Nový občanský zákoník (zákon č. 89/2012 Sb. , dále jen „ObčZ“) zavedl s účinností od 1.1.2014 dva nové pojmy. Jedním z nich je obchodní závod a druhým rodinný závod. Rovněž zákon o daních z příjmů (zákon č. 586/1992 Sb. , dále jen „ZDP“) s účinností od 1.1.2015 rozšiřuje výčet spolupracujících osob v § 13 ZDP o člena rodiny zúčastněného na provozu rodinného závodu, který nemusí žít s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti. V článku rozeberu podrobněji úpravu rodinného závodu v ObčZ a jeho daňové řešení.
Podnikání v rámci rodinného závodu
Ing.
Ivan
Macháček
Obchodní závod
Obchodní závod je vymezen v § 502 až 503 ObčZ a je náhradou za dříve používaný pojem podnik, který byl upraven v § 5 dřívějšího obchodního zákoníku (dále jen „ObchZ“). Obchodní závod je organizovaný soubor jmění, který vytvořil podnikatel a který z vůle podnikatele slouží k provozování jeho činnosti. Závod tvoří vše, co zpravidla slouží k jeho provozu. Lze zřídit pobočku závodu, kterou se rozumí taková část závodu, která vykazuje hospodářskou a funkční samostatnost a o které podnikatel rozhodl, že bude pobočkou. Pokud je pobočka zapsána do Obchodního rejstříku, jedná se o odštěpný závod. V § 2349 až 2357 ObčZ se hovoří o pachtu obchodního závodu. Je-li propachtován závod, pachtýř jej užívá i požívá způsobem a v rozsahu, v jakém je toho třeba k řádnému provozování závodu. Předmět činnosti provozované v závodu může pachtýř změnit, jen v případě, bylo-li to výslovně ujednáno. Pacht závodu se považuje za převod činnosti zaměstnavatele.
Rodinný závod
Rodinný závod je novým institutem, který je vymezen v § 700 až 707 ObčZ. Za rodinný závod se považuje závod, ve kterém společně pracují manželé nebo alespoň s jedním z manželů i jejich příbuzní až do 3. stupně nebo osoby s manžely sešvagřené až do 2. stupně, a který je ve vlastnictví některé z těchto osob. Na ty z nich, kteří trvale pracují pro rodinu nebo pro rodinný závod, se hledí jako na členy rodiny zúčastněné na provozu rodinného závodu.
Rodinný závod tedy není charakterizován předmětem podnikání, ale osobami, které se trvale podílejí na jeho provozování. Rodinný závod vznikne automaticky, pokud v něm členové rodiny pracují, nemusí se nijak zakládat. Rodinný závod není právnickou osobou. Jde o zákonnou úpravu dělení odpovědnosti a příjmů ze společné práce v rodině mezi jejími členy.
Členové rodiny zúčastnění na provozu rodinného závodu se podílejí na zisku z něho i na věcech z tohoto zisku nabytých, jakož i na přírůstcích závodu v míře odpovídající množství a druhu své práce. Rozhodnutí o použití zisku z rodinného závodu nebo jeho přírůstků, jakož i rozhodnutí týkající se záležitosti mimo obvyklé hospodaření včetně změn základních zásad závodního provozu nebo jeho zastavení se přijímají většinou hlasů členů rodiny zúčastněných na provozu rodinného závodu.
Ze znění § 700 odst. 2 ObčZ vyplývá, že ustanovení o právech a povinnostech členů rodiny zúčastněných na provozu rodinného závodu se nepoužijí v případech, kdy jsou tyto práva a povinnosti upraveny:
-
společenskou smlouvou včetně zakladatelského právního jednání o založení obchodní společnosti nebo družstva,
-
smlouvou o tiché společnosti,
-
nebo smlouvou zakládající vznik pracovního poměru,
-
popřípadě jinou obdobnou smlouvou (např. sdružení několika členů rodiny jako společníci ve společnosti dle § 2716 ObčZ).
Z výše uvedeného tak vyplývá, že jestliže rodina podniká a její vztahy nejsou upraveny ani jednou z těchto smluv, jsou splněny zákonné podmínky pro automatický vznik rodinného závodu. Na tento rodinný závod se tak budou přímo aplikovat ustanovení nového občanského zákoníku.
