Hlavním cílem využití spolupráce osob je optimalizovat daňové zatížení poplatníků daně z příjmů fyzických osob. Spolupráce osob může rovněž vést k vyhnutí se uplatnění progresivní sazby daně 23 % u podnikatele dle § 16 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů , ale v určitých specifických situacích může vést i k úsporám v odvodu pojistného na sociální pojištění. V článku se věnujeme jednak oblasti využití spolupráce osob vedoucí k optimalizaci daňové povinnosti podnikatele a spolupracující osoby, ale rovněž si ukážeme, kdy podnikající osoba nemusí platit sociální pojištění.
Využití spolupráce osob k úspoře na dani a pojistném
Ing.
Ivan
Macháček
Vymezení spolupracujících osob
Za spolupracující osobu se podle § 13 odst. 1 zákona o daních z příjmů (dále jen „ZDP“) považuje:
Spolupracující manžel
V případě spolupracujícího manžela dle § 13 odst. 1 písm. a) ZDP se
nevyžaduje, aby manžel žil s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti
. Podle znění § 21e odst. 3 ZDP se rozumí pro účely daní z příjmů manželem (manželkou) také partner podle zákona č. 115/2006 Sb., o registrovaném partnerství a o změně některých souvisejících zákonů. Spolupracující osoba žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti
Při spolupráci osob žijících s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti dle ustanovení § 13 odst. 1 písm. b) ZDP se
nevyžaduje příbuzenský vztah spolupracujících osob k poplatníkovi, ale podmínkou je, že tyto osoby žijí ve společně hospodařící domácnosti s poplatníkem
. Půjde například o syna, dceru, bratra, sestru, matku, otce, druha, družku, babičku, dědečka, strýce, tetu a případně o cizí osoby žijící ve společně hospodařící domácnosti s poplatníkem. Výše uvedené řešení dle § 13 odst. 1 písm. b) ZDP se vztahuje i na případ společné spolupráce manželky a další spolupracující osoby, např. dcery s podnikatelem. Společně hospodařící domácností se pro účely daní z příjmů rozumí dle § 21e odst. 4 ZDP společenství fyzických osob, které spolu trvale žijí a společně uhrazují náklady na své potřeby.Člen rodiny zúčastněný na provozu rodinného závodu
Pro posouzení člena rodiny zúčastněného na provozu rodinného závodu jako spolupracující osoby se vyžaduje, aby se jednalo o člena rodiny ve smyslu znění § 700 odst. 1 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník (dále jen „OZ“), který se účastní na provozu rodinného závodu, přičemž tato osoba nemusí žít s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti.
Základní podmínkou pro vznik rodinného závodu je skutečnost, že společně v něm pracují manželé nebo alespoň s jedním z manželů pracují jejich příbuzní.
Rodinný závod nevznikne, pokud jeden z manželů zemře a ovdovělý manžel hodlá provozovat s příbuznými rodinný závod – důvodem je, že manželství mimo jiné zaniká smrtí jednoho z manželů, a proto ovdovělý manžel po úmrtí manželky již není považován za „jednoho z manželů“ ve smyslu požadavku § 700 OZ pro vznik rodinného závodu. Rovněž tak nemůže vzniknout rodinný závod, pokud by se na jeho provozu podíleli pouze příbuzní (např. sourozenci), aniž by v rámci rodinného závodu byl zapojen i jeden nebo oba manželé.Rozdělení příjmů a výdajů poplatníka daně z příjmů fyzických osob na spolupracující osoby lze využít pouze v případě skutečné spolupráce manželky nebo dalších osob žijících s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti a v případě rodinného závodu.
Dle znění § 13 odst. 4 ZDP
příjmy a výdaje nelze rozdělovat
:a)
na dítě, které nemá ukončenou povinnou školní docházku,
b)
na dítě v kalendářních měsících, ve kterých je na něj uplatňováno daňové zvýhodnění na vyživované dítě,
c)
na manžela, je-li na něj uplatněna sleva na manžela,
d)
na a od poplatníka, který zemřel,
e)
na a od poplatníka, jehož daň je rovna paušální dani.
