Novely daňového řádu 2015

Prvním zákonem, který s účinností od 1.1.2015 novelizuje daňový řád, je zákon č. 458/2011 Sb., o změně zákonů související se zřízením jednoho inkasního místa a dalších změnách daňových a pojistných zákonů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o JIM“), který už je ve Sbírce zákonů delší dobu, takže legisvakance je poměrně dlouhá. Nicméně jde o zákon, který byl před nabytím účinnosti vícekrát novelizován, jednotlivá ustanovení byla rušena, příp. jim byla naopak předsouvána účinnost, takže výsledkem není to, co by legisvakanční doba měla přinést, tedy možnost seznámit se s nadcházejícími změnami, ale spíše legislativní chaos.

Druhým zákonem, který opětovně s účinností k 1.1.2015 novelizuje daňový řád, je zákon, kterým se novelizuje zákon o daních z příjmů a další zákony. Ke dni dopsání tohoto příspěvku dosud nevyšel ve Sbírce zákonů, byl však dne 6.11.2014 podepsán prezidentem, takže jeho platnost¹⁾ je očekávána každým dnem. V Senátu byl tento návrh zákona projednáván pod č. 343 senátního tisku. Dále tedy budu označovat tento zákon „tisk 343“.²⁾ Tisk 343 je významný zejména z pohledu daní z příjmů, neboť z výše uvedeného zákona o JIM ruší ustanovení týkající se jednoho inkasního místa, které nebude s plánovanou účinností k 1.1.2015 zavedeno. Tímto zákonem jsou ze zákona o JIM rušena i některá ustanovení z části druhé, která novelizuje daňový řád.³⁾ Účinnost těchto „rušících“ ustanovení je nastavena na 31.12.2014, tedy tak, aby předmětná ustanovení ani účinnosti nenabyla.

Přehled změn daňového řádu dle zákona o JIM, které nabydou účinnosti dne 1.1.2015:

Do § 72 daňového řádu se vkládá nový odstavec 4, který zní:

„Má-li daňový subjekt nebo jeho zástupce zřízenu datovou schránku nebo zákonem uloženou povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, je povinen podání podle odstavce 1 učinit pouze datovou zprávou ve formátu a struktuře zveřejněné správcem daně odeslanou způsobem uvedeným v § 71 odst. 1.“

Povinnost podávat některá podání správci daně elektronicky je dnes již upravena v několika právních předpisech.⁴⁾ Úpravou v daňovém řádu dochází z rozšíření této povinnosti a jejímu zobecnění na všechny daně (bez ohledu na obrat či jiné ukazatele). Nicméně tato úprava sama obsahuje omezení povinnosti elektronického podávání na vybrané typy podání a vybrané subjekty.

Ohledně typů podání jde o omezení na tzv. formulářová podání, tedy taková, která je možno podávat výhradně na tiskopisu Ministerstva financí nebo na tiskovém výstupu z počítačové tiskárny, který má údaje, obsah i uspořádání údajů shodné s tímto tiskopisem. Těmito jsou čtyři typy podání:

Povinnost stíhá subjekty, které mají zřízenu datovou schránku nebo zákonem uloženou povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, nebo subjekty, které samy sice tyto předpoklady nenaplňují, ale nechají se zastoupit osobou, která alespoň jeden z předpokladů splňuje. Typicky tedy bude povinnost elektronického podávání stíhat ty, kteří se nechají zastoupit tzv. profesionálem, tedy daňovým poradcem nebo advokátem, kteří musí povinně mít zřízenu datovou schránku.

Opačným způsobem se z povinnosti vyvinit nelze. Povinnost tedy nadále bude stíhat subjekty, které předpoklady splňují (mají datovou schránku a/nebo ověřenou účetní závěrku auditorem), ale nechají se zastoupit osobou, která je nenaplňuje.

Povinnost elektronického podávání se bude pro výše uvedené osoby týkat vyjmenovaných typů podání pro všechny druhy daní.