Pokud jsou zúčastněnými členy na rodinném závodu manželé, použije se na úpravu jejich vzájemných vztahů přednostně ustanovení o manželském majetkovém právu z toho důvodu, že podílejí-li se na provozu rodinného závodu manželé, mohou s ohledem na úpravu manželského majetkového práva nastat různé situace (rodinný závod je ve společném jmění manželů, může náležet do výlučného vlastnictví jednoho manžela, majetkový režim si manželé upravili jinak, odlišně od zákona).
Členu rodiny zanikne účastenství na provozu rodinného závodu v případě, že přestane vykonávat práci pro rodinu nebo v rodinném závodě, anebo že se změní právní důvod, ze kterého pokračuje ve výkonu práce v rodinném závodu. Zaniklo-li účastenství na provozu rodinného závodu, lze platbu členu rodiny na provozu závodu dosud zúčastněnému rozložit do splátek, pokud to bude ujednáno nebo pokud to schválí soud.
Daňové řešení rodinného závodu
Z hlediska daňového se na členy rodinného závodu v roce 2014 částečně vztahovala úprava v § 13 ZDP, která byla uvedena ještě ve znění účinném do konce roku 2014. Tato úprava se zabývala spolupracujícími osobami (manžel, manželka, členové rodiny žijící ve společně hospodařící domácnosti s poplatníkem). Nebyl však upraven případ, kdy člen rodiny, který byl účasten na provozu rodinného závodu, nežil ve společně hospodařící domácnosti spolu s poplatníkem.
Zákonem č. 267/2014 Sb. byl v § 13 odst. 1 písm. c) ZDP s účinností od 1.1.2015 zařazen mezi spolupracující osoby i člen rodiny zúčastněný na provozu rodinného závodu. Jedná se tedy o člena rodiny, který se podílí na provozu rodinného závodu, přičemž tento člen rodiny nemusí žít s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti.
Rovněž v § 12 odst. 1 ZDP ve znění účinném do konce roku 2014 se uvádělo, že „Pokud nejsou společné výdaje související se společnými příjmy ze společnosti, z provozu rodinného závodu nebo ze společenství jmění rozděleny mezi poplatníky stejně jako společné příjmy, mohou poplatníci uplatnit výdaje pouze v prokázané výši“. S ohledem na zařazení zdanění členů rodiny zúčastněných na provozu rodinného závodu s účinností od 1.1.2015 mezi spolupracující osoby, je z § 12 odst. 1 ZDP počínaje rokem 2015 text týkající se rodinného závodu vypuštěn.
Člen rodinného závodu jako spolupracující osoba
Příjmy a výdaje na jejich dosažení, zajištění a udržení dosažené při samostatné činnosti, s výjimkou podílu společníka veřejné obchodní společnosti a komplementáře komanditní společnosti, mohou být rozděleny podle znění § 13 odst. 1 ZDP mezi poplatníka a s ním spolupracující osoby, kterými se rozumí spolupracující manžel, spolupracující osoba žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti a člen rodiny zúčastněný na provozu rodinného závodu.
Při spolupráci osob žijících s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti dle § 13 odst. 1 písm. b) ZDP se nevyžaduje příbuzenský vztah spolupracujících osob k poplatníkovi, ale podmínkou je, že tyto osoby žijí ve společně hospodařící domácnosti s poplatníkem. Půjde tedy nejen o veškeré členy rodiny, ale i o další cizí osoby s jedinou podmínkou, že se jedná o osoby žijící ve společně hospodařící domácnosti s poplatníkem.
Pro posouzení člena rodiny zúčastněného na provozu rodinného závodu jako spolupracující osoba dle § 13 odst. 1 písm. c) ZDP se vyžaduje, aby se jednalo o člena rodiny ve smyslu znění § 700 odst. 1 ObčZ, který se zúčastní na provozu rodinného závodu, přičemž tato osoba nemusí žít s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti. Ve smyslu § 700 odst. 1 ObčZ tak půjde o osoby, které jsou příbuzné až do 3. stupně a pracující společně s jedním z manželů nebo o osoby s manžely sešvagřené až do 2. stupně. Tito členové rodiny zúčastnění na provozu rodinného závodu nemusí mít pro jejich posouzení jako spolupracující osoby ve smyslu § 13 ZDP společně hospodařící domácnost s poplatníkem (manžel, manželka), který je rovněž členem rodinného závodu.
