Řada důvodů může vést k tomu, že společníci s ručením omezeným již nechtějí nebo nemohou pokračovat ve své podnikatelské činnosti (viz článek autorky Umění odejít aneb zánik účasti společníka v s. r. o. v č. 3/2020 Účetnictví v praxi). To však nemusí znamenat konec obchodní korporace jako právnické osoby. Může však nastat situace, kdy dojde k dobrovolnému nebo nucenému zrušení společnosti s ručením omezeným bez právního nástupce, anebo s právním nástupcem (přeměna). Jestliže se nejedná o zrušení společnosti s právním nástupcem, s výjimkou řešení úpadku konkursem, musí vždy následovat likvidace.
Likvidace společnosti s ručením omezeným
doc. Ing.
Hana
Březinová,
CSc.
Ukončení činnosti s. r. o. bez právního nástupce
Obdobně jako při procesu konstituování společnosti s ručením omezeným (dále také „s. r. o.“), kde se rozlišuje mezi založením a vznikem, diferencuje obchodní právo i mezi zrušením a zánikem společnosti.
Zrušení s. r. o.
Zrušením je podstatně dotčena existence obchodní
korporace
. Dnem zrušení přestává společnost naplňovat svůj účel. Zrušená společnost ale neztrácí svoji právní osobnost, svoji právní subjektivitu. Nadále existuje jako subjekt práv a povinností, jako právnická osoba, podnikatel, účetní jednotka, daňový subjekt. Tento stav trvá až do okamžiku zániku společnosti.Právní jednání, které se týká zrušení obchodní
korporace
, musí mít písemnou formu s úředně ověřenými podpisy. Legalizaci podpisů provádějí nejen notáři, ale je možné využít i advokáty, krajské, městské, okresní nebo obecní úřady, držitele poštovních licencí aj. pověřené subjekty. Dokument, u kterého se ověřuje podpis, může být jen v českém nebo slovenském jazyce, jinak musí být přeložen. Úředně ověřený podpis nelze nahradit elektronickým podpisem, zaručeným elektronickým podpisem, ani elektronickou značkou založenou na kvalifikovaném systémovém certifikátu ve smyslu zákona o elektronickém podpisu; ani jeden z těchto podpisů není považován za ekvivalent úředního ověření podpisu.Společnost s ručením omezeným se zrušuje dle § 168 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „OZ“ nebo „občanský zákoník“):
–
právním jednáním,
–
uplynutím doby,
–
rozhodnutím orgánu veřejné moci,
–
dosažením účelu, pro který byla ustavena a
–
z dalších důvodů.
O zrušení s. r. o. (a jejím vstupu do likvidace a jmenování likvidátora) rozhodují svým shodným projevem vůle všichni společníci (při osobní neúčasti lze souhlas udělit písemně nebo jiným způsobem, pokud to společenská smlouva umožňuje). Pouze v případě, že by tak určila společenská smlouva, pak by byla ke zrušovacímu rozhodnutí příslušná valná hromada (§ 171 zákona č. 90/2012 Sb., o obchodních společnostech a družstvech, ve znění pozdějších předpisů, dále jen „ZOK“).
Ke zrušení společnosti může dojít buď s právním nástupcem, kdy dochází k přeměně společnosti, nebo ke zrušení bez právního nástupce, kdy dochází k likvidaci společnosti.
Dobrovolné zrušení s. r. o.
O dobrovolném zrušení s. r. o. rozhoduje valná hromada (všichni společníci). Dohoda společníků o zrušení společnosti má formu veřejné listiny, tzn. notářského zápisu. Valná hromada jmenuje likvidátora.
Základní důvody, z nichž dochází k dobrovolnému zrušení společnosti, jsou
–
uplynutí doby, na kterou byla společnost založena;
–
dosažení účelu, pro který byla společnost založena;
–
důvod uvedený ve společenské smlouvě; např. ztráta živnostenského oprávnění, nezískání určitého osvědčení, certifikace, normy kvality, neúspěšný pokus o uzavření určitého obchodu.
Nucené zrušení s. r. o.
Nucené zrušení s. r. o. vždy provádí soud a následuje likvidace. Likvidátora přitom jmenuje a odvolává výhradně soud.
K nucenému zrušení může dojít na základě
–
rozhodnutí soudu – na návrh nebo i bez návrhu
a)
společnost vyvíjí nezákonnou činnost v takové míře, že to závažným způsobem narušuje veřejný pořádek,
b)
společnost již nadále nesplňuje předpoklady vyžadované pro vznik právnické osoby zákonem,
c)
nemá déle než dva roky statutární orgán schopný usnášet se, nebo
d)
tak stanoví zákon;
–
rozhodnutí soudu – na návrh toho, kdo má právní zájem nebo na návrh státního zastupitelství
a)
společnost pozbyla všechna podnikatelská oprávnění; to neplatí, byla-li založena i za účelem správy vlastního majetku, nebo za jiným účelem než podnikání;
b)
není schopna po dobu delší než 1 rok vykonávat svou činnost a plnit tak svůj účel;
c)
nemůže vykonávat svou činnost pro nepřekonatelné rozpory mezi společníky, nebo
d)
provozuje činnost, kterou podle jiného právního předpisu mohou vykonávat jen fyzické osoby, bez pomoci těchto osob;
e)
společník s. r. o. se může domáhat zrušení za podmínek určených společenskou smlouvou.
Zrušení s. r. o. ve vazbě na konkurs
Pokud je s. r. o. v úpadku, nebo jí hrozí úpadek a je na ni podán insolvenční návrh dle zákona č. 182/2006 Sb., insolvenční zákon, ve znění pozdějších přepisů, může být úpadek řešen reorganizací, kdy se předpokládá další trvání účetní jednotky (po splnění reorganizačního plánu), anebo je vyhlášen konkurs. Konkurs je způsob řešení úpadku spočívající v tom, že na základě rozhodnutí o prohlášení konkursu soudem jsou zjištěné pohledávky věřitelů zásadně poměrně uspokojeny z výnosu zpeněžení majetkové podstaty.