Prostý jazykový výklad by mohl navodit dojem, že v případě, kdy se subjekt, který sám předpoklady pro elektronické podávání nenaplňuje, nechá zastoupit osobou, která je naplňuje, stíhá ho povinnost elektronického podávání v celém širokém rozsahu bez ohledu na rozsah zmocnění (např. zmocnění je uděleno pouze pro zastupování při jednání se správcem daně během daňové kontroly otevřené ke konkrétní dani za konkrétní zdaňovací období). Tento výklad by však byl proti smyslu tohoto ustanovení. Cílem je „donutit“ elektronicky podávat toho, kdo má tuto možnost (nebo by ji měl mít - povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem mají velké subjekty, které si mohou dovolit elektronické podávání nebo zastoupení profesionálem). Výklad by tedy měl, dle mého názoru, být takový, že povinnost elektronického podávání v případě, kdy předpoklady naplňuje pouze zástupce, je vázána na rozsah zastoupení. V opačném případě by zákonodárce v podstatě nutil subjekt buď neudělovat plnou moc vůbec, nebo ji udělovat jako generální, protože z pohledu tohoto ustanovení by tak byla vnímána.

Subjekt, kterého stíhá povinnost elektronického podávání, může zvolit kteroukoliv z cest podání datovou zprávou, které předjímá § 71 odst. 1 daňového řádu, tj. podepsanou uznávaným elektronickým podpisem, odeslanou prostřednictvím datové schránky, nebo s ověřenou identitou podatele způsobem, kterým se lze přihlásit do datové schránky.⁹⁾ Podmínkou je dodržení formátu a struktury zveřejněné správcem daně. Tato podání tedy nelze učinit jako tzv. „nekvalifikovaná“.

V § 91 daňového řádu bude odstavec 1 nově znít:

„Řízení je zahájeno dnem, kdy příslušnému správci daně došlo první podání ve věci učiněné osobou zúčastněnou na správě daní, nebo dnem, kdy byl správcem daně vůči osobě zúčastněné na správě daní učiněn první úkon ve věci.“

Navrženou úpravou se vracíme k totožnému znění předchozího zákona upravujícího správu daní, zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“).¹⁰⁾ Důvodem této úpravy je přílišné zatížení správců daně (a v konečném důsledku i daňových subjektů) formálním oznamováním o zahájení řízení, které pro specifičnost správy daní od jiných procesů a množství zahajovaných řízení není odůvodnitelné ochranou práv osob zúčastněných na správě daní, neboť těmto osobám je zahájení řízení a jeho vedení zřejmé právě přímo z úkonů správce daně. Za účinnosti zákona o správě daní a poplatků nezpůsobovala tehdejší (a nově zaváděná) úprava žádné problémy a nedá se tedy předpokládat ani do budoucna. Subjekt se dozví o zahájení řízení z úkonu správce daně, např. zašle-li mu správce daně podnět k delegaci místní příslušnosti k vyjádření, je zřejmé, že bylo zahájeno řízení o delegaci místní příslušnosti. Zahájí-li správce daně daňovou kontrolu k dani, která již byla pravomocně stanovena, je zřejmé, že zároveň zahajuje doměřovací řízení.

Do daňového řádu se vkládá nový § 124a, který zní:

„Dojde-li v řízení o kasační stížnosti ve správním soudnictví ke zrušení pravomocného rozhodnutí krajského soudu, na jehož základě bylo správcem daně vydáno nové rozhodnutí ve věci v souladu s právním názorem krajského soudu, stává se toto rozhodnutí neúčinným dnem nabytí právní moci nového rozhodnutí krajského soudu, kterým je žaloba zamítnuta nebo ve kterém dojde ke změně právního názoru oproti zrušenému pravomocnému rozhodnutí krajského soudu.“

Uvedené ustanovení řeší problematickou a v praxi komplikovaně řešenou situaci, kdy správce daně nesouhlasí s rozsudkem krajského soudu a podává kasační stížnost, která ovšem nemá odkladný účinek.¹¹⁾ Správce daně, vázán právním názorem krajského soudu, by tedy měl vydat rozhodnutí a nevyčkávat na rozsudek Nejvyššího správního soudu.¹²⁾ V případě, že tak učiní a Nejvyšší správní soud rozsudek krajského soudu zruší a posléze tento krajský soud vydá v souladu s právním názorem Nejvyššího správního soudu nový rozsudek s odlišným právním názorem, než byl v jeho původním rozsudku, příp. žalobu zamítne, stojí správce daně v situaci, jak zrušit rozhodnutí, které vydal v souladu s první rozsudkem krajského soudu a vydat nové rozhodnutí v souladu s druhým rozsudkem krajského soudu.

Uvedená novela tedy tuto situaci řeší, kdy k neúčinnosti dojde právní mocí druhého rozsudku krajského soudu přímo ze zákona. Podmínkou je, že druhý rozsudek opravdu obsahuje odlišný právní názor, příp. je jím původní žaloba zamítnuta. Toto ustanovení tedy nebude dopadat na situace, kdy krajský soud sice vydá nový rozsudek, ale se stejným meritorním posouzením.