Vzhledem k tomu, že nový ObčZ s účinností od 1.1.2014 již neobsahuje definici pojmu domácnost, je v ZDP pro daňové účely vymezen pojem společně hospodařící domácnost v § 21e odst. 4 na základě zákonného opatření Senátu č. 344/2013 Sb. Zde se uvádí, že společně hospodařící domácností se pro účely daní z příjmů rozumí společenství fyzických osob, které spolu trvale žijí a společně uhrazují náklady na své potřeby.
Poznamenávám, že s účinností od 1.1.2014 se ve smyslu znění § 21e odst. 3 ZDP rozumí pro účely daní z příjmů manželem (manželkou) také partner podle zákona č. 115/2006 Sb. upravujícího registrované partnerství. Ve smyslu § 1 odst. 1 zákona č. 115/2006 Sb. je registrovaným partnerstvím trvalé společenství dvou osob stejného pohlaví vzniklé způsobem stanoveným tímto zákonem. Partnerem se rozumí osoba, která uzavřela partnerství.
Příjmy a výdaje, které lze rozdělit na spolupracující osobu
Na spolupracující osobu lze rozdělit příjmy dle § 7 odst. 1 písm. a) až c) ZDP:
-
příjem ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství,
-
příjem ze živnostenského podnikání,
-
příjem z jiného podnikání, neuvedeného v písmenech a) a b), ke kterému je potřeba podnikatelské oprávnění.
Rovněž lze rozdělit příjmy uvedené v § 7 odst. 2 ZDP, to je
-
příjem z užití nebo poskytnutí práv z průmyslového vlastnictví, autorských práv včetně práv příbuzných právu autorskému, a to včetně příjmů z vydávání, rozmnožování a rozšiřování literárních a jiných děl vlastním nákladem,
-
příjem z nájmu majetku zařazeného v obchodním majetku,
-
příjem z výkonu nezávislého povolání.
Na spolupracující osoby však nelze rozdělit:
-
podíly na zisku společníků veřejné obchodní společnosti a komplementářů komanditní společnosti [příjem uvedený v § 7 odst. 1 písm. d) ZDP],
-
příjmy z kapitálového majetku dle § 8 ZDP,
-
příjmy z nájmu dle § 9 ZDP,
-
ostatní příjmy dle § 10 ZDP.
Nelze rovněž rozdělit příjmy ze závislé činnosti dle ustanovení § 6 ZDP.
Spolupracující osoba přejímá do svého základu daně určitý podíl příjmů a výdajů podnikatele, a proto není rozhodující při rozdělení výdajů poplatníka, jakým způsobem uplatňuje poplatník výdaje – zda ve skutečně prokázané výši, nebo procentem z příjmů dle § 7 odst. 7 ZDP. V pokynu GFŘ č. D-22 se k § 13 ZDP uvádí, že příjmy dosažené při společně vykonávané samostatné činnosti se rozdělují na spolupracující osoby i v případě, že spolupracující osoba má kromě těchto příjmů i jiné příjmy podléhající dani z příjmů. Způsob uplatnění daňových výdajů u těchto jiných zdanitelných příjmů spolupracující osoby není vázán (nemusí být shodný) na způsob uplatnění daňových výdajů rozdělovaných na spolupracující osobu.
Při výkonu samostatné činnosti poplatníka může dojít k situaci, že dosažené příjmy jsou nižší než dosažené skutečné výdaje. V tomto případě přichází do úvahy rozdělení na spolupracující osobu i ztráty ze samostatné činnosti (z podnikání). Pro možné uplatnění daňové ztráty pak platí jak pro poplatníka s příjmy ze samostatné činnosti, tak pro spolupracující osobu podmínky ustanovení § 34 odst. 1 ZDP, podle kterého lze od základu daně odečíst daňovou ztrátu, která vznikla a byla vyměřena za předchozí zdaňovací období nebo jeho část, a to nejdéle v 5 zdaňovacích obdobích následujících bezprostředně po období, za které se daňová ztráta vyměřuje.
Jak vyplývá ze znění § 13 odst. 2 ZDP, u spolupracujících osob musí být výše podílu na příjmech a výdajích stejná, tedy například převedení 50% příjmů a 50% výdajů poplatníka na spolupracujícího manžela, nebo například 25% příjmů a 25% výdajů poplatníka na spolupracujícího syna. Nikdy nemůže poplatník převést na spolupracující osobu odlišný poměr dosažených příjmů a odlišný poměr vynaložených výdajů, tedy například převedení 50% příjmů a 30% výdajů poplatníka na spolupracující manželku.