Příjmy a výdaje a jejich výše, které lze rozdělit na spolupracující osobu
Na spolupracující osobu lze rozdělit příjmy a výdaje na jejich dosažení, zajištění a udržení při samostatné činnosti zdaňované dle § 7 ZDP
s výjimkou podílu společníka veřejné obchodní společnosti a komplementáře komanditní společnosti. Na spolupracující osoby nelze rozdělit
příjmy z kapitálového majetku dle § 8 ZDP, příjmy z nájmu dle § 9 ZDP ani ostatní příjmy dle § 10 ZDP. Ze znění § 13 odst. 2 ZDP vyplývá, že
u spolupracujících osob musí být výše podílu na příjmech a výdajích stejná
. Nikdy nemůže poplatník převést na spolupracující osobu odlišný poměr dosažených příjmů a odlišný poměr vynaložených výdajů, tedy např. nelze převést 50 % příjmů a 30 % výdajů poplatníka na spolupracující manželku. Vlastní rozdělení příjmů a výdajů na spolupracující osoby vyplývá z § 13 odst. 2 a 3 ZDP. se uvádí, že příjmy a výdaje se rozdělují tak, aby:
a)
podíl příjmů a výdajů připadající na spolupracující osoby nečinil v úhrnu více než 30 % a
b)
částka, o kterou příjmy převyšují výdaje, činila za zdaňovací období nejvýše 180 000 Kč a za každý započatý kalendářní měsíc spolupráce nejvýše 15 000 Kč.
Následně se uvádí, že v případě, že spolupracující osobou je pouze manžel (rozumí se jak manžel, tak manželka, popř. registrovaný partner), příjmy a výdaje se rozdělují tak, aby:
a)
podíl příjmů a výdajů připadající na manžela nečinil více než 50 % a
b)
částka, o kterou příjmy převyšují výdaje, činila za zdaňovací období nejvýše 540 000 Kč a za každý započatý kalendářní měsíc spolupráce nejvýše 45 000 Kč.
Spolupracující osoba přejímá do svého základu daně určitý podíl příjmů a výdajů podnikatele, a proto
není rozhodující při rozdělení výdajů poplatníka, jakým způsobem uplatňuje poplatník výdaje
– zda ve skutečně prokázané výši, nebo procentem z příjmů dle § 7 odst. 7 ZDP. Situace, kdy je výhodné z hlediska daňového využít spolupráce spolupracujících osob
Následně si uvedeme případy, kdy využití spolupráce osob vede k daňové úspoře podnikatele a v souhrnu podnikatele a spolupracující osoby:
–
spolupracující osoba nemá žádné vlastní zdanitelné příjmy
, a proto nemůže uplatnit příslušející slevy na dani (zejména základní slevu na dani na poplatníka) a nezdanitelné části základu daně vymezené v § 15 ZDP (poskytnuté dary, odpočet příspěvku na produkty spoření na stáří, odpočet úroků z úvěrů ze stavebního spoření);–
spolupracující osoba má vlastní zdanitelné příjmy, ale
vypočtený základ daně jí neumožní uplatnit v plné výši slevy na dani a nezdanitelné části základu daně
dle § 15 ZDP;–
podnikatel je v daňové ztrátě a převedení podílu daňové ztráty na spolupracující osobu, která má vyšší základ daně, sníží daňové zatížení této spolupracující osoby
;–
podnikatel s ohledem na dosažený základ daně z příjmů je nucen uplatnit kromě sazby daně 15 % i druhou, progresivní sazbu daně 23 % dle § 16 ZDP
;–
podnikatel má vyšší základ daně, ale spolupracující osoba je v daňové ztrátě z vlastního podnikání
, takže převedení podílu příjmů a výdajů podnikatele na spolupracující osobu sníží celkové daňové zatížení obou osob.Příklad 1
Podnikatel dosáhne za rok 2024 výše základu daně z příjmů z podnikání 2 100 000 Kč. Kromě příjmů z podnikání jiné příjmy nemá. Podívejme se na případ, pokud bude s podnikatelem spolupracovat manželka, například mu povede daňovou evidenci, přičemž manželka nemá žádné jiné zdanitelné příjmy.
Varianta A – podnikatel bez spolupráce manželky
Dle § 16 ZDP je nutno uplatnit dvě sazby daně. První výše 15 % se uplatní pro část základu daně do výše 36násobku průměrné mzdy, druhá výše 23 % se uplatní pro část základu daně přesahující 36násobek průměrné mzdy. Výše průměrné mzdy pro účely uplatnění druhé zvýšené sazby daně vyplývá pro rok 2024 z nařízení vlády č. 286/2023 Sb. Všeobecný vyměřovací základ za rok 2024 činí 40 638 Kč, přepočítací koeficient je 1,0819, takže průměrná mzda za rok 2024 činí 43 967 (po zaokrouhlení na celé koruny nahoru).