V podstatě se jedná také o nucené zrušení společnosti a nastává, když dojde:
–
ke zrušení konkursu po splnění rozvrhového usnesení, nebo
–
ke zrušení konkursu z důvodu, že majetek úpadce nepostačuje k úhradě nákladů konkursu, nebo
–
k zamítnutí návrhu na prohlášení konkursu pro nedostatek majetku.
Zrušení společnosti s právním nástupcem (přeměna)
Společnost s ručením omezeným může být zrušena bez likvidace – jedná se o zrušení s právním nástupcem. Jde o problematiku přeměn společností. Tyto procesy jsou upraveny zákonem č. 125/2008 Sb., o přeměnách obchodních společností a družstev, ve znění pozdějších předpisů.
Přeměnu lze uskutečnit:
-
fúzí,
–
rozdělením,
–
převodem jmění na společníka,
–
změnou právní formy.
Přeměna obchodní společnosti je přípustná i v případě, že
–
společnost již vstoupila do likvidace,
–
probíhá insolvenční řízení, v němž se řeší úpadek nebo hrozící úpadek společnosti, jakož i v případě, že bylo vydáno rozhodnutí o úpadku společnosti.
Likvidace s. r. o.
S nabytím účinnosti zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů,
musí
po zrušení obchodní korporace
, s výjimkou, kdy dochází k její přeměně, následovat likvidace. Likvidace se také neprovádí v případě, když je s. r. o. v úpadku a její majetkové poměry se řeší v insolvenčním řízení.Účelem
likvidace je po zrušení s. r. o., kdy má následovat zánik, vypořádat majetek zrušené s. r. o., tj. likvidační podstatu, vyrovnat dluhy věřitelům (v peněžité, případně i nepeněžité formě) a čistý likvidační zůstatek předat společníkům. V podstatě se jedná o mimosoudní vypořádání majetkových poměrů zrušené společnosti. Společnost s ručením omezeným sice existuje, ale nepokračuje ve své činnosti, pro kterou byla zřízena, neplní svůj původní účel a směřuje ke svému zániku.Při likvidaci je nutno zároveň splnit řadu dalších povinností uvedených ve veřejnoprávních předpisech, zejména účetních a daňových. Vyplývá z nich, že zrušená a likvidovaná právnická osoba musí zároveň řádně vypořádat všechny svoje povinnosti a poměry ke státu.
S likvidací
se s. r. o. zrušuje:–
uplynutím doby, na kterou byla založena,
–
dosažením účelu, pro který byla založena,
–
dnem určeným zákonem nebo právním jednáním o zrušení s. r. o., jinak dnem jeho účinnosti, nebo
–
dnem právní moci rozhodnutí orgánu veřejné moci (pokud není stanoven v rozhodnutí den pozdější).
Při rozhodnutí o zrušení společnosti musí být jmenován
likvidátor
. Pokud by tak nebylo učiněno, pak působnost likvidátora vykonávají všichni členové statutárního orgánu s. r. o. (což je obvykle jeden nebo více jednatelů). Občanský zákoník umožňuje likvidátorovi, aby vykonával takovou činnost, která odpovídá povaze a cíli likvidace.Vstup do likvidace
Společnost s ručením omezeným vstupuje do likvidace
dnem, kdy je zrušena nebo prohlášena za neplatnou
. Pokud by byla s. r. o. prohlášena za neplatnou, tímto okamžikem je den uvedený v rozhodnutí soudu, který prohlásil s. r. o., po jejím vzniku za neplatnou.Den zrušení, který je rozhodný též pro počátek likvidace, závisí na právní skutečnosti, která ke zrušení s. r. o. vedla. O zrušení s. r. o. rozhodují všichni společníci, pokud společenská smlouva nesvěří toto rozhodování valné hromadě. Lze tak stanovit vhodný den i ve vazbě na další praktické provádění úkonů v oblasti účetnictví a daní. Vhodným okamžikem je tedy první den nového účetního a zdaňovacího období.
U obchodních společností, které podnikají ve speciálních oblastech, podléhá ustanovení likvidátora dalším omezením. Zákon č. 256/2004 Sb., o podnikání na kapitálovém trhu, ve znění pozdějších předpisů, umožňuje, aby obchodník s cennými papíry podnikal i jako s. r. o. V takovém případě je při jeho likvidaci povinen oznámit rozhodnutí své valné hromady o zrušení a vstupu do likvidace České národní bance, ode dne vstupu do likvidace nesmí poskytovat investiční služby, vstupem do likvidace zaniká povolení k činnosti obchodníka s cennými papíry.
Zrušení s. r. o. a její vstup do likvidace je z důvodů právní jistoty třetích subjektů nutno veřejně oznámit, aby subjekty, které vstupují s danou osobou do styku, byly seznámeny se změnou jejího právního postavení.
Notifikace
vstupu do likvidace je dána zápisem do veřejného rejstříku. Likvidátor je povinen bez zbytečného odkladu navrhnout zápis vstupu do likvidace do obchodního rejstříku. Zápis do obchodního rejstříku má deklaratorní
účinky. Následně s. r. o. musí užívat svůj název s dodatkem „v likvidaci“.
Další notifikační nástroj, tj. povinný dodatek „v likvidaci“, musí s. r. o. od svého vstupu do likvidace připojovat ke svému názvu u všech právních jednání. Tím je při identifikování společnosti všem účastníkům jednání signalizováno, že jednají s obchodní společností, která se nachází ve fázi své likvidace.
Na tuto skutečnost reaguje i zákon č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, ve znění pozdějších předpisů. Ministerstvo vnitra přidělí likvidátorovi vstup do datové schránky společnosti, který obdrží originální uživatelské jméno a heslo a stává se držitelem datové schránky společnosti, která je v likvidaci. Datová schránka nese název společnosti s dodatkem „v likvidaci“. Každý, s kým jednatel jménem společnosti nadále komunikuje, tak má jasnou informaci, že s. r. o. je v likvidaci. Jedná se o původní datovou schránku společnosti (před vstupem do likvidace), takže likvidátor má přístup k veškerým předchozím dokumentům.