Omezující výše příjmů a výdajů, které lze rozdělit na spolupracující osobu
Ve znění § 13 odst. 2 ZDP se blíže specifikuje, že příjmy a výdaje se rozdělují tak, aby podíl příjmů a výdajů připadající na spolupracující osoby nečinil v úhrnu více než 30% a částka, o kterou příjmy převyšují výdaje, činila za zdaňovací období nejvýše 180 000 Kč a za každý započatý kalendářní měsíc spolupráce nejvýše 15 000 Kč.
Následně v § 13 odst. 3 ZDP se uvádí, že v případě, že je spolupracující osobou pouze manžel, se příjmy a výdaje rozdělují tak, aby podíl příjmů a výdajů připadající na manžela nečinil více než 50% a částka, o kterou příjmy převyšují výdaje, činila za zdaňovací období nejvýše 540 000 Kč a za každý započatý kalendářní měsíc spolupráce nejvýše 45 000 Kč.
V důvodové zprávě k zákonu č. 267/2014 Sb. se uvádí, že § 13 odst. 2 ZDP upravuje obecné pravidlo o rozdělení příjmů a výdajů, kdy nesmí přerozdělená částka přesáhnout v celkovém součtu 30% a zároveň horní hranici vyjádřenou v peněžních prostředcích pro každý měsíc a zdaňovací období. Vůči odstavci 2 je poté speciálním ustanovením § 13 odst. 3, který se týká spolupráce pouze s manželem poplatníka, kdy již do této spolupráce není zapojena žádná další osoba. Tento druh spolupráce má pak výhodnější daňový režim, a to v podobě výše podílu celkových příjmů a výdajů, které mohou být rozděleny a také rovněž v maximální výši rozdílu mezi příjmy a výdaji, který může být rozdělen (a to jak ročně, tak měsíčně).
Zákon o daních z příjmů v § 13 stanoví výši podílu člena rodiny zúčastněného na provozu rodinného závodu na příjmech a výdajích, ale nestanoví, jakým způsobem se převedená částka „zisku“ (rozdílu příjmů a výdajů) převádí na člena zúčastněného na provozu rodinného závodu. Je nutno postupovat dle § 701 ObčZ, ze kterého vyplývá, že členové rodiny zúčastnění na provozu rodinného závodu se podílejí na zisku z něho i na věcech z tohoto zisku nabytých, jakož i na přírůstcích závodu v míře odpovídající množství a druhu své práce. Je proto třeba, aby se zúčastněné osoby, podílející se na provozu rodinného závodu, domluvily na způsobu faktického převedení podílu na zisku rodinného závodu.
Příklad 1
Syn se podílí v rámci rodinného závodu, který vytvořil se svým otcem, na dílčích činnostech jako člen rodinného závodu. Jedná se o softwarové a poradenské činnosti řešené elektronickou komunikací. Syn nesdílí společně hospodařící domácnost se svým otcem a současně má vlastní živnost a vykonává svou podnikatelskou činnost.
Řešení
S účinností od zdaňovacího období 2015 jsou dle § 13 odst. 1 písm. c) ZDP mezi spolupracující osoby zařazeni i členové rodiny zúčastnění na provozu rodinného závodu. Tyto osoby přitom nemusí žít ve společně hospodařící domácnosti s vlastníkem rodinného závodu. Rodinný závod je vymezen v § 700 až 707 ObčZ. Členové rodiny zúčastnění na provozu rodinného závodu se podílejí na zisku rodinného závodu.
Pokud jsou v daném případě splněny podmínky vymezené v ObčZ pro rodinný závod, lze na syna, který se podílí jako člen rodinného závodu na jeho provozu svou činností, převést za zdaňovací období roku 2015 nejvýše 180 000 Kč částky, o kterou příjmy převyšují výdaje, při výkonu této činnosti po celé zdaňovací období. Vlastní způsob reálné výplaty převedené částky „zisku“ rodinného závodu ZDP nikterak neřeší a záleží na dohodě členů rodinného závodu.
Příklad 2
Podnikatel provozuje živnost, přičemž s ním v roce 2014 spolupracovala pouze manželka. Od září 2015 přistoupil k podnikání i jejich syn jako člen rodiny zúčastněný na provozu rodinného závodu. Syn nesdílí se svým otcem společně hospodařící domácnost, ale žije ve stejném městě se svou přítelkyní v samostatném rodinném domku. Manželka podnikatele má rovněž příjmy z podnikání. Za zdaňovací období roku 2015 dosáhne podnikatel v rámci činnosti rodinného závodu základ daně z podnikání ve výši 1 300 000 Kč.
