u poplatníka, který nevede účetnictví, výslovně pro účely
zákona o daních z příjmů prohlašuje za jiný majetek.
Tím bude umožněno pracovat se zůstatkovou cenou práva stavby například v případě převodů, vkladů do
obchodních korporací nebo při jeho zániku. Roční odpis práva stavby se pak stanoví jako podíl
vstupní ceny a sjednané doby trvání práva stavby. V této souvislosti dochází ke zrušení stávajícího
postupu podle § 24 odst. 2 písm. zx) zákona o daních
z příjmů, podle kterého se do daňových výdajů poplatníka, který nevede účetnictví, zahrnovaly
výdaje na zřízení práva stavby, není-li součástí vstupní ceny stavby, v poměrné výši připadající ze
sjednané doby zřízení práva stavby na příslušné zdaňovací období.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 24 odst. 2 písm. zx), § 26 odst. 3 nové písm. d), §
30 odst. 4.Přechodné ustanovení:
Poplatník, který přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona
uplatňoval výdaje na zřízení práva stavby podle § 24
odst. 2 písm. zx) zákona o daních z příjmů, ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti
tohoto zákona, zahájí ode dne účinnosti tohoto zákona odpisování práva stavby podle
zákona o daních z příjmů, ve znění účinném ode dne
nabytí účinnosti tohoto zákona, ze vstupní ceny snížené o částky, které byly přede dnem nabytí
účinnosti tohoto zákona uplatněny jako výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů, a
to po zbývající dobu trvání práva stavby.-
V případě zvýšení spoluvlastnického podílu (například koupí, darováním apod.), kdy za
určitých okolností byly jednotlivé spoluvlastnické podíly odpisovány odděleně (tj. v případě nabytí
spoluvlastnického podílu děděním, kdy zůstavitel tento spoluvlastnický podíl odpisoval, protože
právní nástupce má povinnost pokračovat v započatém odpisování), dochází ke změně způsobu odpisování
takových spoluvlastnických podílů. Pro účely odpisování budou nově slučovány nově nabývané
spoluvlastnické podíly hmotného majetku s dosavadními spoluvlastnickými podíly. Pro případ, že není
možné zjistit, který podíl je dosavadní, bude poplatník postupovat jako při pořízení nového
majetku.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 26 odst. 7 písm. b), nový § 30c.Přechodné ustanovení:
Na zvýšení spoluvlastnického podílu, ke kterému došlo přede
dnem nabytí účinnosti tohoto zákona, lze použít zákon o
daních z příjmů, ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona.-
V návaznosti na komplexní úpravu daňového režimu rodinných fundací se rozšiřuje výčet
hmotného majetku vyloučeného z odpisování o hmotný majetek nabytý plněním z rodinné
fundace
, jehož
nabytí bylo od daně z příjmů osvobozeno nebo nebylo předmětem daně. Tento postup se nově aplikuje i
na hmotný majetek nabytý plněním ze svěřenského fondu.Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 27 písm. j).-
Nároky na slevy na dani držitelů průkazu ZTP/P budou nově vázány již na vznik nároku
na tento průkaz, což bude možné prokázat buď samotným průkazem ZTP/P, nebo rozhodnutím o přiznání
průkazu ZTP/P vydaným podle zákona o poskytování dávek osobám
se zdravotním postižením a nikoliv na jeho držbu6). Obdobně se nově
postupuje i v případě vzniku nároku na slevy na dani u poplatníka, kterému byl přiznán invalidní
důchod pro invaliditu prvního, druhého nebo třetího stupně.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 35ba odst. 1 písm. b), c), d) a e), § 35c odst. 6 a
7, § 38k odst. 4, § 38l odst. 2 a 3.-
Je realizováno třetí plánované zvýšení částek daňového zvýhodnění na druhé, třetí a
každé další vyživované dítě.
