Novelizace ZDPH pro rok 2015 (2016) se zaměřením na ÚSC a jimi zřízené PO

Konkrétně se budeme zabývat následujícími novelami:

Tato novela se v 99,9% případů nebude dotýkat ÚSC a jimi zřízených PO. Jedná se o změnu vyvolanou úpravou směrnice EU o DPH⁴⁾, kdy se v případě elektronicky poskytovaných služeb (softwarové služby, televizní vysílání...) osobám nepovinným k dani (například občanům) v jednotlivých členských státech místo plnění řídí podle odběratele. Tedy pokud jsou poskytovány takové služby pro občany Polska, Německa a České republiky, je nezbytné provést odvod DPH v příslušné zemi podle místa odběru služby odběratelem.

Pro zjednodušení se umožňuje, aby se poskytovatel takových služeb registroval pouze v jednom členském státě (takzvané jednotné správní místo). Právě za tímto účelem byly do ZDPH včleněny § 110-110e (tedy cca 32 poměrně rozsáhlých paragrafů), které řeší správu daně, pokud se takový subjekt bude registrovat v České republice.

Pro ÚSC a jimi zřízené PO je tedy zásadní, že se těmito novými ustanoveními tvořícími podstatnou část ZDPH vůbec nemusí zabývat.

Do zákona byla nově zavedena příloha č. 3a, která vymezuje seznam zboží podléhajícího druhé snížené sazbě. ÚSC a jimi zřízených PO se týká zařazení knih do druhé snížené sazby DPH.

Pozornost je potřeba věnovat skutečnosti, že pro zařazení do druhé snížené sazby je nezbytné, aby odpovídal jak číselný kód nomenklatury celního sazebníku (4901, 4903 nebo 4904), tak i slovní popis.

Pokud se týká problematiky reklamy, mělo by se jednat o reklamu mající za cíl podporu podnikatelské činnosti. Pokud je například vydána kniha, která bude zároveň propagovat místní muzeum krajky provozované městem (informace o muzeu, exponátech, otevírací době...), nebyla by tato propagace považována za reklamu a kniha by měla být zařazena do druhé snížené sazby daně (10%).

Z hlediska číselného kódu je potřeba upozornit na dva kódy, které mohou představovat hraniční případy:

Od 1.1.2015 také budeme muset řešit otázku vykazování plnění ve druhé snížené sazbě v rámci přiznání k DPH (a to jak na výstupu - například prodej knih v rámci informačního centra, tak i na vstupu - nákup takových knih či brožur, které jsou určeny k prodeji). K tomu vydalo dne 25.11.2014 Generální finanční ředitelství následující informaci (zásadní část je podtržena):

V tomto novém tiskopise DPH dochází pouze k minimálním úpravám, které mají dopad jenom na formální stránku přiznání. Struktura přiznání zůstává zachována, obsah jednotlivých kolonek není měněn či rozšiřován. Zdanitelná plnění s výše zmiňovanou druhou sníženou sazbou budou vykazována na řádcích pro sníženou sazbu daně souhrnně se zdanitelnými plněními s první sníženou sazbou DPH. Tento postup bude uveden ve formuláři pokynů k vyplnění přiznání k dani z přidané hodnoty, a to v obecné části.“

Změny s nejzásadnějším dopadem pro ÚSC a jimi zřízené PO mají odloženou účinnost na rok 2016. Jedná se o oblasti, kdy ze stávajícího textu zákona rozhodně nejsme schopni vyhodnotit veškeré dopady a určitě bude docházet k upřesňování jednotlivých ustanovení prostřednictvím informací Generálního finančního ředitelství či závěrů Koordinačních výborů. S ohledem na kontroverznost daných témat bych ani nevyloučil další novelizace ještě před nabytím účinnosti. Z těchto důvodů bych se skutečně omezil pouze na rámcový popis změn.

Jedná se o novou povinnost pro plátce, která je stanovena v § 101c-101i.

Cílem tohoto opatření je zabránit takzvaným karuselovým obchodům - tedy situacím, kdy společnost A realizuje plnění pro společnost B, která uplatňuje odpočet DPH. U společnosti A následně dochází k odčerpání finančních prostředků tak, že tato společnost nemůže odvést daň z přidané hodnoty, zatímco společnost B si odpočet DPH inkasuje.

Upozorňuji, že se nejedná o nástroj, který automaticky blokuje možnost odpočtu DPH v případě, že poskytovatel plnění daň neodvedl. Cílem kontrolního hlášení je pouze identifikovat vzájemné vztahy tak, aby finanční správa mohla „podezřelé obchody odhalit“ a případně určitým způsobem zasáhnout (například učinit kroky směřující k pozdržení platby odpočtu DPH...).