Likvidátor
V případě dobrovolné likvidace s. r. o. povolává valná hromada likvidátora, pokud nestanoví jinak společenská smlouva. O jmenování likvidátora musí rozhodnout 100 % společníků. V případě nucené likvidace likvidátora určí soud. Likvidátorem je obvykle fyzická osoba. V případě, že by jako likvidátor byla povolána právnická osoba, musí za ni jednat statutární orgán této právnické osoby, který musí být fyzickou osobou.
Do obchodního rejstříku se zapíše ke dni vstupu do likvidace jméno a sídlo nebo adresa místa pobytu, popř. bydliště likvidátora (likvidátorů), popřípadě jméno a adresa místa pobytu, popř. také bydliště osoby, která bude vykonávat činnost likvidátora za právnickou osobu; zápis má
deklaratorní
účinek.Podle ustanovení § 189 odst. 1 OZ musí likvidátor splňovat požadavky, které jsou stanoveny pro členy statutárních orgánů právnických osob. Právní úprava způsobilosti být členem statutárního orgánu je obecně uvedena v občanském zákoníku, tato úprava představuje východisko, k němuž speciální zákony doplňují další kritéria, popř. některá obecná modifikují. Vhodné je při jmenování likvidátora přihlédnout k jeho odborným znalostem a praktickým schopnostem. Tato skutečnost má významný vliv na cenu a délku likvidace s. r. o.
Z obecné úpravy právních předpisů vyplývají následující
požadavky
:–
Plná svéprávnost fyzické osoby. To platí i pro zástupce právnické osoby, která by byla povolána likvidátorem.
–
Není osvědčen úpadek osoby, která se má stát likvidátorem. Z tohoto pravidla připouští občanský zákoník výjimku – osoba, jejíž úpadek byl osvědčen, se může stát členem voleného statutárního orgánu, tedy i likvidátorem, pokud to předem oznámila tomu, kdo ji do funkce povolává. Je potom na něm, aby se rozhodl, zda takovou osobu do funkce likvidátora povolá. Překážka trvá po dobu tří let od skončení insolvenčního řízení. Pokud nedošlo k oznámení a osoba byla do funkce ustanovena, může se každý, kdo na tom má právní zájem, domáhat, aby ji z funkce odvolal soud. Obdobně se postupuje také v případě, pokud překážka vznikne u již ustanoveného likvidátora – likvidátor je povinen takovouto skutečnost bez zbytečného odkladu oznámit tomu, kdo jej povolal (společníci s. r. o. nebo soud), a tento orgán může rozhodnout, zda má likvidátor ve funkci setrvat.
Zákon o obchodních korporacích a živnostenský zákon dále požadují od likvidátora vedle svéprávnosti také
–
bezúhonnost (za bezúhonnou se nepovažuje osoba, která byla pravomocně odsouzena pro trestný čin spáchaný úmyslně, jestliže byl tento trestný čin spáchán v souvislosti s podnikáním anebo s předmětem podnikání, o který žádá nebo který ohlašuje, pokud se na ni nehledí, jako by nebyla odsouzena) a
–
neexistenci překážky provozování živnosti – ta spočívá především v tom, že na majetek osoby byl prohlášen konkurs.
Insolvenční zákon stanoví pro oblast obchodních korporací, tedy i s. r. o., diskvalifikační překážku spočívající v rozhodnutí insolvenčního soudu o tom, že člen statutárního orgánu osoby, která je v úpadku, jenž byl ve funkci v době vydání rozhodnutí o úpadku, nesmí po dobu tří let od právní moci rozhodnutí o diskvalifikaci vykonávat funkci člena statutárního orgánu jakékoli obchodní
korporace
nebo být v obdobném postavení (tj. též likvidátorem). Insolvenční soud takto rozhodne, pokud v průběhu insolvenčního řízení zjistí, že výkon funkce danou osobou vedl k úpadku obchodní korporace
. Diskvalifikační důvod se vztahuje i na osoby, které se staly členy orgánu po vydání rozhodnutí o úpadku, pokud výkonem své funkce přispěly ke snížení majetkové podstaty a k poškození věřitelů, a na osoby, jejichž funkce skončila před vydáním rozhodnutí o úpadku, pokud jejich jednání k úpadku s. r. o. zřejmě přispělo.Překážkou výkonu funkce likvidátora je i rozhodnutí soudu o diskvalifikaci, pokud vyjde najevo, že člen statutárního orgánu v posledních třech letech opakovaně a závažně porušoval péči řádného hospodáře, popř. jiná kritéria řádné péče stanovená zákonem o obchodních korporacích.
Diskvalifikační rozhodnutí soudu tedy nedovolují, aby osoby, u nichž byly výše uvedené překážky vysloveny, byly povolány do funkce likvidátora.
Odměnu likvidátora a způsob její výplaty určuje ten, kdo likvidátora povolal. Pokud se jedná o dobrovolnou likvidaci, je to obvykle valná hromada. Pokud určí likvidátora soud, odměnu a způsob její výplaty určuje soud.
Je velmi zásadní odhadnout adekvátní výši odměny. Ta by měla být odvozena od schopností a praktických znalostí likvidátora, od velikosti s. r. o., od struktury jejich aktiv a závazků, případných věcných břemen, zástav, zápůjček, úvěrů a dalších skutečností. Je také nezbytné vzít v úvahu, zda se bude likvidátor opírat při výkonu své činnosti o odborné pracovníky likvidované společnosti, jako jsou právníci, účetní, daňoví experti, anebo bude nezbytné tyto odborníky najmout. Vliv má bezesporu i to, jak probíhaly řídicí a administrativní procesy před vstupem do likvidace, zda je likvidátor osoba jmenovaná ze společníků s. r. o., anebo je to osoba, která se musí se všemi informacemi likvidované společnosti teprve seznámit.
V praxi se lze setkat s odměnou na základě výpočtu procentní sazby v závislosti na hodnotě likvidovaného majetku. Dohoda by měla zahrnovat nutné výdaje likvidátora a způsob vyplácení odměny (např. měsíčními zálohami a konečným vyúčtováním). Ujednání o odměně a podmínkách, za jakých bude vyplácena, by mělo být provedeno před povoláním likvidátora, a tedy součástí povolávacího rozhodnutí. Jako vhodné se jeví, aby valná hromada zrušující s. r. o. nebo oslovený likvidátor zpracoval rozpočet likvidace.
