Vítězslav Kapoun

V případech, kdy se společnost rozhodne rozšířit své podnikání i do zahraničí, děje se to nejčastěji tak, že si v zemích, do nichž chce expandovat, nebo kde chce mít umístěn svůj výrobní či výzkumný podnik, založí úplně novou dceřinou společnost, nebo odkoupí podíl v jiném, už fungujícím podniku. V obou případech musí společnost počítat s tím, že se její aktivity v domovském státě i v zahraničí dostanou do hledáčku daňových správ obou zemí. Transakce mezi spojenými osobami totiž mohou sloužit k přesouvání základu daně ze země s vysokým daňovým zatížením do zemí, které mají sazby nižší, případně poskytují jiné daňové výhody (investiční pobídky, daňové prázdniny, osvobození některých transakcí od daně apod). Jakmile dojde k tomu, že daňová správa v jedné ze zemí dojde k závěru, že transferové ceny mezi spojenými osobami nejsou v souladu s její legislativou, a upraví je, dojde automaticky k tomu, že upravovaná transakce je zdaněna dvakrát.

Dne 24. 5. 2019 vydalo Generální finanční ředitelství Pokyn GFŘ D-34 Sdělení k uplatňování mezinárodních standardů při zdaňování transakcí mezi sdruženými podniky – převodní ceny (dále jen „Pokyn“), který nahrazuje dosavadní metodickou pomůcku pro aplikaci převodních cen v České republice, kterou byl Pokyn D-332 1). Pokyn byl zveřejněn jednak na webových stránkách Finanční správy České republiky2), tak i ve Finančním zpravodaji č. 5/20193), kde je jeho přílohou český překlad Směrnice OECD o převodních cenách pro nadnárodní podniky a daňové správy (dále jen „Směrnice OECD“). GFŘ tak pokračuje v updatu metodických materiálů týkajících se mezinárodního zdaňování, když navázalo na Pokyn GFŘ D-32 4) k závazným posouzením, kterým už koncem roku 2018 nahradilo Pokyn D-333 5). Následovat by měla novela Pokynu D-334 6), který se týká dokumentace k převodním cenám a zveřejnění nových pokynů v anglickém jazyce.

Všechny právnické i fyzické osoby, které jsou spolu navzájem spojené, tedy splní podmínky dané § 23 odst. 7 zákona č. 586/1992 Sb. , o daních z příjmů (dále jen „ZDP “) a v případě přeshraničních transakcí podmínky vymezené v článku 9 smluv o zamezení dvojímu zdanění (dále jen „SZDZ“), musejí mít všechny transakce, které mezi sebou uskuteční, nastaveny v souladu s principem tržního odstupu. Aby bylo celosvětově zajištěno, že budou stejné transakce oceňovány stejným způsobem, přistoupila OECD1) k sepsání Směrnice OECD o převodních cenách pro nadnárodní podniky a daňové správy (dále také „Směrnice o převodních cenách“ nebo „Směrnice“)2), která popisuje, jak by měl fungovat princip tržního odstupu a jakými metodami docílit správného nastavení převodních cen.

Směrnice ATAD V roce 2016 byla v rámci Evropské unie schválena Směrnice Rady (EU) 2016/1164 , kterou se stanoví pravidla proti praktikám vyhýbání se daňovým povinnostem, které mají přímý vliv na fungování vnitřního trhu (dále jen „Směrnice ATAD“). Směrnice ATAD (Anti Tax Avoidance Directive) si dala za cíl „zajistit, aby daně byly placeny tam, kde vznikají zisky a hodnota.“1) Za tímto účelem upravuje 4 daňové oblasti, které by měly umožnit státům lépe zasáhnout proti daňově optimalizačním praktikám a dává členským státům za povinnost je implementovat do svých vnitrostátních předpisů tak, aby jejich úprava byla v celé EU jednotná. Česká republika Směrnici ATAD implementovala daňovým balíčkem – zákonem č. 80/2019 Sb. , kterým se mění některé zákony v oblasti daní a některé další zákony (dále jen „novela“), jenž byl vyhlášen ve Sbírce zákonů 27. 3. 2019 a mění mimo jiné i zákon č. 586/1992 Sb. , o daních z příjmů ve znění pozdějších předpisů (dále také „ZDP “ či „zákon o daních z příjmů “). Podstatné je si říci, že všechny změny, které jsou v souladu s implementací Směrnice ATAD se týkají pouze právnických osob.