Ve schválené verzi zákona bohužel v porovnání s verzí, která byla odeslána do vnějšího připomínkového řízení, nikde nenajdeme, jaké údaje má kontrolní hlášení obsahovat. Odstavce 1 a 2 § 101d pouze konstatují:

Finanční správa je tedy podle zákona oprávněna určit, jaká data budou sbírána. Ve vztahu k cíli, který jsem uvedl výše, se nutně musí jednat o informace umožňující identifikovat vzájemná plnění mezi plátci (tedy DIČ druhé strany, DUZP⁵⁾, částka, charakteristika plnění, otázkou je zda také evidenční číslo daňového dokladu druhé strany...). Kontrolní hlášení by mělo obsahovat jak realizovaná plnění, ze kterých je daň odváděna, tak i zdanitelná plnění přijatá. Přitom právě v této oblasti bude dle mého názoru nejzásadnější, zda do kontrolního hlášení budeme povinni uvádět veškerá plnění na vstupu, nebo pouze ty případy, u nichž je nárokován odpočet daně (což je u ÚSC a jimi zřízených PO skutečně podstatný rozdíl ve výsledném rozsahu kontrolního hlášení). Kontrolní hlášení by nemělo položkově obsahovat případy, u nichž je vystaven zjednodušený daňový doklad, což má samozřejmě jasnou logiku, neboť u zjednodušených daňových dokladů neidentifikujeme partnera plnění.

Z hlediska principů popsaných v zákoně lze shrnout, že:

Osobně považuji povinnosti týkající se podávání kontrolních hlášení za potenciálně nejzásadnější změnu systému pro rok 2016. Nezbývá než doufat, že finanční správa co nejdříve zveřejní strukturu požadovaných dat, aby se plátci DPH mohli na tuto změnu co nejdříve připravit.

Kompletní změnou prochází § 56 ZDPH. Tato změna měla původně platit již od 1.1.2015, nicméně na základě pozměňovacího návrhu Senátu došlo k odložení účinnosti o 1 rok.

V souvislosti s touto změnou je potřeba prvotně upozornit, že naše původní úprava (tedy i úprava platná pro rok 2015) je zejména v případě stanovení rozsahu pozemků, jejichž převody by měly podléhat dani, nekonzistentní se smyslem směrnice EU. Cílem směrnice je totiž to, aby předmětem daně byly veškeré pozemky, které jsou určeny k zastavění. V podmínkách České republiky ale dlouhodobě pracujeme s úpravou, která u většiny pozemků určených k zastavění umožňuje realizovat jejich převody osvobozeně od daně z přidané hodnoty. Na druhou stranu najdeme při striktní aplikaci zákona v podmínkách roku 2014 a 2015 situace, kdy by podle naší národní úpravy měly být zdaněny převody pozemků, které k zastavění určeny nejsou, a to jen díky umístění stavby na daný pozemek bez toho, aby tato stavba ovlivňovala využití daného pozemku (resp. směřovala k dalšímu zastavění tohoto pozemku) - například v případě novostavby plynovodu přes pole apod.

Z tohoto pohledu je tedy nezbytné konstatovat, že jakkoliv je to nepříjemné, je přijatá novela DPH přes všechny problémy s ní spojené nutností a České republice nezbývala jiná cesta, než původní úpravu nahradit. Přes výhrady ke konkrétním nejasnostem uvedeným v novém § 56, ale nelze zpochybnit základní směr, kterým se § 56 vydal.

Ve vazbě na uvedené dvě charakteristiky si pak můžeme uvést první možnost, kdy bude možno osvobodit převod pozemku od daně - tedy jedná se o pozemek netvořící funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí, který zároveň není stavebním pozemkem (viz § 56 odst. 1). Další osvobození se pak týká možnosti osvobodit převody takzvaných vybraných nemovitých věcí (zjednodušeně ve vazbě na § 56 odst. 4 lze uvést, že se jedná buď o převody pozemků tvořících funkční celek se stavbou, nebo převody staveb). Zákon nadále počítá s 5 letou testovací lhůtou pro „novostavby“ (tedy u novostaveb, případně pozemků tvořících funkční celek s novostavbou, je nezbytné při převodu odvést daň), dle mého názoru ale podstatným způsobem rozšiřuje případy, kdy se o novostavbu bude jednat.

Zákon totiž nově pracuje s předpokladem, že se testovací lhůta počítá od (či ohlášení záměru započít s užíváním nebo oznámení změny užívání) po podstatné změně. Zákon přitom, dle mého názoru chybně, nijak nespecifikuje, co se danou podstatnou změnou myslí. Z důvodové zprávy by vyplývalo, že by se jednalo nejen o zásahy směřující ke změně způsobu užívání (...), ale i o případy podstatného zvýšení hodnoty (tedy modernizace...) bez naznačení, kde by tato finanční hranice mohla ležet.