Řešení
Varianta spolupráce pouze s manželkou (rok 2014)
V případě spolupráce pouze s manželkou, lze rozdělit na manželku podíl 50% na příjmech a výdajích podnikatele, maximálně pak částku 540 000 Kč rozdílu příjmů a výdajů při spolupráci po celé zdaňovací období.
Varianta spolupráce s manželkou a synem jakožto členy rodinného závodu (rok 2015)
V případě současné spolupráce s manželkou (po celý rok 2015) a synem (po dobu 4 měsíců roku 2015) jakožto se členy rodiny zúčastněnými na provozu rodinného závodu, lze rozdělit na obě spolupracující osoby souhrnně podle § 13 odst. 2 ZDP pouze podíl 30% na příjmech a výdajích podnikatele, maximálně pak částku 180 000 Kč rozdílu příjmů a výdajů při spolupráci po celé zdaňovací období. V našem případě činí 30% rozdílu příjmů a výdajů podnikatele 390 000 Kč, takže lze rozdělit na obě spolupracující osoby pouze limitní částku v souhrnné výši 180 000 Kč. Rozdělení této částky na obě spolupracující osoby je libovolné dle jejich dohody.
Příklad 3
Oba manželé podnikají. Manžel dosáhl za zdaňovací období roku 2015 ze svého podnikání zdanitelné příjmy ve výši 350 000 Kč a prokázané výdaje ve výši 420 000 Kč (je v daňové ztrátě). Manželka dosáhla ze svého podnikání zdanitelné příjmy 550 000 Kč a prokazatelné výdaje 310 000 Kč (je v daňovém zisku). Přitom manželka vypomáhá manželovi při jeho podnikání jako spolupracující osoba.
Řešení
V daném případě bude použit § 13a odst. 1 písm. a) ZDP, potažmo § 13 odst. 3 ZDP. Podnikatel může na spolupracující manželku rozdělit plnou výši 50% daňové ztráty:
I--------------------------I------------------------I------------------------I I Subjekt I Příjmy I Výdaje I I--------------------------I------------------------I------------------------I I Podnikatel I 175 000 Kč I 210 000 Kč I I--------------------------I------------------------I------------------------I I Manželka: I I I I - ze spolupráce I 175 000 Kč I 210 000 Kč I I - z vlastního podnikání I 550 000 Kč I 310 000 Kč I I--------------------------I------------------------I------------------------I I Celkem I 725 000 Kč I 520 000 Kč I I--------------------------I------------------------I------------------------I
Manželka díky převedené ztrátě ze spolupráce s manželem sníží v roce 2015 svůj dílčí základ daně z podnikání z 240 000. Kč na 205 000 Kč, a tím u ní dojde ke snížení daně z částky 11 160 Kč na částku 5 910 Kč. Manžel nebude platit žádnou daň.
Příklad 4
Podnikatel podniká jako OSVČ ve stavební výrobě, přičemž po celý rok 2014 s ním spolupracovala manželka a od roku 2015 s ním spolupracuje kromě manželky i snacha, která studuje vysokou školu a nežije s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti. Od ledna 2015 vytvořili ve smyslu § 700 ObčZ rodinný závod. Manželka ani snacha nemají žádné zdanitelné příjmy a na manželku není uplatňována sleva na dani. Za zdaňovací období roku 2015 dosáhne podnikatel základu daně v rámci rodinného závodu ve výši 1 200 000 Kč.
Řešení
Varianta spolupráce pouze s manželkou
V případě spolupráce pouze s manželkou, lze na manželku rozdělit podíl příjmů a výdajů ve výši 50%, maximálně pak částku 540 000 Kč rozdílu příjmů a výdajů při spolupráci po celé zdaňovací období. V našem případě činí 50% rozdílu příjmů a výdajů podnikatele 600 000 Kč, takže lze rozdělit na spolupracující manželku limitní částku 540 000 Kč.