Do částky základu daně 36 × 43 967 Kč = 1 582 812 Kč se použije sazba daně ve výši 15 %, nad tuto výši základu daně se použije sazba daně 23 %.
| Údaje v Kč | Rok 2024 |
| Celkový základ daně | 2 100 000 |
| Základ daně pro sazbu 15 % | 1 582 812 |
| Daň 15 % | 237 421,80 |
| Základ daně pro sazbu 23 % | 517 188 |
| Daň 23 % | 118 953,24 |
| Celková daň | 356 376 |
Po odečtení základní slevy na poplatníka činí daňová povinnost podnikatele 325 536 Kč.
Varianta B – podnikatel se spolupracující manželkou
Při spolupráci manželky po celý kalendářní rok převede podnikatel na manželku maximální výši 540 000 Kč svého základu daně.
| Údaje v Kč | Podnikatel | Manželka |
| Základ daně | 1 560 000 | 540 000 |
| Daň 15 % | 234 000 | 81 000 |
Při spolupráci manželky činí celková daňová povinnost podnikatele po uplatnění základní slevy na poplatníka 203 160 Kč a spolupracující manželky 50 160 Kč. Celkové daňové zatížení obou manželů činí 253 320 Kč, tedy o 72 216 Kč méně než při řešení bez spolupráce.
Příklad 2
Oba manželé podnikají. Manžel dosáhne za zdaňovací období roku 2024 ze svého podnikání zdanitelné příjmy ve výši 580 000 Kč a prokázané výdaje ve výši 630 000 Kč (je v daňové ztrátě). Manželka dosáhne ze svého podnikání zdanitelné příjmy 640 000 Kč, ke kterým uplatňuje paušální výdaje 60 %. Přitom manželka vypomáhá manželovi při vedení daňové evidence.
Podnikatel může na spolupracující manželku převést plnou výši 50% daňové ztráty:
| Subjekt | Rozdělení příjmů v Kč | Rozdělení výdajů v Kč |
| Podnikatel | 290 000 | 315 000 |
| Manželka - ze spolupráce | 290 000 | 315 000 |
| - z vlastního podnikání | 640 000 | 384 000 |
| - celkem | 930 000 | 699 000 |
Manželka díky převedené ztrátě ze spolupráce s manželem sníží v roce 2024 svůj dílčí základ daně z podnikání z 256 000 Kč na 231 000 Kč a tím dojde u ní ke snížení daně ze 7 560 Kč na 3 810 Kč (je uvažována pouze základní sleva na dani na poplatníka).
OSVČ a sociální pojištění
Ve smyslu § 9 odst. 1 zákona č. 155/1995 Sb., o důchodovém pojištění, jsou účastny důchodového pojištění osoby samostatně výdělečně činné
[§ 5 odst. 1 písm. e) zákona], pokud vykonávají samostatnou výdělečnou činnost na území ČR a splňují stanovené podmínky.
Za samostatnou výdělečnou činnost vykonávanou na území ČR se považuje i samostatná výdělečná činnost prováděná mimo území ČR, jestliže je vykonávána na základě oprávnění k výkonu takové činnosti vyplývajícího z právních předpisů ČR.Ve smyslu znění § 9 odst. 2 tohoto zákona se
za osobu samostatně výdělečně činnou pro účely pojištění považuje osoba, která ukončila povinnou školní docházku a dosáhla věku aspoň 15 let a
a)
vykonává samostatnou výdělečnou činnost nebo
b)
spolupracuje při výkonu samostatné výdělečné činnosti,
pokud podle zákona o daních z příjmů lze na ni rozdělovat příjmy dosažené výkonem této činnosti a výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení.Výkonem samostatné výdělečné činnosti se dle § 9 odst. 3 zákona o důchodovém pojištění, rozumí:
a)
podnikání v zemědělství, je-li fyzická osoba provozující zemědělskou výrobu evidována podle zvláštního zákona
,b)
provozování živnosti na základě oprávnění provozovat živnost
podle zvláštního zákona,c)
činnost společníka veřejné obchodní společnosti nebo komplementáře
komanditní společnosti vykonávaná pro tuto společnost,d)
výkon umělecké nebo jiné tvůrčí činnosti na základě autorskoprávních vztahů
, s výjimkou činnosti, z níž příjmy jsou podle zvláštního právního předpisu samostatným základem daně z příjmů fyzických osob pro zdanění zvláštní sazbou daně,e)
výkon jiné činnosti konané výdělečně na základě oprávnění podle zvláštních předpisů
, která není uvedena v písmenech a) až d), a výkon činnosti příkazníka konané na základě příkazní smlouvy uzavřené podle občanského zákoníku; podmínkou zde je, že tyto činnosti jsou konány mimo vztah zakládající účast na nemocenském pojištění, a jde-li o činnost příkazníka, též to, že příkazní smlouva nebyla uzavřena v rámci jiné samostatné výdělečné činnosti. Za výkon jiné činnosti konané výdělečně na základě oprávnění podle zvláštních předpisů se vždy považuje činnost znalců, tlumočníků, zprostředkovatelů kolektivních sporů, zprostředkovatelů kolektivních a hromadných smluv podle autorského zákona, rozhodce podle zvláštních právních předpisů a insolvenčního správce, popřípadě dalšího správce,f)
výkon činností neuvedených v písmenech a) až e) a vykonávaných vlastním jménem a na vlastní odpovědnost za účelem dosažení příjmu; za výkon těchto činností se však nepovažuje pronájem nemovitostí (jejich částí) a movitých věcí,
pokud se příjmy dosažené výkonem činností uvedených v písmenech a) až f) považují podle zákona o daních z příjmů za příjmy ze samostatné činnosti.