Pokud likvidátora jmenuje soud, určuje odměnu likvidátora nařízení vlády č. 351/2013 Sb., kterým se určuje výše úroků z prodlení a nákladů spojených s uplatněním pohledávky, určuje odměna likvidátora, likvidačního správce a člena orgánu právnické osoby jmenovaného soudem a upravující některé otázky Obchodního věstníku a veřejných rejstříků právnických osob, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „nařízení vlády o odměně“). Tuto odměnu a hotové výdaje, které náleží likvidátorovi, vyplácí soud, který odměnu určil.
Základem pro určení odměny likvidátora je čistý majetkový zůstatek, který vyplyne z likvidace, tedy likvidační zůstatek (§ 5 nařízení vlády o odměně). To platí i při obnovení likvidace.
Odměnu likvidátora nařízení vlády o odměně určuje následujícím způsobem:
| Odměna likvidátora činí ze základu | Výše odměny |
| – do 100 000 Kč | – 15 % |
| – nad 100 000 Kč do 500 000 Kč | – 15 000 Kč + 10 % z částky přesahující 100 000 Kč |
| – nad 500 000 Kč do 1 000 000 Kč | – 55 000 Kč + 7 % z částky přesahující 500 000 Kč |
| – nad 1 000 000 Kč do 20 000 000 Kč | – 90 000 Kč + 5 % z částky přesahující 1 000 000 Kč |
Do základu pro určení odměny likvidátora se nezapočítává částka nad 20 000 Kč. Uvedená tabulka je orientační, neboť ji lze podle okolností daného případu přiměření snížit nebo zvýšit, a to až do výše likvidačního zůstatku. V případě nedostačujícího likvidačního zůstatku může likvidátor získat odměnu 1 000 až 20 000 Kč. Stát hradí odměnu likvidátora v rozsahu, ve kterém ji nelze hradit z likvidačního zůstatku.
Likvidátorovi náleží dle nařízení vlády o odměně (§ 9) cestovní náhrady, přičemž se vychází z podmínek zákoníku práce, který určuje rozsah a podmínky cestovních náhrad pro zaměstnance. Pokud se jedná o vynaložené hotové výdaje, musí likvidátor prokázat výši jejich vynaložení, přičemž se vychází z toho, že musí odpovídat ceně obvyklé v době a místě uplatnění těchto hotových výdajů. Pokud nestačí prostředky likvidované společnosti, hradí stát náhradu hotových výdajů v rozsahu, ve kterém je nelze hradit z těchto zdrojů, nejvýše však ve výši 50 000 Kč.
Jako vhodné se jeví s likvidátorem uzavřít na jeho činnost
příkazní smlouvu
ve smyslu § 2430 OZ a následujících, anebo smlouvu obdobnou. Odměna likvidátora se zdaňuje daní z příjmů ze závislé činnosti podle § 6 odst. 1 písm. c) bod 2 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů.Likvidátor odpovídá za řádné vedení své funkce stejně jako jednatel (§ 193 OZ), tzn. že je povinen konat s péčí řádného hospodáře, vykonávat svoji činnost s nezbytnou loajalitou i s potřebnými znalostmi a pečlivostí.
Zahájení likvidace
V okamžiku zrušení s. r. o. se rozhodne o okamžiku vstupu do likvidace, který je totožný. Jedná se tedy o stejné datum. Přesto, že na základě příslušné listiny, která je předána do Sbírky listin vedené u daného obchodního soudu, se uvede u s. r. o. dodatek „v likvidaci“, je toto zveřejnění nedostatečné. Likvidátor je povinen oznámit vstup společnosti do likvidace všem známým věřitelům. Zároveň je povinen vyzvat všechny věřitele (nemusí být z dokumentace společnosti všichni věřitelé známi), aby přihlásili své pohledávky ve lhůtě, která nesmí být kratší než tři měsíce od druhého zveřejnění (§ 198 OZ).
Z uvedeného plyne, že se jedná o opakované zveřejnění, které likvidátor musí udělat nejméně dvakrát za sebou, a to alespoň s dvoutýdenním odstupem. Je ponecháno na vůli likvidátora, jakým způsobem zveřejnění a výzvu vůči věřitelům provede. Nařízení vlády č. 351/2013 Sb. upravuje vydávání Obchodního věstníku prostřednictvím portálu Ministerstva vnitra. Pomocí tohoto věstníku lze splnit povinnost dvakrát zveřejnit oznámení vstupu právnické osoby do likvidace společně s výzvou pro věřitele, aby přihlásili své pohledávky. Problémem ovšem je sledování tohoto portálu věřiteli. Je tedy vhodné, aby likvidátor využil i jiný způsob, např. odborný tisk v oblasti činnosti s. r. o. v likvidaci.
Není ani dáno, jakou formou mají věřitelé přihlašovat a dokládat svoje pohledávky (na rozdíl od insolvenčního řízení).
Ke dni vstupu s. r. o. do likvidace sestaví likvidátor zahajovací rozvahu a soupis jmění této společnosti (§ 199 OZ).
Tato povinnost likvidátora navazuje na skutečnost, že účetní jednotka je povinna podle § 17 odst. 2 písm. c) zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZÚ“), uzavřít účetní knihy ke dni předcházejícímu dni vstupu do likvidace. Z toho plyne, že účetní jednotka k danému dni sestaví účetní závěrku. Pokud valná hromada s. r. o. má možnost naplánovat vstup do likvidace, což je obvyklé u dobrovolné likvidace, pak uzavírá účetní knihy k poslednímu dni účetního období. Využije tak řádnou účetní závěrku. Nelze-li takto postupovat z různých důvodů, zejména v případě nuceného zrušení s. r. o., pak účetní jednotka musí ke dni předcházejícímu dni vstupu do likvidace sestavit mimořádnou účetní závěrku.