I--------------------------I------------------------I------------------------I I Údaj I Podnikatel I Manželka I I--------------------------I------------------------I------------------------I I Základ daně I 660 000 Kč I 540 000 Kč I I--------------------------I------------------------I------------------------I I Daň z příjmů I 99 000 Kč I 81 000 Kč I I--------------------------I------------------------I------------------------I I Základní sleva I 24 840 Kč I 24 840 Kč I I na poplatníka I I I I--------------------------I------------------------I------------------------I I Výsledná daň I 74 160 Kč I 56 160 Kč I I--------------------------I------------------------I------------------------I
Varianta spolupráce s manželkou a snachou v rámci provozu rodinného závodu
V případě vytvoření rodinného závodu lze rozdělit na oba členy zúčastněné na provozu rodinného závodu (ve smyslu znění § 13 odst. 1 písm. c) ZDP se jedná o spolupracující osoby) dohromady podíl příjmů a výdajů ve výši 30%, maximálně pak částku 180 000 Kč rozdílu příjmů a výdajů při spolupráci po celé zdaňovací období. V našem případě činí 30% rozdílu příjmů a výdajů podnikatele 360 000 Kč, takže lze převést na obě spolupracující osoby pouze limitní částku v souhrnné výši 180 000 Kč. Rozdělení této částky na obě spolupracující osoby je libovolné, v našem případě zvolíme stejný podíl základu daně na manželku i na snachu.
I-------------------I------------------I------------------I------------------I I Údaj I Podnikatel I Manželka I Snacha I I-------------------I------------------I------------------I------------------I I Základ daně I 1 020 000 Kč I 90 000 Kč I 90 000 Kč I I-------------------I------------------I------------------I------------------I I Daň z příjmů I 153 000 Kč I 13 500 Kč I 13 500 Kč I I-------------------I------------------I------------------I------------------I I Základní sleva I 24 840 Kč I 24 840 Kč I 24 840 Kč I I na poplatníka I I I I I-------------------I------------------I------------------I------------------I I Sleva na dani I I I 4 020 Kč I I na studenta I I I I I-------------------I------------------I------------------I------------------I I Výsledná daň I 128 160 Kč I 0 Kč I 0 Kč I I-------------------I------------------I------------------I------------------I
Přestože při vytvoření rodinného závodu lze na oba členy rodiny zúčastněné na provozu rodinného závodu rozdělit souhrnně pouze podíl 30% základu daně v limitní výši 180 000 Kč, vychází v daném případě „zdanění rodiny“ příznivější než při pouhé spolupráci manželky, na kterou lze rozdělit podíl 50% daňového základu daně v limitní výši 540 000 Kč. Je tomu tak proto, že snacha jakožto člen rodiny, zúčastněný na provozu rodinného závodu, si může rovněž uplatnit slevy na dani, to je v našem případě základní slevu na dani na poplatníka a slevu na dani na studenta.
Osoby, které nejsou považovány za spolupracující osoby
Dle § 13 odst. 4 ZDP příjmy a výdaje nelze rozdělovat:
-
na dítě, které nemá ukončenou povinnou školní docházku,
-
na dítě v kalendářních měsících, ve kterých je na něj uplatňováno daňové zvýhodnění na vyživované dítě,
-
na manžela, je-li na něj uplatněna sleva na manžela, a
-
na a od poplatníka, který zemřel.
S účinností od 1.1.2015 nelze dle § 13 ZDP příjmy a výdaje rozdělovat na poplatníka, který zemřel a od poplatníka, který zemřel. V důvodné zprávě zákona č. 267/2014 Sb. se k tomu uvádí, že výslovné doplnění tzv. „civilní smrti“ poplatníka jako případu, kdy nelze rozdělovat příjmy a výdaje podle § 13, je nutné vzhledem k § 239a daňového řádu, který zakotvuje obecný princip a podle kterého se pro účely správy daní hledí na právní skutečnosti tak, jako by zůstavitel žil do dne předcházejícího dni skončení řízení o pozůstalosti. Jedná se tak o „prodloužení života“ zůstavitele pro účely správy daní a poplatníkovo „daňové úmrtí“ nastává až v okamžiku skončení řízení o pozůstalosti. Na základě navržené úpravy je možné rozdělovat příjmy ze samostatné činnosti na spolupracující osobu jen do dne skutečné smrti poplatníka (tj. do doby, kdy ke spolupráci opravdu docházelo), nikoliv do okamžiku „daňového úmrtí“ poplatníka (do okamžiku skončení řízení o pozůstalosti zůstavitele).