OSVČ vykonávající hlavní samostatnou výdělečnou činnost je povinně účastna důchodového pojištění ode dne zahájení činnosti po celou dobu výkonu samostatné činnosti bez ohledu na výši dosaženého příjmu (základu daně),
a to i v případě, že OSVČ vykazuje ve zdaňovacím období (kalendářním roce) daňovou ztrátu z příjmů zdaňovaných dle § 7 ZDP.Vymezení vedlejší samostatné výdělečné činnosti
V ustanovení § 9 odst. 6 zákona o důchodovém pojištění nalezneme aktuální vymezení vedlejší samostatné výdělečné činnosti. Uvádí se zde, že
samostatná výdělečná činnost se považuje za vedlejší samostatnou výdělečnou činnost, pokud osoba samostatně výdělečně činná v kalendářním roce:
a)
vykonávala zaměstnání
(ve smyslu odstavce 8 věty první, kde se uvádí, že zaměstnáním se rozumí činnost zakládající účast na nemocenském pojištění zaměstnanců),b)
měla nárok na výplatu invalidního důchodu nebo jí byl přiznán starobní důchod
,c)
měla nárok na peněžitou pomoc v mateřství
nebo nemocenské z důvodu těhotenství a porodu, pokud tyto dávky náleží z nemocenského pojištění zaměstnanců,d)
osobně pečovala o dítě do 4 let věku
,e)
osobně pečovala o osobu mladší 10 let, která je závislá na pomoci jiné osoby
ve stupni I (lehká závislost), nebo o osobu, která je závislá na pomoci jiné osoby ve stupni II (středně těžká závislost) nebo stupni III (těžká závislost), anebo stupni IV (úplná závislost), pokud osoba, která je závislá na pomoci jiné osoby, je osobou blízkou nebo žije s osobou samostatně výdělečně činnou v domácnosti, není-li osobou blízkou, nebof)
byla nezaopatřeným dítětem podle § 20 odst. 4 písm. a) tohoto zákona.
Samostatná výdělečná činnost se dle § 9 odst. 7 zákona o důchodovém pojištění považuje za vedlejší samostatnou výdělečnou činnost v těch kalendářních měsících, v nichž aspoň po část měsíce byla vykonávána samostatná výdělečná činnost, a v této době výkonu samostatné výdělečné činnosti aspoň po část této doby trvaly skutečnosti uvedené v § 9 odst. 6 tohoto zákona.
Z § 10 odst. 2 zákona o důchodovém pojištění vyplývá, že
OSVČ je v kalendářním roce účastna pojištění po dobu, po kterou vykonávala vedlejší samostatnou výdělečnou činnost, pokud její příjem z vedlejší samostatné výdělečné činnosti dosáhl v kalendářním roce aspoň rozhodné částky;
rozhodná částka činí 2,4násobek částky, která se stanoví jako součin všeobecného vyměřovacího základu (§ 17 odst. 2) za kalendářní rok, který o dva roky předchází kalendářnímu roku, za který se posuzuje účast na pojištění, a přepočítacího koeficientu (§ 17 odst. 4) pro úpravu tohoto všeobecného vyměřovacího základu. Rozhodnou částkou pro účast OSVČ vykonávající vedlejší samostatnou výdělečnou činnost na důchodovém pojištění je
tedy 2,4násobek průměrné mzdy
. Rozhodná částka při výkonu vedlejší samostatné výdělečné činnosti, která zakládá účast OSVČ na důchodovém pojištění, činí 2,4násobek průměrné mzdy, což
v roce 2024 činí 43 967 Kč × 2,4 = 105 520 Kč,
přičemž od této částky se odečítá 8 794 Kč za každý kalendářní měsíc, v němž OSVČ vedlejší činnost nevykonávala. V roce 2023 činila tato rozhodná částka 40 324 Kč × 2,4 = 96 777 Kč
, od které se odečítalo 8 065 Kč za každý kalendářní měsíc, v němž OSVČ vedlejší činnost nevykonávala.Z výše uvedeného vyplývá, že
OSVČ vykonávající vedlejší samostatnou výdělečnou činnost je v roce 2024 povinně účastna důchodového pojištění, pokud její daňový základ (stanovený v rámci § 7 ZDP) činí alespoň 105 520 Kč při výkonu vedlejší samostatné výdělečné činnosti po celý kalendářní rok.