V § 145 daňového řádu bude odstavec 1 nově znít:

„Nebylo-li podáno řádné daňové tvrzení, vyzve správce daně daňový subjekt k jeho podání a stanoví náhradní lhůtu. Nevyhoví-li daňový subjekt této výzvě ve stanovené lhůtě, může správce daně vyměřit daň podle pomůcek nebo předpokládat že daňový subjekt tvrdil v řádném daňovém tvrzení daň ve výši 0 Kč.“

Touto úpravou se opět vracíme k úpravě zákona o správě daní a poplatků.¹³⁾ Důvodem je nadbytečná administrativní zátěž u velkého množství subjektů, které nepodají daňové přiznání. V takovém případě musí správce daně v současné době v souladu se zásadou vyhledávací a oficiality¹⁴⁾ a se zněním § 145 odst. 1 daňového řádu¹⁵⁾ vyzvat daňový subjekt k podání daňového přiznání i v případě, kdy ví, že subjekt neprovozuje žádnou činnost, je nekontaktní, tzv. „mrtvý“ a přiznání nepodá ani na výzvu. Po té je nucen vyhledávat pomůcky, na základě kterých stanoví daň, vydat a doručit odůvodněný platební výměr, přestože často bude výsledkem tohoto postupu stejně daň ve výši 0 Kč.

Zákonodárce nyní tedy dává správci daně na výběr. Buď může zvolit výše nastíněný postup, nebo může předpokládat tvrzení ve výši 0 Kč. Pokud zvolí tuto novou možnost, bude postupovat standardně, jakoby daňový subjekt skutečně podal daňové tvrzení, tzn., podle § 136 daňového řádu vydá platební výměr, který pouze založí do spisu, nelze se proti němu odvolat a v souladu s § 147 daňového řádu nemusí být platební výměr odůvodněn.

V § 155 daňového řádu bude odstavec 1 nově znít:

„Daňový subjekt je oprávněn požádat správce daně, u něhož má vratitelný přeplatek, o použití tohoto přeplatku na úhradu nedoplatku, který má u jiného správce daně, nebo na úhradu nedoplatku jiného daňového subjektu u téhož nebo jiného správce daně, anebo na úhradu zálohy, jejíž výše se předepíše na stranu osobního daňového účtu na základě uhrazené částky. Je-li této žádosti vyhověno, považuje se za den úhrady nedoplatku nebo zálohy den, kdy došla žádost správci daně.“

Podle současné úpravy není možné na žádost subjektu převádět přeplatek z jednoho osobního daňového účtu na jiný osobní daňový účet u téhož správce daně, i když toto pravidlo není v praxi vždy zcela striktně dodržováno.

Je-li na jiném osobním daňovém účtu nedoplatek, převádí správce daně přeplatek z moci úřední.¹⁶⁾ Není-li na jiném osobním daňovém účtu nedoplatek, jediná možnost, jak tam peníze přesunout, je požádat o vrácení vratitelného přeplatku a poté peníze směřovat na jiný osobní daňový účet.

Ještě horší je však situace u daní, kde teprve platbou se předepíše (uhrazená) záloha.¹⁷⁾ A právě pouze a jedině tyto druhy daní řeší předmětné ustanovení. Pro jiné druhy daní nebude možné uvedený postup použít a nadále platí výše uvedené o vrácení vratitelného přeplatku a jeho zpětné poslání na jiný osobní daňový účet.

Přehled hlavních změn daňového řádu obsažených v tisku 343 (kromě zde uvedených obsahuje ještě další drobné a technické změny), které nabydou účinnosti k 1.1.2015:

Znění § 18 odst. 1 a 2 a § 19 daňového řádu se mění v tom smyslu, že bude nově textováno, že proti rozhodnutím nelze uplatnit opravné prostředky.

Jedná se o úpravu, která není správě daní neznámá, protože ani zákon o správě daní a poplatků nepřipouštěl proti rozhodnutí o delegaci opravný prostředek.¹⁸⁾

Současná úprava nepředstavovala pro aplikační praxi výraznější problém a řádný opravný prostředek - odvolání byl využíván minimálně, navíc s malým procentem úspěšnosti.