Řádná, případně mimořádná účetní závěrka musí být sestavena v rozsahu podle kategorizace s. r. o. zda je mikro, malá, střední nebo velká. Účetní jednotka musí provést důslednou inventarizaci veškerého svého majetku a veškerých závazků. Protože zrušením společnosti a vstupem do likvidace dochází k jasnému narušení going concernu (dalšímu trvání účetní jednotky), je účetní jednotka povinna aplikovat ustanovení § 7 odst. 3 ZÚ. Znamená to, že účetní jednotka bude uplatňovat účetní metody způsobem, které odpovídají dané situaci a samozřejmě popíše použité účetní metody a důvody vstupu s. r. o. do likvidace v příloze v účetní závěrce.
Jedná-li se o účetní jednotku, jejíž účetní závěrka podléhá
auditu
podle § 20 ZÚ, likvidace není důvodem pro omezení této povinnosti.Zahajovací rozvahu sestaví likvidátor ke dni vstupu do likvidace. Ta bude využita jako součást konečné zprávy likvidátora o průběhu likvidace a zároveň ke splnění povinnosti podle § 17 odst. 1 písm. c) ZÚ, kdy likvidátor na základě této zahajovací rozvahy otevře účetní knihy. Postup při otevírání účetních knih provede podle ČÚS č. 002 bod 2.1. Je třeba zdůraznit skutečnost, že mohlo při sestavení řádné, resp. mimořádné účetní závěrky v souvislosti se zrušením s. r. o. a jejím vstupem do likvidace dojít ke změně použitých způsobů oceňování majetku, zrušení časového rozlišení, vytváření dohadných účtů aktivních a pasivních, tvorbě rezerv, kdy některé je vhodné zrušit, jiné např. na pohledávky vůči zaměstnancům, které by měl likvidátor uspokojit jako první, vytvořit.
Do působnosti valné hromady s. r. o. patří schvalování řádné, mimořádné, konsolidované účetní závěrky a v případech stanovených zákonem i mezitímní účetní závěrky, rozdělení zisku nebo jiných vlastních zdrojů a úhrady ztrát (§ 190 odst. 2 písm. g ZOK). Řádnou účetní závěrku projedná valná hromada nejpozději do 6 měsíců od posledního dne předcházejícího účetního období (§ 181 odst. 2 ZOK).
Při otevírání účetních knih ze zahajovací rozvahy musí likvidátor pečlivě zkoumat nejen majetek a závazky společnosti v likvidaci, ale také její vlastní
kapitál
. Při otevírání položek vlastního kapitálu dochází k přeměně účtu 710-Účet zisků a ztrát na účet 431-Výsledek hospodaření ve schvalovacím řízení.Valná hromada tak mohla projednávat, dokonce i schválit rozdělení výsledku hospodaření za období před vstupem do likvidace. Je tedy na likvidátorovi, aby posoudil, zda tím případně nedošlo k újmě na právech věřitelů s. r. o. v likvidaci. Likvidátor má právo ve smyslu § 191 odst. 1 ZOK domáhat se neplatnosti usnesení valné hromady.
Dalším kapitálovým účtem, který při otevírání účetních knih ke dni likvidace musí likvidátor bedlivě zkoumat, je účet 432-Zálohy na podíly na zisku. Na něm se vykazuje pohledávka vůči společníkům z titulu vyplacené zálohy na podíly na zisku na základě mezitímní účetní závěrky dle § 35 ZOK. Při schvalování mezitímní účetní závěrky společníky se vychází ze skutečnosti, že s. r. o. má dostatek zdrojů na rozdělení zisku. Záloha je vratná do 3 měsíců schválení mezitímní účetní závěrky, na výplatu záloh se neuplatňuje ochrana dobré víry. Pokud byly peněžní prostředky vyplaceny neoprávněně, jsou jejich příjemci povinni je vrátit bez ohledu na to, že nevěděli a vědět nemohli, že výplata zálohy porušuje zákonná pravidla. Likvidátor má právo ve smyslu § 191 odst. 1 ZOK se domáhat neplatnosti usnesení valné hromady. Musí však přihlížet i k uplynutí času. Pro uplatnění práva dovolat se neplatnosti valné hromady je stanovena tříměsíční
prekluzivní lhůta
, po jejím uplynutí právo zaniká.Likvidátor je povinen nejen sestavit zahajovací rozvahu, ale také dle § 199 odst. 1 OZ vytvořit soupis jmění s. r. o. Jmění definuje občanský zákoník v § 495 jako souhrn majetku osoby a jejich dluhů, přičemž za majetek je označen souhrn všeho, co osobě patří. Nelze tedy ztotožnit jmění s. r. o. s čistými aktivy (společnost může mít majetek, který není součástí rozvahy). Od soupisu jmění se očekává poskytnutí podkladů pro posouzení, zda s. r. o. není předlužena a zda likvidátorovi nevzniká povinnost podat návrh na zahájení insolvenčního řízení.
Společnost je předlužena ve smyslu § 3 odst. 2 zákona č. 182/2006 Sb., insolvenční zákon, ve znění pozdějších předpisů, pokud zastavila platby podstatné části svých peněžitých závazků nebo neplní po dobu delší 3 měsíců po lhůtě splatnosti nebo není možné dosáhnout uspokojení některé ze splatných peněžitých pohledávek vůči dlužníku výkonem rozhodnutí nebo exekucí nebo nepředloží povinnou dokumentaci. Likvidátor má možnost obrátit se na zpracovatele výkazu stavu likvidity nebo výhledu vývoje likvidity pro účely posouzení předlužení společnosti (§ 2 vyhlášky č. 190/2017 Sb. k provedení § 3 odst. 3 insolvenčního zákona, ve znění pozdějších předpisů).
Pokud likvidátor podá insolvenční návrh a je zahájeno insolvenční řízení, jeho povinností je poskytnout součinnost insolvenčnímu správci. Pokud je úpadek společnosti řešen konkursem a společnost se zrušuje zrušením konkursu po splnění rozvrhového usnesení nebo se zrušením konkursu proto, že její majetek je zcela nedostačující, již se
neprovádí likvidace
. Z insolvenčního řízení vyplývá, že úpadce nemá žádný majetek, který by mohl tvořit likvidační podstatu.Soupis jmění slouží také společníkům k uplatnění jejich práv.