Vyměřovací základ a sazba pojistného OSVČ
Vymezením vyměřovacího základu OSVČ pro sociální pojištění se zabývá § 5b zákona č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, ve znění zákona č. 349/2023 Sb. (dále jen „zákon č. 589/1992 Sb.“). Z tohoto ustanovení odstavce 1 vyplývá, že
vyměřovacím základem osoby samostatně výdělečně činné pro pojistné na důchodové pojištění a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti je částka určená touto osobou, která činí nejméně 50 % daňového základu před rokem 2024 a od roku 2024 pak 55 % daňového základu.
Daňovým základem se pro účely tohoto zákona rozumí dílčí základ daně z příjmů ze samostatné činnosti podle zákona o daních z příjmů, které jsou nebo by byly, pokud by podléhaly zdanění v ČR, předmětem daně z příjmů fyzických osob.Vykonávala-li osoba samostatně výdělečně činná v kalendářním roce hlavní samostatnou výdělečnou činnost i vedlejší samostatnou výdělečnou činnost a za dobu, po kterou vykonávala vedlejší samostatnou výdělečnou činnost, není účastna důchodového pojištění, považuje se za daňový základ poměrná část daňového základu; tato část se určí tak, že se daňový základ vydělí počtem kalendářních měsíců, v nichž byla aspoň po část měsíce vykonávána samostatná výdělečná činnost, a výsledná částka se vynásobí počtem kalendářních měsíců, v nichž byla aspoň po část měsíce vykonávána hlavní samostatná výdělečná činnost.
Měsíční vyměřovací základ OSVČ vykonávající hlavní samostatnou výdělečnou činnost
činí dle § 14 odst. 5 tohoto zákona (ve znění zákona č. 349/2023 Sb.) nejméně 30 % průměrné mzdy v roce 2024
, 35 % průměrné mzdy v roce 2025 a 40 % průměrné mzdy od roku 2026.
V kalendářním roce, v němž osoba samostatně výdělečně činná vykonávající hlavní samostatnou výdělečnou činnost zahájila samostatnou výdělečnou činnost, a v bezprostředně následujících 2 kalendářních letech činí měsíční vyměřovací základ této osoby samostatně výdělečně činné nejméně 25 % průměrné mzdy; to však neplatí, pokud osoba samostatně výdělečně činná v období 20 kalendářních let před kalendářním rokem, v němž zahájila samostatnou výdělečnou činnost, již byla osobou samostatně výdělečně činnou.
Měsíční vyměřovací základ OSVČ, která se pro účely placení záloh považuje za osobu vykonávající vedlejší samostatnou výdělečnou činnost
(§ 13a odst. 7 a 8 tohoto zákona), činí dle § 14 odst. 5 zákona od roku 2024 nejméně 11 % průměrné mzdy
(v roce 2023 to bylo 10 % průměrné mzdy).Dle § 7 odst. 1 písm. d) zákona č. 589/1992 Sb. činí sazba pojistného u OSVČ 29,2 % z vyměřovacího základu
, z toho 28 % na důchodové pojištění a 1,2 % na státní politiku zaměstnanosti, jde-li o osobu samostatně výdělečně činnou účastnou důchodového pojištění, a dále 2,7 % z vyměřovacího základu uvedeného v § 5b odst. 4, jde-li o osobu samostatně výdělečně činnou, která se přihlásila k dobrovolnému nemocenskému pojištění.