Důvodem této úpravy je dle důvodové zprávy účinnější boj proti daňovým únikům, kdy se předpokládá, že správci daně budou z důvodu účelnosti masivněji využívat tento nástroj pro „přesun“ subjektů z čistě formálních sídel v tzv. office housech do míst jejich skutečných ekonomických zájmů případně přeskupovat subjekty zapojené do karuselových podvodů pod místní příslušnost jednoho správce daně. Do budoucna se dá také očekávat větší využívání tohoto institutu z druhého zákonného důvodu - mimořádných odborných znalostí, které postupně úřední osoby správců daně v různých oblastech nabývají.

Vyloučením opravných prostředků, tj. jak řádného - odvolání, tak mimořádného - návrh na povolení obnovy řízení, není subjekt zbaven práva domáhat se obrany u soudu v rámci soudního přezkumu ve správním soudnictví, ani případné náhrady škody, bylo-li by rozhodnutí správce daně o delegaci místní příslušnosti zrušeno pro nezákonnost a byla-li by tímto rozhodnutím daňovému subjektu způsobena škoda. Podle přechodných ustanovení platí, že pro řízení, která byla zahájena do dne nabytí účinnosti tisku 343 (do 31.12.2014)¹⁹⁾, se uplatní dosavadní právní úprava daňového řádu, tj. proti rozhodnutím o delegaci v již zahájených řízeních, byť sama rozhodnutí budou vydána a oznámena až po 1.1.2015, bude připuštěno odvolání s odkladným účinkem, příp. je bude možné obnovit.

V § 24 daňového řádu odstavec 4 nově zní:

„V téže věci může jménem právnické osoby současně jednat jen jedna fyzická osoba. V případě, kdy je pro jednání statutárního orgánu právnické osoby vyžadováno společné jednání více osob, jedná jejím jménem kterýkoliv člen tohoto statutárního orgánu.“

Novelou tohoto ustanovení dochází k vypuštění jediné výjimky z pravidla, že v téže věci může jménem právnické osoby současně jednat jen jedna fyzická osoba.

Důvodem pro tuto úpravu jsou praktické komplikace při elektronickém podávání zejména prostřednictvím datové schránky,²⁰⁾ kdy v případě, že bylo podáno sice z datové schránky právnické osoby, ale toto podání neobsahovalo podpisy všech členů statutárního orgánu, kteří byli zavázáni jednat společně, představovalo vadu podání, kdy byl správce daně nucen subjekt vyzývat dle § 74 daňového řádu k odstranění vad podání se všemi důsledky s případným neodstraněním vady v tomto ustanovení předvídanými.²¹⁾

Tato úprava se blíží úpravě zákona č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád, ve znění pozdějších předpisů,²²⁾ nicméně zákonodárce zvolil jinou slovní formulaci s jinými důsledky (připuštění jiných osob k jednání při správě daní) a dle mého názoru může dojít i k možným sporným výkladům. Z uvedeného znění je totiž možné dovodit dva výklady.

Kloním se k prvnímu výkladu, který už tak jako tak pro správu daní modifikuje soukromoprávní úpravu a možnost právnické osoby zavázat společným jednáním více osob. Druhý výklad by úplně nad rámec zakladatelského oprávnění připouštěl do správy daní i toho z členů statutárního orgánu, který není nadán oprávněním zastupovat právnickou osobu navenek resp. ne v plném rozsahu.

V § 32 odst. 2 daňového řádu se ruší poslední věta: Lhůtu kratší než 1 den může správce daně stanovit osobě zúčastněné na správě daní jen s jejím souhlasem. Uvedené vypuštění věty může evokovat nemožnost správce daně stanovit lhůtu kratší než jeden den, ale takovýto výklad není správný. Naopak správce daně je i nadále tímto právem nadán, ale nebude již potřebovat souhlas osoby zúčastněné na správě daní. I pro lhůtu kratší než jeden den se tak uplatní standardní pravidla jako pro lhůtu kratší než 8 dní, tj. možnost stanovit takovou lhůtu jen zcela výjimečně pro úkony jednoduché a zvlášť naléhavé a nutnost odůvodnit délku takovéto lhůty v rozhodnutí.

Pro správnost výše uvedeného výkladu svědčí i skutečnost, že zákonodárce zároveň neruší ustanovení týkající se běhu lhůty kratší než jeden den.²³⁾ Nicméně v praxi se nejedná o často využívané ustanovení.