Průběh likvidace
V období, kdy převzal likvidátor s. r. o. v likvidaci, sestavil zahajovací rozvahu, otevřel účetní knihy, plní úkoly, ke kterým byl povolán. Z hlediska účetnictví a daňových povinností probíhají v době likvidace řádná účetní a zdaňovací období.
I pro mimořádnou účetní závěrku s. r. o. platí, že musí být schválena valnou hromadou. Měl by ji proto předkládat ke schválení statutární orgán, do jehož působnosti vedení účetnictví patří. Pokud tuto svou povinnost statutární orgán nesplní, měl by ji realizovat likvidátor. V průběhu likvidace je likvidátor povinen zpracovávat řádné účetní závěrky ke konci účetního období a za každé zdaňovací období podávat daňové přiznání (§ 240c zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů) společnosti až do skončení likvidace.
V průběhu likvidace bude likvidátor běžným způsobem účtovat o prodeji jednotlivých druhů majetku, přijímat úhrady pohledávek a platit závazky věřitelům. Zákon nestanoví likvidátorovi, jakým způsobem má postupovat při prodeji majetku. Není tedy např. povinná dražba. Likvidátor by měl postupovat co nejefektivněji.
V případě, kdy likvidační podstata byla prodána, avšak peněžní prostředky nepostačují k splnění všech dluhů, likvidátor z výtěžku uhradí
–
v první skupině – náklady likvidace,
–
ve druhé skupině – pohledávky zaměstnanců,
–
ve třetí skupině pohledávky ostatních věřitelů.
Pokud nelze uspokojit pohledávky v téže skupině, uspokojí je likvidátor poměrně.
Může však nastat situace, kdy se likvidátorovi nepodaří zpeněžit celou likvidační podstatu a část majetku (v nejhorším případě veškerý majetek) zůstane ve věcné (nepeněžité) podobě. Někteří věřitelé mohou požadovat plnění i v naturální podobě. V těchto situacích by měl likvidátor postupovat co nejefektivněji a nejpraktičtěji a pokusit se o vyrovnání s věřiteli i nepeněžitou formou.
Pokud není uspokojena vzhledem k výši likvidační podstaty celá pohledávka věřitele, zbytek zaniká. Pohledávka zaniká také tehdy, když věřitel plnění odmítne. Pokud by odmítli převzít likvidační podstatu všichni věřitelé, přechází likvidační podstata dnem zániku právnické osoby na stát. Povinností likvidátora je oznámit tuto skutečnost příslušnému orgánu státu, což je Úřad pro zastupování státu ve věcech majetkových. Svoji činnost ÚZSVM vykonává prostřednictvím územních pracovišť – ta působí v sídlech krajských soudů a v hlavním městě Praze.
Ukončení likvidace
Likvidační proces se z pohledu likvidátora uzavírá
konečnou zprávou o průběhu likvidace
. Okamžik, kdy má likvidátor sestavit zprávu o průběhu likvidace spojenou s návrhem na rozdělení likvidačního zůstatku, se váže na ukončení všech procesů směřujících k vypořádání pohledávek a dluhů likvidované s. r. o. a je zřejmá výše likvidačního zůstatku
, včetně započtení nákladů na likvidaci a odměny likvidátora.Likvidátor musí zohlednit určenou lhůtu, v níž měli věřitelé přihlásit svoje pohledávky na základě výzev, dále vzít v úvahu pohledávky všech věřitelů, kteří byli společnosti známi, a tyto pohledávky byly buď zaplaceny, nebo byla poskytnuta věřitelům dostatečná jistota (pohledávky sporné a ještě nesplatné).
Možný obsah konečné zprávy o průběhu likvidace
–
Identifikace likvidátora.
–
Rozhodnutí valné hromady o zrušení s. r. o. / Rozhodnutí soudu (identifikace s. r. o.), jmenování likvidátora.
–
Notářský zápis, veřejná listina – vložení do Sbírky listin obchodního soudu.
–
Průběh likvidace:
a)
Převzetí účetní a další dokumentace s. r. o. v likvidaci.
b)
Dokumentace v souvislosti s komunikací s finančním úřadem.
c)
Zveřejnění likvidace společnosti včetně výzvy pro přihlášení pohledávek věřitelů.
d)
Vytvoření přehledu jmění s. r. o., vyhodnocení zadluženosti společnosti.
e)
Informace o tom, jak bylo naloženo s majetkem, který tvořil likvidační podstatu: zda byl majetek zpeněžen, jaký výtěžek byl dosažen, který majetek se nepodařilo zpeněžit a zda byl předán věřitelům na úhradu jejich pohledávek za likvidovanou s. r. o., zda bylo nutno dohodnout finanční dorovnání kladných nebo záporných rozdílů mezi výší pohledávky věřitele a cenou předávané věci, zda bylo postupováno podle § 201–204 OZ, popř. zda odmítnutý majetek z likvidační podstaty přešel na stát a které organizační složce státu byl předán.
–
Sestavení přehledu příjmů a výdajů po zpeněžení majetkové podstavy a vypořádání závazků s. r. o. v likvidaci – zjištění likvidačního zůstatku.
–
Návrh na použití likvidačního zůstatku – zohlednění splacených vkladů společníků, řešení daňového závazku ze srážkové daně uplatňované z likvidačního zůstatku podle § 36 odst. 2 písm. f) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, případně dalších nedořešených vztahů s finančním úřadem. Likvidační zůstatek je částka, která zbyla pro zpeněžení majetku a úhrady pohledávek peněžní, případně nepeněžní formou; byly odečteny náklady likvidace a odměna likvidátora. Poté se bude dělit likvidační zůstatek podle pravidel, která si společníci likvidované s. r. o. sjednali ve společenské smlouvě, stanovách nebo jiné úmluvě, podle níž se řídí vnitřní organizace s. r. o. nebo pravidla určil speciální zákon nebo tuto částku stanovil svým rozhodnutím soud. Zákon o obchodních korporacích určuje obecným pravidlem, že se likvidační zůstatek rozdělí mezi společníky nejprve do výše, v jaké splnili svou vkladovou povinnost. Pokud na to velikost likvidačního zůstatku nestačí, podílejí se společníci na likvidačním zůstatku v poměru k výši svých splacených nebo vnesených vkladů (§ 37 ZOK).