Příklad 5
Syn se podílí jako člen rodiny na provozu rodinného závodu, který je ve vlastnictví jeho otce. Syn nežije ve společně hospodařící domácnosti s otcem. Předmětem podnikání rodinného závodu je provozování živočišné výroby (farmy) a výroba a prodej mléčných výrobků, přičemž syn zajišťuje prodej těchto výrobků v rámci farmářských trhů. V říjnu 2015 syn zemřel následkem autonehody. Dle zpracovaných podkladů pro daňové přiznání dosáhl podnikatel zdanitelných příjmů za zdaňovací období roku 2015 ve výši 2 120 000 Kč, ke kterým uplatňuje paušální výdaje ve výši limitu 1 600 000 Kč.
Řešení
Splnění podmínek pro rozdělení příjmů a výdajů na spolupracujícího syna (člena rodinného závodu) je následující:
30% podíl příjmů a výdajů, který lze dle první podmínky rozdělit na syna činí: 30% podílu na příjmech 636 000 Kč 30% podílu na výdajích 480 000 Kč možný převedený rozdíl příjmů a výdajů 156 000 Kč
Při spolupráci po dobu 10 měsíců ve zdaňovacím období roku 2015 lze rozdělit na spolupracujícího syna maximálně rozdíl příjmů a výdajů ve výši:
10 měsíců x 15 000 Kč = 150 000 Kč
Z porovnání splnění obou omezujících podmínek vyplývá, že na spolupracujícího syna za dobu jeho činnosti v rámci rodinného závodu v roce 2015 lze rozdělit limitní výši rozdílu příjmů a výdajů 150 000 Kč.
Povinnosti spolupracující osoby
Spolupracující osoba je samostatným daňovým subjektem, tzn., že podává přiznání k dani z příjmů fyzických osob v termínech stanovených zákonem. V tomto přiznání k dani z příjmů fyzických osob uvádí spolupracující osoba podíl převedených příjmů a výdajů. Při zahájení spolupráce vztahuje se na spolupracující osobu registrační povinnost k dani z příjmů a to v souladu se zněním § 125 až 127 daňového řádu (obecné povinnosti v rámci registračního řízení) a dle § 39 odst. 1 ZDP (konkrétní registrační povinnosti vztahující se k dani z příjmů).
Podle § 48 odst. 1 písm. a) zákona č. 582/1991 Sb., o organizaci a provádění sociálního zabezpečení, ve znění pozdějších předpisů, je spolupracující osoba povinna oznámit příslušné OSSZ den zahájení spolupráce při výkonu samostatné výdělečné činnosti a současně je povinna oznámit též jméno a příjmení, trvalý pobyt a rodné číslo OSVČ, s níž spolupracuje a to nejpozději do 8. dne kalendářního měsíce následujícího po měsíci, v němž nastala skutečnost zakládající takovou povinnost. Podle znění § 48 odst. 2 téhož zákona OSVČ, která spolupracuje při výkonu samostatné výdělečné činnosti, je povinna oznámit příslušné OSSZ též den úmrtí OSVČ, s níž spolupracuje při výkonu samostatné výdělečné činnosti a dále zda pokračuje v živnostenském podnikání či nikoliv.
Podle § 5 písm. b) bod 8 zákona č. 48/1997 Sb., o veřejném zdravotním pojištění, ve znění pozdějších předpisů, se za OSVČ považují spolupracující osoby osob samostatně výdělečně činných, pokud podle ZDP lze na ně rozdělovat příjmy dosažené výkonem spolupráce a výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení. Podle § 10 odst. 3 téhož zákona je pojištěnec, který je osobou samostatně výdělečně činnou, povinen oznámit příslušné zdravotní pojišťovně zahájení a ukončení samostatné výdělečně činnosti nejpozději do 8 dnů ode dne, kdy tuto činnost zahájil nebo ukončil.
I když příjmy, které jsou převáděny na osobu spolupracující s podnikatelem, jsou považovány u spolupracující osoby za příjem ze samostatné činnosti a jsou zdaňovány dle § 7 ZDP, není pro spolupráci manžela (manželky) a ostatních spolupracujících osob nutné živnostenské oprávnění pro spolupracující osobu. Spolupracující osoba, pokud sama neprovádí podnikatelskou činnost, není z titulu spolupráce účetní jednotkou a rovněž nevede daňovou evidenci.
Spolupracující osoba je povinna hradit pojistné na sociální pojištění a na zdravotní pojištění. Toto pojistné si hradí spolupracující osoba sama anebo je za ni hradí podnikatel. V obou případech není toto pojistné daňově uznatelným výdajem.