Paragraf 34 daňového řádu nově zní:

„Pokud je den, kdy osoba zúčastněná na správě daní učinila podání, dnem počátku běhu lhůty pro vydání rozhodnutí nebo provedení jiného úkonu správce daně nebo pokud je počátek běhu lhůty od tohoto dne odvozován, běh lhůty se staví ode dne vydání rozhodnutí, kterým správce daně vyzývá osobu zúčastněnou na správě daní k součinnosti, do pátého pracovního dne ode dne, kdy dojde k požadované součinnosti.“ Prodlužuje se doba, po kterou nepoběží lhůta stanovená správci daně pro vydání rozhodnutí nebo provedení jiného úkonu o pět pracovních dní. Důvodem této úpravy je zajištění zkvalitnění práce správců daně, kdy jim zachování dostatečného časového prostoru umožňuje zpracovat podání subjektu, kterým odpovídá na výzvu k součinnosti, a které může zásadním způsobem změnit dosavadní pohled správce daně na věc a vyžádat si tak nutný čas.

Do § 74 daňového řádu se vkládá nový odstavec 4, který zní:

„Pokud vada podání spočívá pouze v tom, že podání bylo učiněno jinak než elektronicky, ačkoliv mělo být učiněno elektronicky, hledí se na něj jako na podání bez vady; to platí pouze pro podání, u nichž tuto skutečnost správce daně předem zveřejní způsobem umožňujícím dálkový přístup.“

Uvedené ustanovení souvisí s nově zavedenou resp. zobecněnou a rozšířenou povinností podávat elektronicky. V současné době je nedostatek povinné elektronické formy považován za vadu podání. Správce daně v takovém případě daňový subjekt vyzývá dle § 74 daňového řádu k odstranění vad podání. Pokud ale subjekt vadu neodstraní (tedy nepodá podání elektronicky), jeho původní (papírové) podání je neúčinné. Správci daně je ale znám obsah tohoto podání a v souladu se zásadou vyhledávací a oficiality je povinen konat z moci úřední. Tento administrativně náročný postup není žádoucí a z praxe správců daně se ukazuje, že ani nevede ke zvyšování počtu elektronických podání.

Nově navržená úprava umožní podání přijmout jako bezvadné za předpokladu, že nedostatek formy bude vadou jedinou. Podmínkou pro faktický účinek tohoto ustanovení je zveřejnění způsobem umožňujícím dálkový přístup podání (typů podání), která správce daně tímto způsobem přijme. Dle tohoto znění by mohl každý jednotlivý správce daně (každý správní úřad) zveřejnit vlastní seznam podání, která bude takto přijímat. To ale jistě není žádoucí. Optimálním řešením je, aby nejvýše postavený správce daně dle věcné hierarchie zveřejnil takovýto seznam pro sebe i své podřízené správce daně.²⁴⁾ V případě podání, která správce daně nebude tímto způsobem přijímat, se uplatní výše nastíněný standardní postup výzvy dle § 74 se všemi tam uvedenými důsledky neodstranění vady.

V případě, že podání, jež správce daně zveřejnil k přijímání tímto způsobem, bude kromě formy vykazovat i jiné vady (typicky nebude zřejmé, kdo je činí, čeho se týká nebo co se navrhuje),²⁵⁾ musí správce daně vyzvat dle § 74 a kromě oné jiné vady žádat i nápravu vady formy. Další postup bude závislý na tom, jakým způsobem se daňový subjekt s výzvou popasuje. Pokud odstraní všechny vady vyjma formy, nastupuje toto nové ustanovení a na podání se bude hledět jako na bezvadné. Pokud jiné vady/vadu neodstraní, nastoupí účinky dle § 74, bez ohledu na to, zda vadu formy odstranil, či nikoliv.

S ohledem na to, že jistě není žádoucí, aby zákonodárce na jednu stranu upravil povinnost (podávat elektronicky) a na druhou stranu upravil fikci bezvadného podání, nebude-li povinnost dodržena, zavedl zároveň jiný následek nedodržení formy, kterým je pokuta - viz níže u bodu 9.

V § 148 odst. 4 se doplňuje nový důvod pro stavení lhůty pro stanovení daně:

„c) trestního stíhání pro daňový trestný čin související s touto daní“

Uvedené ustanovení se doplňuje v rámci boje proti daňovým únikům. Lhůta pro stanovení daně se zastaví výhradně jen v případě trestního stíhání pro daňový trestný čin.²⁶⁾ Není ale podmínkou, že se jedná o trestní stíhání přímo daňového subjektu. Může jít i o trestní stíhání jiných osob, důležité je, že se jedná o trestný čin související s konkrétní daní, jejíž lhůta pro stanovení se zastaví.