Přitom dle § 5b odst. 4 tohoto zákona je vyměřovacím základem osoby samostatně výdělečně činné pro pojistné na nemocenské pojištění měsíční základ, jehož výši určuje osoba samostatně výdělečně činná. Měsíční základ však nemůže být nižší než dvojnásobek částky rozhodné podle předpisů o nemocenském pojištění pro účast zaměstnanců na nemocenském pojištění. V roce 2023 i 2024 činí dvojnásobek rozhodného příjmu 8 000 Kč. Pojistné na nemocenské pojištění se od ledna 2024 zvýšilo z 2,1 % na 2,7 % měsíčního základu, takže jeho minimální výše za kalendářní měsíc v roce 2024 činí 216 Kč (v roce 2023 to činilo 168 Kč).Shrnutí údajů sociálního pojištění OSVČ v roce 2024
-
Rozhodná částka při výkonu vedlejší samostatné výdělečné činnosti, která zakládá účast na důchodovém pojištění v roce 2024, činí 105 520 Kč
(v roce 2023 činila 96 777 Kč); za každý kalendářní měsíc, v němž OSVČ nevykonávala vedlejší činnost, se odečítá v roce 2024 částka 8 794 Kč.–
Měsíční vyměřovací základ
se zvyšuje (z příjmů dosažených v předcházejícím kalendářním roce od kalendářního měsíce, v němž byl nebo měl být podán Přehled za předcházející kalendářní rok) od roku 2024 z dosavadních 50 % na 55 % daňového základu
připadajícího v průměru na jeden kalendářní měsíc, v němž byla vykonávána samostatná výdělečná činnost.–
Měsíční vyměřovací základ v roce 2024 nesmí být u OSVČ hlavní nižší než 30 % průměrné mzdy
, tedy jeho minimální výše činí 43 967 Kč × 0,30 = 13 191 Kč a minimální výše zálohy na pojistné činí
13 191 Kč x 0,292 = 3 852 Kč
(v roce 2023 činila minimální výše zálohy na pojistné 2 944 Kč).–
Měsíční vyměřovací základ u OSVČ vedlejší nesmí být v roce 2024 nižší než 11 % průměrné mzdy
, tedy jeho minimální výše činí 43 967 Kč × 0,11 = 4 837 Kč a minimální výše zálohy na pojistné
4 837 Kč × 0,292 = 1 413 Kč
(v roce 2023 činila minimální výše zálohy na pojistné 1 178 Kč).–
Výše záloh vypočítávána z minimálního měsíčního vyměřovacího základu se uplatní jak u OSVČ hlavní, tak u OSVČ vedlejší
již od platby zálohy od ledna 2024
. Při platbě zálohy vypočtené z daňového základu obsaženého v Přehledu za rok 2022 zůstává stanovená výše zálohy beze změny až do kalendářního měsíce roku 2024, v němž byl nebo měl být podán Přehled za rok 2023, včetně tohoto měsíce. –
Maximální roční vyměřovací základ
pro odvod pojistného na sociální pojištění činí 48násobek průměrné mzdy, což v roce 2024 činí 2 110 416 Kč
(v roce 2023 se jednalo o částku 1 935 552 Kč).Příklad 3
Poplatník má příjmy ze závislé činnosti a současně podniká na základě živnostenského oprávnění – jedná se o řemeslnou živnost. U zaměstnavatele učinil prohlášení k dani na rok 2024. Zaměstnavatel sráží zaměstnanci jak pojistné na sociální pojištění, tak pojistné na zdravotní pojištění. Za rok 2024 dosáhl poplatník jako OSVČ příjmy ze samostatné činnosti zdaňované dle § 7 ZDP ve výši 525 000 Kč, ke kterým uplatňuje paušální výdaje ve výši 80 %.
V daném případě se u OSVČ jedná o vedlejší samostatnou výdělečnou činnost, přičemž základ daně dle § 7 ZDP v roce 2024 činí 525 000 Kč - 525 000 Kč × 0,8 = 105 000 Kč. Vzhledem k tomu, že poplatník při výkonu vedlejší samostatné výdělečné činnosti po celý kalendářní rok nedosáhl výše daňového základu dle § 7 ZDP 105 520 Kč, není povinně účastný důchodového pojištění a bude odvádět pouze pojistné na zdravotní pojištění z dosaženého základu daně dle § 7 ZDP.
Příklad 4
Poplatník pobírající starobní důchod podniká jako živnostník a příjmy zdaňuje dle § 7 ZDP, přičemž vede daňovou evidenci. Za kalendářní rok 2024 dosáhne výše příjmů z podnikání 480 000 Kč, ke kterým uplatňuje výdaje ve skutečné výši 385 000 Kč.
U OSVČ se jedná o vedlejší samostatnou výdělečnou činnost, přičemž základ daně dle § 7 ZDP v roce 2024 činí 480 000 Kč - 385 000 Kč = 95 000 Kč. Vzhledem k tomu, že poplatník při výkonu vedlejší samostatné výdělečné činnosti po celý kalendářní rok nedosáhl výše daňového základu dle § 7 ZDP 105 520 Kč, není povinně účastný důchodového pojištění a bude odvádět pouze pojistné na zdravotní pojištění z dosaženého základu daně dle § 7 ZDP.