Poslední novinkou je § 56 odst. 5, který umožňuje, aby v případě převodů nemovitostí osvobozených buď podle § 56 odst. 1, nebo odst. 3, byl daný převod realizován jako zdaňované plnění. Přitom pokud je prodej realizován plátci, jednalo by se o plnění v režimu přenesené daňové povinnosti a nabyvatel by s aplikací § 56 odst. 5 musel souhlasit. Celkově lze tedy konstatovat, že u § 56 je naprosto nezbytné v průběhu roku 2015 ze strany finanční správy zpřesnit či vymezit některé pojmy (zejména vymezení pojmu „podstatná změna“, „správní úkon“ či „okolí pozemku“). Zda se tak stane prostřednictvím informace Generálního finančního ředitelství či další novelizací zákona, asi není v tento moment tak zásadní.

Asi nejzásadnější změnou zákona v části účinné od 1.1.2015 jsou pro ÚSC a jimi zřízené PO změny týkající se stanovení obratu a hranice pro povinnou registraci.

V této souvislosti je nezbytné upozornit na skutečnost, že řada měst - měsíčních plátců DPH, má za rok 2014 díky výše zmíněné chybě obrat nižší než 10 mil. Kč a pro rok 2015 by tak mohly přejít na čtvrtletní zdaňovací období (aby se za rok 2016 tato města zase vrátila k měsíčnímu plátcovství díky opětovnému napočítávání nájemného do obratu). V tomto případě je ale nezbytné v přiznání za prosinec 2014 vyplnit do kolonky „Kód zdaňovacího období následujícího roku“ písmeno Q, které značí přechod od měsíčního plátcovství ke čtvrtletnímu. Je také vhodné připravit pro finanční úřad i vysvětlení, proč obrat klesl (tedy zejména rozbor náběhu plnění na ř. 50 daňového přiznání).

V novele zákona dále došlo ke změnám v § 48 a § 48a, které řešily, za jakých okolností se aplikuje snížená sazba DPH u stavebních prací týkajících se bydlení. Zásadní změny jsou následující:

„c) stavba, která:

K tomu je dále nutno upozornit na § 48 odst. 3 definující pozemek tvořící funkční celek se stavbou.

Protože se jedná o ustanovení dosti složité, považuji za vhodné k tomu dále poukázat na důvodovou zprávu:

Bylo by určitě vhodné všimnout si dvou změn v porovnání se stavem platným do roku 2013.

Na závěr k problematice „příslušenství“ je potřeba ještě upozornit na to, že stejná konstrukce platí podle § 48 odst. 5 písmeno l) i u staveb sloužících k využití staveb pro sociální bydlení (například vedlejší stavby v areálech domovů pro seniory).

Podstatným způsobem se mění struktura § 92a a následujících, které se týkají problematiky PDP. Pro ÚSC a jimi zřízené PO nejsou tyto změny tak zásadní, považuji ale za vhodné alespoň vysvětlit základní logiku novely ZDPH.

- Případy zařazené do přílohy č. 6 zákona, u nichž může vláda svým nařízením stanovit, že bude aplikován režim PDP (tedy příloha č. 6 stanoví maximální možný rozsah případů a nařízení vlády z nich vybere, ve kterých konkrétních případech se toto bude aplikovat). Uvedeme si konkrétní příklad - příloha č. 6 stanoví, že do tohoto režimu spadá například dodání mobilních telefonů. Nařízení vlády vydané pod číslem 361/2014 Sb., o stanovení dodání zboží nebo poskytnutí služby pro použití režimu PDP určuje, že se to bude týkat dodávek mobilních telefonů v hodnotě převyšující 100 000 Kč. Tedy, byť by se toto ustanovení podle návrhu zákona mohlo ÚSC či jejich PO týkat, vzhledem k finanční hranici uvedené v nařízení vlády nebude pravděpodobně tato změna pro nás . V příloze č. 6 jsou mimo jiné uvedeny případy dodávek laptopů, tabletů, či některých zemědělských komodit.

- Plnění zařazená do takzvaného mechanismu rychlé reakce, u nichž na dobu maximálně 9 měsíců bude moci vláda svým nařízením stanovit, že i v těchto případech bude režim PDP aplikován. Podmínkou ale je, že toto bude pro konkrétní komoditu povoleno ze strany EU. Samozřejmě v tomto případě mohu nyní jen těžko odhadovat, jak se situace vyvine a zda tento institut bude skutečně využíván.