Lhůta se v tomto případě zastaví od zahájení trestního stíhání až do právní moci rozsudku (osvobozujícího či odsuzujícího) nebo jiného rozhodnutí ve věci samé.

Zastavení lhůty pro stanovení daně je v tomto případě stejně jako ze všech ostatních důvodů předjímaných v § 148 odst. 4 daňového řádu limitováno objektivní desetiletou lhůtou pro stanovení daně dle § 148 odst. 5 daňového řádu.²⁷⁾ Tímto ustanovením však není omezeno právo/povinnost správce daně stanovit daň i po uplynutí objektivní desetileté lhůty v případě, kdy výsledkem trestního řízení bude pravomocné rozhodnutí soudu o spáchání daňového trestného činu dle § 148 odst. 6 daňového řádu.

V § 157 daňového řádu se ruší odstavec 7:

„Správce daně může upustit od předepsání úroku z posečkání, pokud by ekonomické nebo sociální poměry daňového subjektu zakládaly tvrdost uplatněného úroku.“

Ruší se možnost upustit od předepsání úroku z posečkání a nahrazuje se znovuzavedeným individuálním promíjením (viz níže k bodu 12.) Důležité je přechodné ustanovení, které zachovává možnost upustit u úroků, které vzniknou do účinnosti tisku 343 (do 31.12.2014). V praxi tak bude subjekt moci požádat dvěma žádostmi o úroky k jednomu případu posečkání.

V § 194a daňového řádu odstavec 1 nově zní:

„Správce daně provádí dražbu elektronicky, pokud je k tomu technicky vybaven; to nebrání správci daně, aby v odůvodněných případech provedl dražbu jinak než elektronicky.“ Dosavadní úprava (bez věty za středníkem) nepřipouštěla jiný výklad, než takový, že správce daně, který je technicky vybaven a tuto skutečnost zveřejnil způsobem umožňujícím dálkový přístup, již nadále nemůže provádět „klasické“ dražby, ale musí dražit výhradně elektronicky.

Takováto úprava nebyla žádoucí, neboť mohou nastat v praxi situace, kdy klasická dražba bude efektivnější než dražba elektronická.²⁸⁾ V takovém případě musí správce daně takovýto postup odůvodnit, resp. musí být odůvodněnost tohoto postupu z něčeho (např. úřední záznam ve spisu) patrná.

V § 247 se v odstavci 2 daňového řádu upravuje nová maximální výše pořádkové pokuty a vkládá se nový odstavec 5 přesunutím ze společného ustanovení § 248. Vkládá se nový odstavec 247a (Pokuta za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy), který zní:

„(1) Pokutu do 500 000 Kč může správce daně uložit tomu, kdo

(2) Daňovému subjektu vzniká povinnost uhradit pokutu ve výši 2 000 Kč, pokud učinil podání podle § 72 odst. 1 jinak než elektronicky, ačkoli byl povinen jej učinit elektronicky.

(3) O povinnosti platit pokutu podle odstavce 2 rozhodne správce daně platebním výměrem a současně ji předepíše do evidence daní. Pokuta je splatná do 30 dnů ode dne oznámení platebního výměru.

(4) Správce daně kromě pokuty podle odstavce 2 uloží pokutu do 50 000 Kč, pokud daňový subjekt nesplněním povinnosti učinit podání elektronicky závažně ztěžuje správu daní.

(5) Pokutu lze uložit nebo rozhodnout o povinnosti ji platit nejpozději do 3 let ode dne, ve kterém došlo k porušení povinnosti.“

Nově se upravuje i § 249 týkající se zjednodušeného řízení o uložení pokuty.

Ustanovení o pořádkové pokutě byla rozdělena na dva typy pokuty, pořádkovou pokutu v užším slova smyslu a na pokutu za nesplnění nepeněžité povinnosti.

V ustanovení § 247, který se týká pořádkové pokuty v užším slova smyslu, nedošlo k rozsáhlým změnám. Byla zvýšena maximální hranice pokuty v druhém odstavci, tedy v případě, kdy správce daně pokutuje neuposlechnutí výzvy ke splnění procesní povinnosti nepeněžité povahy, a to na 500 tis. Kč. V prvním odstavci (pokutování za maření jednání) zůstává horní hranice pokuty na 50 tis. Kč. Důvodem pro zvýšení hranice je kromě účinnějšího boje proti daňovým únikům i srovnání s úpravami v zahraničí.