OSVČ a zdravotní pojištění
Ve smyslu znění § 5 písm. b) zákona č. 48/1997 Sb., o veřejném zdravotním pojištění a o změně a doplnění některých souvisejících zákonů, je plátcem pojistného pojištěnec, pokud je osobou samostatně výdělečně činnou, kterou se pro účely zdravotního pojištění
rozumí jednak osoba vykonávající činnost, ze které plynou příjmy ze samostatné činnosti podle zákona o daních z příjmů, a rovněž spolupracující osoba výše uvedené osoby
, pokud na ni lze podle zákona o daních z příjmů rozdělovat příjmy a výdaje na jejich dosažení, zajištění a udržení. V § 7 odst. 1 zákona nalezneme výčet pojištěnců, za které je plátcem pojistného stát
prostřednictvím státního rozpočtu. Povinnost platit pojistné vzniká pojištěnci dnem zahájení samostatné výdělečné činnosti [§ 8 odst. 1 písm. b) zákona].Vyměřovacím základem OSVČ je
dle § 3a odst. 1 zákona č. 592/1992 Sb., o pojistném na veřejném zdravotní pojištění, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon č. 592/1992 Sb.“), 50 % daňového základu
, přičemž daňovým základem se pro účely tohoto zákona rozumí dílčí základ daně z příjmů ze samostatné činnosti podle zákona o daních z příjmů, které jsou nebo by byly, pokud by podléhaly zdanění v ČR, předmětem daně z příjmů fyzických osob.Z této výše vyměřovacího základu je OSVČ povinna odvést pojistné, přičemž je-li tento vyměřovací základ nižší než minimální vyměřovací základ, je OSVČ povinna odvést pojistné z minimálního vyměřovacího základu.
Minimálním vyměřovacím základem (ročním) se rozumí dvanáctinásobek 50 % průměrné mzdy
; za průměrnou mzdu se pro účely tohoto zákona považuje částka, která se vypočte jako součin všeobecného vyměřovacího základu pro účely důchodového pojištění za kalendářní rok, který o dva roky předchází kalendářnímu roku, pro který se průměrná mzda zjišťuje, a přepočítacího koeficientu pro úpravu tohoto všeobecného vyměřovacího základu s tím, že vypočtená částka se zaokrouhluje na celé koruny nahoru.Dle § 2 odst. 1 zákona č. 592/1992 Sb. činí výše pojistného na veřejné zdravotní pojištění 13,5 % z vyměřovacího základu.
Minimální měsíční vyměřovací základ OSVČ v roce 2024 činí 50 % z částky průměrné mzdy
43 967 Kč stanovené na základě nařízení vlády č. 286/2023 Sb., tedy ve výši 21 983,50 Kč a výše minimální měsíční zálohy na pojistné činí
13,5 % z této částky, tedy 2 968 Kč
(v roce 2023 činila minimální výše zálohy na pojistné 2 722 Kč).Minimální vyměřovací základ dle § 3a odst. 3 zákona neplatí pro osobu:
–
uvedenou v § 3 odst. 8 písm. a) až c),
–
která současně vedle samostatné výdělečné činnosti je zaměstnancem a odvádí pojistné z tohoto zaměstnání vypočtené alespoň z minimálního vyměřovacího základu stanoveného pro zaměstnance,
–
za kterou je plátcem pojistného stát
(§ 3c),–
která je pouze příjemcem odměny pěstouna,
pokud výše uvedené skutečnosti trvají po celé rozhodné období.
Vyměřovacím základem u těchto osob je 50 % dosaženého daňového základu.
Výše uvedený odkaz na § 3 odst. 8 písm. a) až c) zákona se týká osoby:
a)
s těžkým tělesným, smyslovým nebo mentálním postižením, která je držitelem průkazu ZTP nebo ZTP/P podle zvláštního právního předpisu (zákon č. 329/2011 Sb.);
b)
která dosáhla věku potřebného pro nárok na starobní důchod, avšak nesplňuje další podmínky pro jeho přiznání;
c)
která celodenně osobně a řádně pečuje alespoň o jedno dítě do sedmi let věku nebo nejméně o dvě děti do 15 let věku. Podmínka celodenní péče se považuje za splněnou, je--li dítě předškolního věku umístěno v jeslích (mateřské škole), popřípadě v obdobném zařízení na dobu, která nepřevyšuje čtyři hodiny denně, a jde-li o dítě plnící povinnou školní docházku po dobu návštěvy školy, s výjimkou umístění v zařízení s týdenním či celoročním pobytem. Za takovou osobu se považuje vždy pouze jedna osoba, a to buď otec, nebo matka dítěte, nebo osoba, která převzala dítě do trvalé péče nahrazující péči rodičů.