Občanský zákoník nemá výslovně stanoveno, že je nutno majetek, resp. všechen majetek zpeněžit, aby mezi společníky likvidované s. r. o. byl rozdělen likvidační zůstatek v peněžní formě. Zákoník tak respektuje vůli společníků i skutečnost, že při zpeněžování likvidační podstaty se nemusí podařit dosáhnout výhodné ceny a společníci by mohli být majetkově znevýhodněni. Společenská smlouva nebo stanovy nebo jiné ujednání, kterým se řídí vnitřní poměry s. r. o., by proto měly obsahovat výslovnou úpravu, zda je nutno likvidační zůstatek vyplatit v penězích nebo zda je možné i vracení věcí, popř. jiné naturální vypořádání. Pokud s. r. o. nemá nastavená pravidla pro výplatu likvidačního podílu, měl by likvidátor dbát zájmů společníků a navrhovat pro ně optimální řešení. Do něj by se mělo promítat zejména maximální zhodnocení vkladu společníka. Pokud bude poskytováno nepeněžní plnění, na místě je jeho reálné ocenění, aby byly zachovány podíly na výplatě likvidačního zůstatku.
Další povinností likvidátora je sestavit ke dni vyhotovení konečné zprávy
účetní závěrku
. Tuto účetní závěrku podepisuje likvidátor jako odpovědná osoba. Z podstaty věci plyne, že půjde o mimořádnou účetní závěrku, která je průkazná pouze tehdy, byla-li provedena inventarizace. Účetní závěrka by měla být v rozsahu pro danou kategorii účetní jednotky. Významnou roli u této konečné účetní závěrky může mít příloha v účetní závěrce. Likvidátor se v ní může odkázat na konečnou zprávu o průběhu likvidace a návrhu na rozdělení likvidačního zůstatku.Pokud byl do funkce povolán likvidátor společníky s. r. o. v likvidaci, je jeho povinností
informovat
valnou hromadu o průběhu likvidace a návrhu na rozdělení likvidačního zůstatku. Jejich úkolem je schválit
konečnou zprávu včetně rozdělení likvidačního zůstatku a účetní závěrku.Likvidátor, který byl do funkce ustanoven rozhodnutím soudu, předkládá uvedené dokumenty ke schválení soudu.
Neschválení návrhu na rozdělení likvidačního zůstatku, popř. dalších dokumentů vztahujících se ke skončení likvidace, nebrání podle ustanovení § 205 odst. 3 ZOK skončení likvidace a případnému výmazu právnické osoby z veřejného rejstříku.
Otázkou je, proč nedošlo ke schválení dokumentů souvisejících s likvidací. Občanský zákoník umožňuje v § 170, aby ten, kdo rozhodl o zrušení s. r. o. s likvidací, mohl rozhodnutí změnit, dokud ještě nedošlo k naplnění účelu likvidace.
Aby mohlo dojít k zániku s. r. o. v likvidaci, je potřeba zajistit ještě řadu praktických záležitostí.
Zánik s. r. o.
Podle ustanovení § 205 odst. 4 ZOK likvidátor zajistí
uchování
konečné zprávy o průběhu likvidace a návrh na použití likvidačního zůstatku a účetní závěrku po dobu 10 let
od zániku právnické osoby.Likvidátor na sebe také převzal podle § 31 odst. 3 písm. a) ZÚ povinnosti spojené s uschováním účetních záznamů. V souladu s ustanovením § 11 odst. 1 písm. a), odst. 2 zákona č. 499/2004 Sb., o archivnictví a spisové službě, ve znění pozdějších předpisů je likvidátor dále povinen obrátit se na příslušný státní archiv a nabídnout mu výběr archiválií mimo skartační řízení. Ten rozhodne o výběru dokumentů, které převezme do státního archivu a určí, jak naložit s dokumenty, které nebyly vybrány jako archiválie.
Protokol o výběru archiválií mimo skartační řízení
pro s. r. o. v likvidaci se předkládá při žádosti společnosti o výmaz z obchodního rejstříku.Pokud jde o
účetní operace
, likvidátor je povinen ke dni zpracování konečné zprávy a návrhu na rozdělení likvidačního zůstatku uzavřít účetní knihy a sestaví účetní závěrku. V této účetní závěrce se v ideálním případě v aktivech nachází peněžní prostředky, případně majetek určený k výplatě likvidačního zůstatku, anebo majetek odmítnutý společníky. Na straně pasiv jsou závazky vůči společníkům ve výši likvidačního zůstatku snížené o srážkovou daň, která tvoří závazek vůči finančnímu úřadu, případně závazek vůči státu z důvodu nezájmu převzít majetek společníky.Likvidátor podle § 17 odst. 1 písm. d) ZÚ ke dni následujícímu po dni zpracování návrhu na rozdělení likvidačního zůstatku otevře znovu účetní knihy, aby mohl zaúčtovat vypořádání daňové povinnosti a vyplacení podílu společníků na likvidačním zůstatku. Následně by mělo dojít k uzavření účetních knih ke dni zániku povinnosti vést účetnictví [§ 17 odst. 2 písm. a) ZÚ], neboť s. r. o. je povinna dle § 4 odst. 1 ZÚ vést účetnictví ode dne svého vzniku (zápisu do obchodního rejstříku) až do dne svého zániku (zápisu výmazu společnosti do obchodního rejstříku). Tuto skutečnost lze považovat za fikci, neboť mimořádná účetní závěrka ke dni zániku s. r. o. by byla jen formálním úkonem, který by po zjištění informace o zániku společnosti, tj. výmazu z obchodního rejstříku, již neměl kdo provést.