Dále byla do tohoto ustanovení přesunuta možnost ukládat tuto pokutu opakovaně, neboť do budoucna právě jen tato pokuta slouží jako čistě donucovací prostředek v dosažení splnění uložené povinnosti. Jakmile je povinnost splněna, pokutu uložit nelze, i kdyby byla povinnost splněna opožděně.

Ustanovení § 247a je zcela nové. Toto ustanovení má charakter trestající a výchovný, nikoliv donucující. Dle přechodného ustanovení se na nesplnění povinností nepeněžité povahy, došlo-li k nesplnění přede dnem nabytí účinnosti tisku 343 (do 31.12.2014), aplikuje ustanovení daňového řádu v dosavadním znění.

Úprava bude postihovat dva okruhy nesplnění povinností:

Ad a) Tato úprava bude postihovat situace, které za současného znění daňových zákonů postihnout buď vůbec nelze (např. dodržení ohlašovací povinnosti), nebo je jejich úprava roztříštěna v jiných předpisech.²⁹⁾

Oproti pořádkové pokutě dle § 247 daňového řádu se nepředpokládá předchozí vydání výzvy a sankce může být uložena, když není povinnost splněna vůbec, ale i když je splněna, ale pozdě nebo částečně.

Tuto pokutu není možné ukládat opakovaně. Ale v případě, kdy má pokuta průběžný charakter (typicky záznamní povinnost), může být pokuta uložena za aktuálně kontrolované období a znovu za další kontrolované období.

Ad b) Tato pokuta navazuje na výše zmíněnou značně rozšiřující povinnost elektronického podávání, kterou zavádí zákon o JIM a na ni navazující možnost správce daně zveřejnit, která podání bude v případě nedodržení formy přijímat jako bezvadná. A právě na tato podání resp. na nedodržení povinnosti elektronické formy toto ustanovení dopadá.

Zákonodárce zvolil jednotnou paušální výši 2 tis. Kč za každé jedno podání. Tato pokuta tedy vznikne ze zákona, správce daně ji bude platebním výměrem jen deklarovat. Pokud správce daně shledá, že subjekt nesplněním povinnosti elektronického podání závažně ztěžuje správu daní, může pokutu zvýšit až na 50 tis. Kč. Tuto svou správní úvahu o závažnosti ztěžování správy daní a na to navazující zvolení výše pokuty už ovšem musí vtělit do platebního výměru.

Ve společném ustanovení (§ 248 daňového řádu) došlo pouze ke změnám souvisejícím s úpravou nové pokuty.

V ustanovení týkajícím se zjednodušeného řízení o pokutě (§ 249 daňového řádu) se možnost rozšiřuje na všechny typy pokut uvedených v ustanoveních 247 a 247a vyjma pokuty za nesplnění elektronické formy.

V § 252 odst. 2 daňového řádu se ruší poslední věta:

„Úrok z prodlení se uplatní nejdéle za 5 let prodlení.“ Ruší se pětiletá hranice pro běh úroku z prodlení. Tento úrok byl jediným dle daňového řádu, který vůbec nějakou časovou hranici bez vazby na skutečné zaplacení měl.³⁰⁾ Touto úpravou se tedy tato nedůvodná nerovnost napravuje.

Vkládá se nový § 254a (Úrok z daňového odpočtu), který zní:

„(1) V případě, že postup k odstranění pochybností vztahující se k řádnému daňovému tvrzení nebo dodatečnému daňovému tvrzení, ze kterého vyplývá, že daňovému subjektu má vzniknout daňový odpočet, trvá déle než 5 měsíců, náleží daňovému subjektu úrok z daňového odpočtu stanoveného správcem daně.

(2) Úrok z daňového odpočtu daňovému subjektu náleží ode dne následujícího po uplynutí 5 měsíců ode dne zahájení postupu k odstranění pochybností, který trvá déle než 5 měsíců, do dne vrácení daňového odpočtu nebo jeho použití na úhradu nedoplatku, nejpozději však do uplynutí lhůty pro jeho vrácení.

(3) Úrok z daňového odpočtu odpovídá ročně výši repo sazby stanovené Českou národní bankou, zvýšené o 1 procentní bod, platné pro první den příslušného kalendářního pololetí.