Možnost úspory na odvodech sociálního pojištění při spolupráci osob
K možným úsporám na odvodech pojistného na sociální pojištění poplatníka s příjmy ze samostatné výdělečné činnosti může dojít v případě, kdy u OSVČ je považována vykonávaná samostatná výdělečná činnost za vedlejší samostatnou výdělečnou činnost, přičemž daňový základ z příjmů ze samostatné činnosti zdaňované dle § 7 ZDP činí v roce 2024 maximálně 105 520 Kč.
V tomto případě OSVČ, jejíž vykonávaná samostatná výdělečná činnost je považována za vedlejší samostatnou výdělečnou činnost, nemusí odvádět žádné pojistné na sociální pojištění.
Ke snížení odvodů pojistného na sociální pojištění dochází i
v případě využití institutu spolupráce osob, pokud spolupracující osoba patří mezi OSVČ vykonávající vedlejší samostatnou výdělečnou činnost
a její daňový základ dle § 7 ZDP je nižší než 105 520 Kč. Příklad 5
Zaměstnanec učinil u zaměstnavatele prohlášení k dani. Současně podniká na základě živnostenského oprávnění a za rok 2024 dosáhne dílčího základu daně dle § 7 ZDP ve výši 210 000 Kč. S manželem spolupracuje po celý kalendářní rok jeho manželka, která mu vede daňovou evidenci související s jeho podnikáním. Manželka je rovněž zaměstnána.
Ukážeme si uplatnění pojistného na sociální a zdravotní pojištění v rámci dosažených příjmů z podnikání manžela, a to ve variantě, když by nedošlo ke spolupráci manželky, a ve variantě převedení 50 % dílčího základu daně z podnikání na spolupracující manželku ve smyslu § 13 odst. 3 ZDP.
Varianta zdanění příjmů z podnikání manžela bez využití spolupráce manželky
| Položka | Výpočet položky za kalendářní rok v Kč |
| Základ daně dle § 7 ZDP | 210 000 |
| Daň z příjmů | 210 000 × 0,15 = 31 500 |
| Pojistné na sociální pojištění | 210 000 × 0,55 × 0,292 = 33 726 |
| Pojistné na zdravotní pojištění | 210 000 × 0,50 × 0,135 = 14 175 |
| Daň a odvody pojistného | 31 500 + 33 726 + 14 175 = 79 401 |
Varianta zdanění příjmů z podnikání manžela s využitím spolupráce manželky
| Položka | Manžel | Manželka |
| Základ daně | 105 000 | 105 000 |
| Daň z příjmů | 105 000 × 0,15 = 15 750 | 105 000 × 0,15 = 15 750 |
| Pojistné na sociální pojištění | 0 | 0 |
| Pojistné na zdravotní pojištění | 105 000 × 0,50 × 0,135 = 7 088 | 105 000 × 0,50 × 0,135 = 7 088 |
| Daň a odvody pojistného | 22 838 | 22 838 |
V daném případě je u manžela podnikání vedlejší samostatnou výdělečnou činností a rovněž tak v případě spolupráce manželky jde u manželky o výkon vedlejší výdělečné samostatné činnosti. V případě spolupráce manželky je však jak u manžela, tak u manželky dílčí základ daně ze samostatné činnosti za rok 2024 nižší než 105 520 Kč, a tudíž žádný z nich není jako OSVČ s výkonem vedlejší samostatné činnosti (z důvodu jejich příjmů rovněž ze závislé činnosti) povinně účasten důchodového pojištění a bude odvádět pouze pojistné na zdravotní pojištění z dosaženého základu daně dle § 7 ZDP. V případě spolupráce manželky tak dojde u manželů souhrnně k úspoře na odvodech pojistného na sociální pojištění ve výši 33 726 Kč. Pochopitelně oba manželé budou odvádět pojistné na sociální a zdravotní pojištění dle výše příjmů ze závislé činnosti u svého zaměstnavatele. V daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob (z důvodu souběhu příjmů ze závislé činnosti a z podnikání) uplatní manželé jednak základní slevu na dani na poplatníka a případně další slevy na dani a příslušné nezdanitelné části základu daně dle § 15 ZDP.