V minulém článku „Úvod do převodních cen“ jsem popisoval důvody pro speciální zacházení s nadnárodními podniky ve vztahu k místu zdanění a rozdělení jejich zisků, které je zachyceno v tzv. principu tržního odstupu, jak jej popisuje Směrnice OECD o převodních cenách pro nadnárodní podniky a daňové správy (dále také „Směrnice o převodních cenách“ nebo „Směrnice“)1) a také v § 23 odst. 7 zákona č. 586/1992 Sb. , o daních z příjmů (dále také „ZDP “), tedy principu, který ve stručnosti říká, že navzájem propojené osoby by mezi sebou měly obchodovat za obdobných podmínek jako dvě nezávislé společnosti. Rovněž jsem se na příkladech pokusil vymezit tu skupinu poplatníků, na něž se tato pravidla vztahují, a jakým způsobem by tito poplatníci měli mít zdokumentovány své postupy při cenotvorbě.

Od doby, kdy začaly ve větší míře vznikat nadnárodní korporace, tedy v období mezi světovými válkami, začaly státy řešit problém, jakým způsobem a v jakém státě zdanit zisky těchto korporací, respektive jak správně tento zisk, který byl generován v různých zemích, alokovat mezi všechny zainteresované země. Státy tedy započaly do smluv o zamezení dvojímu zdanění vkládat i článek zabývající se tzv. principem tržního odstupu, tedy právě nastavením cen mezi spojenými podniky. Tento princip se poprvé objevil v roce 1936 v materiálu zpracovaném Společností národů (předchůdce OSN) a následně s rozmachem mezinárodního obchodu v článku 9 Modelové smlouvy OECD1). Jako výkladové pravidlo k článku 9 modelové smlouvy OECD vznikla v roce 1979 zpráva „Transfer Pricing and Multinational Enterprises“, která v roce 1995 vyústila ve „Směrnici OECD o převodních cenách pro nadnárodní podniky a daňové správy“ (dále také „Směrnice o převodních cenách“ nebo „Směrnice“).2)Touto Směrnicí o převodních cenách, jejíž poslední vydání je z července 2017, se většina států světa včetně České republiky řídí dodnes.

Proč si vést evidenci k převodním cenám? Problematika převodních cen se ve většině případů týká více než jen jednoho státu a nedostatečná evidence může v budoucnu způsobit řadu potíží. V praxi řeším celou řadu případů, kdy v jednom ze států dojde k doměření daně a vzhledem k tomu, že transakce byla již jednou zdaněna ve druhém státě, došlo tímto doměrkem k mezinárodnímu dvojímu zdanění. Naštěstí je na tyto situace myšleno v mezinárodních smlouvách a je možné je řešit dohodou kompetentních orgánů smluvních států. V některých státech, například v Německu, je lhůta, po kterou je možné daň doměřit, mnohem delší než 3 roky, které pro většinu situací platí v České republice a dohadovací řízení samotné běžně trvá cca 2 roky. Když se všechny tyto roky posčítají, stává se, že se řeší i případy dvojího zdanění, které jsou například staré více než 7 let. Když k této situaci dojde, potřebují mít oba kompetentní orgány k dispozici dostatek informací o předmětné transakci. První zmiňovaný stát, který doměrek provedl, má informace získané z provedené kontroly u svého subjektu, ale druhá daňová správa, která spravuje například sesterskou společnost, je musí během dohadovacího řízení teprve získat. Je samozřejmostí, že obdrží výsledek kontrolního zjištění z prvního státu, ale je logické, že si bude chtít tyto informace ověřit a udělat si na věc vlastní názor, takže bude potřebovat získat veškeré relevantní informace od svého daňového subjektu. A zde se dostáváme k jádru problému. Pokud subjekt správně a úplně vede dokumentaci k převodním cenám ke všem svým transakcím uskutečněným vůči spojeným osobám, tak je situace relativně snadná, neboť dokumentaci předloží správci daně a ten by z ní měl být schopen získat dostatek informací. Naprosto ideální situace je, pokud v podniku ještě ve vedení pracuje někdo, kdo si řešené transakce pamatuje. Bohužel, po tolika letech často už tito lidé pracují jinde a řada českých společností stále ještě dokumentaci k převodním cenám nevede, nebo vede jen formálně, což je pro praktické použití v podstatě stejné, nebo někdy i horší, než když ji nevede vůbec, neboť neposkytuje úplný a věrný obraz transakcí.

Závazné posouzení dle § 38nc a § 38nd ZDP a jejich mezinárodní výměna Ing. Vítězslav Kapoun Legislativní zakotvení Možnost nechat si správcem daně posoudit, zda způsob jakým byla vytvořena...