Tabulka - Zvýšení daňového zvýhodnění
I-------------------------------I--------------I--------------I--------------I I Daňové zvýhodnění I Rok 2016 I Rok 2017 I Rozdíl v Kč I I I (ročně v Kč) I (ročně v Kč) I I I-------------------------------I--------------I--------------I--------------I I Na jedno vyživované dítě I 13 404 I 13 404 I 0 I I-------------------------------I--------------I--------------I--------------I I Na druhé vyživované dítě I 17 004 I 19 404 I 2 400 I I-------------------------------I--------------I--------------I--------------I I Na třetí a každé další I 20 604 I 24 204 I 3 600 I I vyživované dítě I I I I I-------------------------------I--------------I--------------I--------------I
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 35c odst. 1.Přechodné ustanovení:
Ustanovení § 35c
odst. 1 zákona o daních z příjmů, ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona, se
použije již pro zdaňovací období roku 2017. Při zúčtování mzdy a výpočtu zálohy na daň z příjmů
fyzických osob ze závislé činnosti za kalendářní měsíce roku 2017 přede dnem nabytí účinnosti tohoto
zákona se použije ustanovení § 35c zákona o daních z
příjmů, ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona. To znamená, že nebudou
přepočítávány zálohy na daň za měsíce předcházející nabytí účinnosti tohoto zákona (v těchto
měsících bylo uplatněno měsíční daňové zvýhodnění v částkách platných od roku 2016), ale zvýšená
částka na druhé, třetí a každé další vyživované dítě podle tohoto zákona bude za tyto kalendářní
měsíce uplatněna až v rámci ročního zúčtování záloh, popřípadě v rámci daňového přiznání k dani z
příjmů fyzických osob (tj. v případech, kdy má poplatník povinnost podat daňové přiznání nebo daňové
přiznání podává z vlastní vůle), za zdaňovací období roku 2017.-
Pro vznik nároku na daňový
bonus
se do limitu 6násobku minimální mzdy bude vycházet
pouze z příjmů ze závislé činnosti a z podnikání. Vyloučeny tedy budou příjmy z kapitálového majetku
a příjmy z nájmu.Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 35c odst. 4.-
Zrušuje se omezení uplatnění slevy na dani na druhého z manželů podle
§ 35ba odst. 1 písm. b) zákona o daních z
příjmů a daňového zvýhodnění u poplatníků, kteří v rámci vyčíslení dílčího základu daně z
příjmů ze samostatné činnosti a z příjmů z nájmu uplatnili výdaje procentem z příjmů, přičemž součet
dílčích základů daně, u kterých byly výdaje tímto způsobem uplatněny, je vyšší než 50 % celkového
základu daně. Pro zdaňovací období roku 2017 je aplikace tohoto ustanovení úzce svázána se stropy
výdajových paušálů (blíže viz komentář k § 7 odst.
7 a § 9 odst. 4 zákona o daních z
příjmů).
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 35ca.Přechodné ustanovení:
Jsou-li pro zdaňovací období roku 2017 u poplatníka splněny
podmínky pro použití § 35ca zákona o daních z
příjmů, ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona, toto ustanovení se
nepoužije, pokud poplatník postupuje pro toto zdaňovací období podle
§ 7 odst. 7 a
§ 9 odst. 4 zákona o daních z příjmů, ve znění
účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona.-
Nárok na uplatnění nezdanitelné části základu daně, slev na dani a daňového
zvýhodnění uplatňuje zaměstnanec u zaměstnavatele prostřednictvím prohlášení podle
§ 38k zákona o daních z příjmů, přičemž tento
nárok podle zákona o daních z příjmů stvrzuje svým
podpisem. Nově se umožňuje toto prohlášení učinit (stvrdit) i jinak než vlastnoručním podpisem
(například elektronickým podpisem nebo jinou formou autentického potvrzení správnosti údajů). Toto
rozšíření je ale formulováno tak, aby byl zachován stávající postup vlastnoručního podpisu
papírového formuláře prohlášení. Zvolené technické řešení musí zajistit prokazatelné zachycení
projevu vůle konkrétním zaměstnancem. Nebude tedy možné odvolávat se například na ústní prohlášení
bez jeho zachycení, protože plátce daně/zaměstnavatel by nebyl schopen následně prokázat, že při
výpočtu záloh na daň postupoval v souladu s projevenou vůlí poplatníka/zaměstnance a podle údajů
doložených poplatníkem/zaměstnancem.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 35d odst. 2, § 38g odst. 2, § 38h odst. 4, 5 a 15,
§ 38ch odst. 1, § 38k odst. 1, 3, 4, 5, 6, 7 a odst. 8.-
V návaznosti na změnu způsobu výpočtu nezdanitelné části základu daně u příspěvků
zaplacených poplatníkem na penzijní připojištění se státním příspěvkem nebo na doplňkové penzijní
spoření, modifikuje se obsahová náležitost potvrzení o těchto příspěvcích, které předkládá poplatník
svému zaměstnavateli za účelem uplatnění uvedené nezdanitelné části základu daně.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 38l odst. 1 písm. h).Přechodné ustanovení:
Ustanovení §
38l odst. 1 písm. h) zákona o daních z příjmů, ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti
tohoto zákona, se použije ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona.-
Pro daňové nerezidenty se zavádí nová možnost závazného posouzení způsobu určení
základu daně daňového nerezidenta z činností vykonávaných prostřednictvím stálé provozovny. Nově
zákon upravuje předmět závazného posouzení a obsah žádosti o závazné posouzení.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
nový § 38nd.Přechodné ustanovení:
Žádost o závazné posouzení podle
§ 38nd zákona o daních z příjmů, ve znění účinném
ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona, nelze podat před 1.1.2018.-
V návaznosti na to, že formulář daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob
obsahuje také žádost o vrácení vratitelného přeplatku, přičemž pokud je daňové přiznání se žádostí
podáno před lhůtou stanovenou v § 155 odst. 3 zákona č.