Z
daňového hlediska
je nezbytné, aby likvidátor v průběhu likvidace vyhodnotil situaci a požádal o zrušení registrace k jednotlivým daním podle nastalých změn v souvislosti se silniční daní, daní z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a daně z přidané hodnoty. Při řešení těchto úkonů musí likvidátor sledovat lhůty stanovené pro jednotlivé úkony vykonávané finanční správou. Zároveň je významné, že likvidátor nemůže bez souhlasu finančního úřadu provádět zápočty pohledávek a závazků na jednotlivých druzích daňových povinností, ale vždy tak činit se souhlasem správce daní. Lze jen doporučit, aby likvidátor s finančním úřadem konzultoval výši osobního daňového účtu likvidované s. r. o. Jako vhodné se jeví, aby si likvidátor zřídil dálkový přístup k osobnímu daňovému účtu s. r. o. a dalším dokumentům prostřednictvím daňové informační schránky podle § 69 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů.Poté, kdy konečnou zprávu vč. návrhu na rozdělení likvidačního zůstatku a účetní závěrku schválí valná hromada (nebo soud), předá (nejlépe datovou schránkou) likvidátor příslušnému finančnímu úřadu žádost o souhlas s výmazem s. r. o. v likvidaci, k níž přiloží zejména účetní závěrku, daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob, daňové přiznání k dani vybírané srážkou (z likvidačního zůstatku), schválení účetní závěrky valnou hromadou, konečnou zprávu o likvidaci vč. rozdělení likvidačního zůstatku, potvrzení banky o provedené výplatě likvidačního podílu a úhradě daní.
Likvidátor následně zruší všechny bankovní účty s. r. o. v likvidaci.
Společnost s ručením omezeným
zanikne výmazem z obchodního rejstříku
.Podání do veřejného rejstříku
Návrh na výmaz s. r. o. z obchodního rejstříku je možné provést výlučně prostřednictvím elektronicky vyplněného formuláře na www.justice.cz (dle § 18 a násl. zákona č. 304/2013 Sb., o veřejných rejstřících právnických a fyzických osob a § 17 nařízení vlády č. 351/2013 Sb.). Náležitosti jednotlivých inteligentních formulářů upravuje vyhláška Ministerstva spravedlnosti č. 323/2013 Sb., o náležitostech formulářů na podávání návrhů na zápis, změnu nebo výmaz údajů do veřejného rejstříku.
Návrh na provedení výmazu s. r. o. musí být doložen listinami o skutečnostech, které mají být do veřejného rejstříku zapsány, a listinami, které se zakládají do Sbírky listin v souvislosti s tímto zápisem. Problémem je, že právní předpisy jednoznačně a vyčerpávajícím způsobem tyto listiny nestanoví. Nejsou-li k návrhu připojeny listiny, jimiž mají být podle právních předpisů doloženy údaje o zapisovaných skutečnostech do veřejného rejstříku ani po výzvě (§ 88 zákona č. 304/2013 Sb.), rejstříkový soud návrh na zápis do rejstříku odmítne [§ 86 písm. e) zákona č. 304/2013 Sb.]. Ve výzvě rejstříkový soud musí potřebnou listinu náležitě označit jejím konkrétním názvem nebo s odkazem na právní jednání nebo jinou právní skutečnost, kterou má dokládat.
K návrhu na výmaz s. r. o. se obvykle přikládají zejména tyto dokumenty:
–
notářský zápis o rozhodnutí valné hromady o zrušení s. r. o.,
–
notářský zápis o rozhodnutí valné hromady o jmenování nebo odvolání likvidátora,
–
souhlas správce daně s výmazem s. r. o. z obchodního rejstříku,
–
potvrzení územně příslušného státního oblastního archivu.
Jako vhodné se jeví přiložit také
–
konečnou zprávu o průběhu likvidace včetně návrhu na rozdělení likvidačního zůstatku,
–
schválení valné hromady (soudu) účetní závěrky a konečné zprávy o průběhu likvidace včetně návrhu na rozdělení likvidačního zůstatku,
–
doklad o zveřejnění rozhodnutí o zrušení společnosti vč. výzvy věřitelům.
Závěr
V současné ekonomické situaci je vhodné vyhodnotit finanční postavení každé s. r. o., analyzovat její současné a budoucí možnosti a případně se včas rozhodnout o ukončení její činnosti. Včasné ukončení podnikání obchodní
korporace
může být vhodné v řadě případů:–
Společnost s ručením omezeným ztratila významné obchodní partnery, ať již odběratele nebo dodavatele a její budoucí trvání je nejisté.
–
Společnost s ručením omezeným má nedostatek zaměstnanců pro realizaci svého podnikatelského programu a investice do této oblasti je pro ni již nevýhodná.
–
Společníci s. r. o. nemají nástupce, kteří by v jejich činnosti pokračovali, a zároveň se jim nedaří ani jejich podíly výhodně prodat.
–
Další udržování společnosti by znamenalo vynakládání dalších nákladů a je málo pravděpodobné, že se tyto vynaložené prostředky vrátí.
Udržování neperspektivní s. r. o. může mít za následek její úpadek nebo možný úpadek. To ohrožuje nejen věřitele s. r. o., ale také její vlastníky.
V takovém případě je vhodné včas rozhodnout o dobrovolném ukončení činnosti s. r. o. Jen v takovém případě mohou společníci ještě získat podíly na likvidačním zůstatku a vytěžit tak ze společnosti přínos.
Zásadním rozhodnutím je také správné ustanovení likvidátora. Je významné, aby to byla osoba nejen právně způsobilá, ale také odborně zdatná, s morálním kreditem, která zajistí kvalifikovanou a efektivní likvidaci. Likvidační proces s sebou nese řadu nákladů, a proto je v zájmu společníků, aby likvidátor pracoval v jejich prospěch, snažil se zpeněžit likvidační podstatu co nejefektivněji a nejrychleji. Tím může být výrazně ovlivněna cena prováděné likvidace.
Použitá literatura:
BŘEZINOVÁ, Hana; ŠTOHL, Pavel. Účetní a daňová specifika společnosti s ručením omezeným.
4. vydání. Znojmo: SVŠE Znojmo., 2020. 124 s. ISBN 978-80-7610-000-8 Wolters Kluwer. ASPI. 2020.Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2020. Zveřejněno v časopise Účetnictví v praxi 07-08/2020.