(4) Správce daně předepíše úrok z daňového odpočtu na osobní daňový účet do 15 dnů ode dne oznámení rozhodnutí o stanovení daňového odpočtu. Vznikne-li tak vratitelný přeplatek, vrátí jej současně s vrácením daňového odpočtu.

(5) Proti postupu správce daně podle odstavců 1 až 4 je daňový subjekt oprávněn uplatnit námitku podle § 159; proti rozhodnutí o této námitce se lze odvolat.

(6) Úrok přiznaný podle tohoto ustanovení se započítává na přiznanou náhradu škody nebo přiznané zadostiučinění za vzniklou nemajetkovou újmu způsobenou daňovému subjektu nezákonným rozhodnutím nebo nesprávným úředním postupem správce daně.“

Komentář k tomuto novému ustanovení by si zasloužil delší prostor, a proto se mu budu věnovat v některém z příštích příspěvků.

Zmíním alespoň důležité přechodné ustanovení. Byl-li postup k odstranění pochybností zahájen přede dnem nabytí účinnosti tisku 343 (do 31.12.2014)³¹⁾, považuje se takový postup k odstranění pochybností pro účely § 254a za zahájený dnem nabytí účinnosti tisku 343 (dnem 1.1.2015). Jinými slovy úrok bude náležet nejdříve od 1.6.2015 bez ohledu na to, jak dlouho již postup k odstranění pochybností trvá v tomto roce.

Vkládají se nové paragrafy 259a až 259c následujícího znění:

㤠259a

Prominutí penále

(1) Daňový subjekt je oprávněn požádat správce daně o prominutí části penále, pokud byla uhrazena daň, v důsledku jejíhož doměření povinnost uhradit penále vznikla.

(2) Správce daně na základě posouzení rozsahu součinnosti daňového subjektu v rámci postupu vedoucího k doměření daně z moci úřední může prominout až 75% penále. Při tom není vázán návrhem daňového subjektu.

(3) Žádost o prominutí penále lze podat nejpozději do 3 měsíců ode dne právní moci dodatečného platebního výměru, kterým bylo rozhodnuto o povinnosti uhradit penále.

(4) Lhůta pro podání žádosti podle odstavce 3 neběží po dobu

§ 259b

Prominutí úroku z prodlení a úroku z posečkané částky

(1) Daňový subjekt je oprávněn požádat správce daně o prominutí úroku z prodlení nebo úroku z posečkané částky, pokud byla uhrazena daň, v důsledku jejíhož neuhrazení úrok vznikl.

(2) Správce daně může zcela nebo zčásti prominout úrok z prodlení nebo úrok z posečkané částky, pokud k prodlení s úhradou daně došlo z důvodu, který lze s přihlédnutím k okolnostem daného případu ospravedlnit. Při tom není vázán návrhem daňového subjektu.

(3) Při posouzení rozsahu, ve kterém bude úrok prominut, správce daně zohlední skutečnost, zda ekonomické nebo sociální poměry daňového subjektu zakládají tvrdost uplatněného úroku.

§ 259c

Společná ustanovení o prominutí daně nebo příslušenství daně

(1) Při posouzení žádosti o prominutí daně nebo příslušenství daně, správce daně zohlední četnost porušování povinností při správě daní daňovým subjektem.

(2) Prominutí daně nebo příslušenství daně není možné, pokud daňový subjekt nebo osoba, která je členem jeho statutárního orgánu, v posledních 3 letech závažným způsobem porušil daňové nebo účetní právní předpisy.

(3) Pokud právnická osoba závažným způsobem poruší daňové nebo účetní právní předpisy, hledí se pro účely posouzení splnění podmínky podle odstavce 2 na osobu, která byla v době tohoto porušení v této právnické osobě členem statutárního orgánu, jako by je také porušila.“

Stejně jako u předchozího novelizačního bodu platí, že komentář k němu by přesáhl prostor, který mu mohu věnovat v takto obecně pojatém příspěvku o novelách daňového řádu. Jedná se o staronový institut ovšem v novém kabátku a ráda se mu budu samostatně věnovat v některém z následujících příspěvků.

Opět alespoň přechodná ustanovení. Žádat o prominutí penále lze pouze v případě penále vzniklého ode dne nabytí účinnosti tisku 343 (od 1.1.2015).³²⁾ Žádat o prominutí úroku z prodlení a úroku z posečkané částky lze pouze v případě úroku vzniklého ode dne nabytí účinnosti tisku 343 (od 1.1.2015).³³⁾