280/2009 Sb., daňový řád (lhůta na vrácení vratitelného přeplatku, pokud v době podání
žádosti nebo do 60 dnů ode dne jejího podání dosahuje vratitelný přeplatek nejméně 100 Kč), správce
daně nemůže k takové žádosti přihlédnout a poplatník je nucen podat žádost znovu. Nově se na daňové
přiznání podané s vyplněnou žádostí o vrácení vratitelného přeplatku před uplynutím lhůty pro podání
daňového přiznání bude hledět jako na žádost podanou v poslední den lhůty pro podání daňového
přiznání. Pokud tedy poplatník podá daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob společně se
žádostí o vrácení vratitelného přeplatku například v lednu roku následujícího po skončení
zdaňovacího období (tj. ve lhůtě delší než 60 dnů před vznikem vratitelného přeplatku, který vznikne
dnem splatnosti daně, tj. 1. 4.), bude správce daně nově s takovou žádostí pracovat a poplatník tak
nebude muset tuto žádost podat znovu. Tento postup se uplatní i v případě, kdy do lhůty pro podání
daňového přiznání poplatník podá opravné přiznání.
Dotčená ustanovení zákona o daních z
příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
nový § 38zf.Přechodné ustanovení: Pokud u jednotlivých komentovaných změn nebylo uvedeno konkrétní přechodné
ustanovení, bude se na tyto změny aplikovat obecné přechodné ustanovení, podle kterého pro daňové
povinnosti u daní z příjmů za zdaňovací období přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona a za
zdaňovací období, které započalo přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona, jakož i práva a
povinnosti s nimi související, se použije zákon o daních z
příjmů, ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona. Prakticky to tedy
znamená, že tyto změny se aplikují od roku 2018, protože zdaňovacím obdobím daně z příjmů fyzických
osob je podle § 16b zákona o daních z příjmů
kalendářní rok.
Účinnost:
Vzhledem k tomu, že zákonem upravená účinnost předcházela dni vyhlášení
zákona ve Sbírce zákonů, zákon nabývá účinnosti podle § 3
odst. 3 zákona č. 309/1999 Sb., o Sbírce zákonů a o Sbírce mezinárodních smluv, tak, že pokud
není stanovena účinnost pozdější, nabývají právní předpisy účinnosti 15. dnem po vyhlášení (zákon
byl vyhlášen ve Sbírce zákonů dne 16.6.2017), tj. 1.7.2017
.1 Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z
příjmů, ve znění pozdějších předpisů.
2 Blíže viz: PITTERLING, M., Daň z příjmů fyzických osob v roce 2017 -
pokračování,
Finanční, daňový a účetní bulletin
, 2017, č. 2, s. 7-8.3 Pro tento zákon se vžilo označení „daňový balíček“, protože vedle novely
zákona o daních z příjmů obsahuje dále i novelu
zákona o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů,
novelu zákona o dani z přidané hodnoty, novelu
zákona o místních poplatcích, novelu
zákona o správních poplatcích, novelu
daňového řádu a novelu
zákona o působnosti orgánů Celní správy České republiky v
souvislosti s vymáháním práv duševního vlastnictví.
4 Zákon č. 90/2012 Sb., o obchodních
společnostech a družstvech (zákon o obchodních
korporacích), ve znění pozdějších předpisů.
6 K předchozím zdaňovacím obdobím vydalo Generální finanční ředitelství sdělení k
této věci, a to jak pro plátce daně z příjmů ze závislé činnosti, tak i pro poplatníky daně z
příjmů. Jednotlivá sdělení jsou zveřejněna na internetových stránkách Finanční správy České
republiky, a to pod následujícími odkazy: