Digitální písemnosti a doklady

Jednou ze základních věcí, kterou je nutné posoudit, je rozlišení, zda jde o oblast veřejnoprávní, anebo soukromoprávní. V případě, kdy se bude jednat o úkon právního jednání orgánu veřejné moci, resp. veřejnoprávního subjektu, anebo o úkon vůči němu, musíme vycházet z jasně daných legislativních podmínek, jaké musí být dodrženy požadavky, a to nejen v tom smyslu, jak musí být digitální písemnost elektronicky zabezpečena, ale i z hlediska zvoleného způsobu komunikace. Za veřejnoprávní subjekt (dále také „orgán veřejné moci“) jsou v intencích zákona č. 297/2016 Sb., o službách vytvářejících důvěru pro elektronické transakce považovány:

Za úkon právního jednání se pak považuje takový projev vůle, který je způsobilý vyvolat právní následky, to znamená vznik, změnu nebo zánik práv a povinností dotčených subjektů.¹⁾

Právní jednání veřejnoprávního subjektu
Elektronická písemnost	Kvalifikovaný elektronický podpis, případně pečeť a kvalifikované časové razítko	§ 5 zákona č. 297/2016 Sb., o službách vytvářejících důvěru pro elektronické transakce
Elektronické doručování	Prostřednictvím datové schránky, pokud ji má adresát zpřístupněnu	§ 17 zákona č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů
	Prostřednictvím elektronické pošty	Nutná reakce adresáta ve lhůtě – např. § 19 odst. 9 zákona č. 500/2004 Sb., správní řád nebo § 47 odst. 2 zákona č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád
	Vyvěšení na úřední desce, pokud to stanoví zákon	Např. § 50 zákona č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád nebo § 25 odst. 2 zákona č. 500/2004 Sb., správní řád

Z výše uvedených požadavků vyplývá, že dokument v elektronické podobě, kterým právně jedná veřejnoprávní podepisující:

Takto zabezpečená digitální písemnost představuje vysoce věrohodný a v podstatě nezměnitelný dokument, použití časového razítka pak kromě garantované průkaznosti okamžiku vzniku písemnosti výrazně prodlužuje její bezproblémovou použitelnost.²⁾

Pro pořadí doručování platí jasná preference informačního systému datových schránek jako prostředku pro bezpečné a bezchybné doručení. Na druhou stranu porušení této zásady nemusí vést nutně k neúčinnosti, pokud je naplněna tzv. materiální zásada doručení a adresát měl zjevně možnost se s obsahem písemnosti seznámit.³⁾

Právní jednání soukromoprávního subjektu vůči orgánu veřejné moci
Elektronická písemnost	Uznávaný elektronický podpis	§ 6 zákona č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů
	Zaručená identita	Např. § 71 odst. 1 písm. c) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád nebo § 123e odst. 1 písm. b) zákona č. 582/1991 Sb., o organizaci a provádění sociálního zabezpečení
	Ověřená identita	Např. § 71 odst. 1 písm. b) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád
	Bez podpisu či identifikace jednající osoby, pokud to připouští právní předpis	Je vyžadováno následné potvrzení podání ve lhůtě, viz např. § 71 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád
Elektronické doručování	Prostřednictvím datové schránky	§ 18 zákona č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů
	Prostřednictvím elektronické pošty	Na adresu elektronické podatelny, nutno obdržet potvrzení o přijetí podání
	Prostřednictvím portálu	Např. portál MoJe daně, ePortál ČSSZ, portál Justice.cz, portály zdravotních pojišťoven ad.

Soukromoprávní subjekty mají v případě úkonů vůči orgánům veřejné moci celou škálu možností, jak zajistit určení jednající osoby, počínaje uznávaným elektronickým podpisem přes identitu zprostředkovanou portálem Identita občana (zaručená identita) nebo systémem datových schránek (ověřená identita) až po úkon bez podpisu či identifikace, který ovšem musí být následně potvrzen.

Obdobně pro doručování lze využít nejen systém datových schránek, ale i portálová řešení anebo elektronickou poštu (email).

Právní jednání mezi dvěma soukromoprávními subjekty
Elektronická písemnost	Jakýkoli elektronický podpis, včetně jiného typu podpisu (tzv. prostý)	§ 7 zákona č. 297/2016 Sb. o službách vytvářejících důvěru pro elektronické transakce
	Bez podpisu či identifikace jednající osoby	U písemností týkajících se běžného provozu závodu platí fikce správnosti obsahu i doby vystavení v souladu s § 566 odst. 2 občanského zákoníku
Elektronické doručování	Není legislativně upraveno	Dle § 570 občanského zákoníku působí právní jednání okamžikem, kdy druhé straně dojde projev vůle

Na rozdíl od veřejnoprávních úkonů není právní jednání v digitální podobě mezi dvěma soukromými subjekty v podstatě nijak závazně upraveno a je ponecháno na smluvní volnosti, jaké elektronické písemnosti budou akceptovány i jak budou doručovány. V řadě případů pak takové písemnosti plní úlohu účetních a daňových dokladů, a je tedy nutné zajistit jejich použitelnost pro tyto účely.

Požadavky, které by měly splňovat písemnosti sloužící jako daňové a/nebo účetní doklady, jsou dovoditelné z ustanovení zákonů, které tyto oblasti upravují. Patří mezi ně především:

Výše uvedené parametry nalezneme v § 34 odst. 1 zákonu č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, a dále jak v § 11 a 33 odst. 4 zákonu č. 563/1991 Sb., o účetnictví, tak i v jeho nově navrhované podobě (v posledním znění se jedná o § 128).

K podepisování soukromých písemností lze podle § 7 zákona č. 297/2016 Sb. o službách vytvářejících důvěru pro elektronické transakce, použít zaručený elektronický podpis, uznávaný elektronický podpis, případně i elektronického podpisu. Vyjdeme-li z definice elektronického podpisu v článku 3 odst. 10 Nařízení Evropského parlamentu a Rady (EU) č. 910/2014 eIDAS, lze za jiný typ elektronického podpisu považovat např. jméno a příjmení v patičce emailu, naskenovaný vlastnoruční podpis vložený do dokumentu apod. Vyšší úrovně elektronických podpisů (zaručený nebo uznávaný podpis), které zajišťují vyjmenované požadavky kladené na doklady, jsou legislativně uváděny jako možnost, nikoli povinnost. Akceptovány tedy mohou být i nepodepsané doklady, ovšem je nutno mít na zřeteli důkazní břemeno, které tíží toho, kdo soukromou písemnost předkládá a musí být schopen doložit její pravost, správnost a také, od koho pochází.⁴⁾

V této souvislosti nelze pominout vlnu rozsudků odmítajících věrohodnost a důkazní hodnotu jiných typů elektronického podpisu při prokazování jednající osoby.

Rozsudek Okresního soudu v Ostravě sp. zn. , ze dne 25. 1. 2022:

Rozsudek Městského soudu v Praze, sp. zn. ze dne 8. 7. 2020:

Podobný názor, jako jsou výše uvedené judikáty, bylo možné v posledních letech zaznamenat u celé řady soudních rozhodnutí⁵⁾ a vyplývá z nich nutnost zvažovat, jaká je praktická použitelnost jiného typu elektronického podpisu, který se také někdy nazývá „prostý“.

Naopak v případě, kdy je písemnost zabezpečena zaručeným, uznávaným nebo kvalifikovaným elektronickým podpisem (případně pečetí), je zajištěna prokazatelnost původu, stejně jako neměnnost obsahu, kterou zabezpečuje také použití časového razítka. Považuji za nutné zdůraznit, že právě uvedené platí bez ohledu na dobu platnosti (exspiraci) certifikátů, na kterých jsou podpisy, pečeti i razítka založeny, navíc v případě, že se jedná o kvalifikované certifikáty, musí jejich poskytovatelé v souladu s článkem 24 odst. 4 Nařízení EP a Rady (EU) 910/2014 eIDAS dodat potřebné informace automatizovaným způsobem kdykoli i certifikátu.

zákonné předpisy nijak nerozlišují, zda je doklad pořízen v materiální, či digitální podobě, a pro obě formy tedy platí stejné lhůty vystavení, to znamená bez zbytečného odkladu (dle § 11 zákona o účetnictví), resp. ve lhůtě patnácti dnů (dle § 28 zákona o DPH). Společná jsou i ustanovení ohledně obsahu dokladu, a nenajdeme proto odlišnosti v § 11 zákona o účetnictví, v § 29 zákona o DPH, v § 16 zákona o ochraně spotřebitele nebo v § 31 zákona o živnostenském podnikání.

Legislativně není pro soukromoprávní oblast stanoven některý ze způsobů doručování digitálních písemností jako povinný, nicméně je faktem, že v některých případech je důležité prokázat jak samotné doručení, tak i okamžik, kdy k němu došlo a od něhož se teprve mohou odvíjet případné právní důsledky.⁶⁾ Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, stanovil v dřívějším znění pro plátce, který vystavil opravný daňový doklad snižující daň na výstupu (tzv. daňový dobropis), nutnost prokázat, ve kterém období doklad obdržel příjemce zdanitelného plnění. V aktuálním znění tohoto zákona je již v tomto ohledu ustanovení § 42 odst. 5 mírnější:

Není mi známa , která by stanovila hranici, co lze po plátci odesílajícím opravný daňový doklad v digitální podobě „rozumně požadovat“ jako bezpečnou cestu pro doručení, ale vzhledem k existující spolehlivé variantě prokazatelného doručování v podobě systému datových schránek bych doporučil využít tuto možnost. Garance času odeslání, dodání i doručení založená na kvalifikovaných časových razítcích, stejně jako absolutní neměnnost obsahu díky elektronickým pečetím činí ze systému datových schránek vysoce spolehlivou variantu elektronického doručování. Vzhledem k tomu, že od druhého čtvrtletí roku 2023 došlo k podstatnému rozšíření subjektů, kterým byla datová schránka zřízena ze zákona, je možné je daleko častěji využívat i pro soukromé písemnosti. V neposlední řadě pak odesílatel získává jistotu doručení, protože i pro soukromoprávní komunikaci dnes již platí, že k doručení dojde i v případě, že se do datové schránky adresáta nikdo nepřihlásí, a doručeno bude ve lhůtě deseti dnů od dodání.⁷⁾

Vedle datových schránek existují také komerční systémy, které umožňují ověřitelnou výměnu digitálních písemností mezi subjekty identifikovanými pomocí různých elektronických prostředků, a v zabezpečeném prostředí je navíc ukládána i evidence takových úkonů právního jednání.⁸⁾

Přestože se stále zvětšuje podíl elektronických písemností, jsou k zaúčtování předkládány i prvotní doklady v materiální, tedy listinné podobě. Pokud je ale cílem plně bezpapírová administrativa, nutně se objeví požadavek na jejich digitalizaci, která zahrnuje jak převod do podoby jedniček a nul, tak i možnost archivace již pouze této digitální kopie.

Klíčové zákony takový proces výslovně umožňují a převod listinného dokladu do digitální podoby, např. naskenováním, je v souladu s jejich zněním. Zákon o DPH v § 35a přitom nejen pregnantně uvádí, že lze převést daňový doklad z listinné podoby do elektronické (a naopak), ale definuje také podmínky pro jejich elektronické uchovávání, včetně zásady, že elektronicky musí být uložena i data, která zaručují věrohodnost původu a neporušenost obsahu dokladů.

Klíčové ustanovení pro převod účetních dokladů do digitální podoby najdeme v § 33 stávajícího zákona o účetnictví:

(pozn. autora: to znamená, že se na původní listinný záznam nevztahuje povinnost archivace).“

Výslovně je pak v § 33 odst. 6 zákona o účetnictví stanoveno, že se na všechny formy účetního záznamu pohlíží stejně.

Zákon o účetnictví tedy určuje, že převodem účetního záznamu do jiné formy vzniká nový účetní záznam, u kterého musí být zajištěna shoda s obsahem původního záznamu. Tuto shodu lze prokázat:

Cílem tedy je provést digitalizaci listinných písemností takovými postupy, které obstojí jako dostatečně věrohodné při předložení digitálního účetního dokladu (záznamu). Začít lze podrobným popisem procesu digitalizace (převodu) dokladů a záznamů v některé ze směrnic pro oblast účetnictví (o oběhu účetních dokladů nebo o zpracování účetních informací). Popsány by měly být jednotlivé kroky převodu, včetně odpovědných osob, ověření shody s originálem, používané formáty, nástroje, případně i hardware a software. Nezbytnou součástí digitalizace pak musí být i skartace původního listinného dokladu, tak lze docílit potřebné věrohodnosti a vyhnout se zákonem uváděné podmínce předložení původní listiny. I v nově připravovaném zákonu o účetnictví je pozornost věnována změně podoby účetních dokumentů, opět pod podmínkou zachování průkaznosti. V poslední připomínkované podobě zákona se jednalo o ustanovení § 128, který definuje průkaznost účetního dokumentu:

Určitým vodítkem, jak provádět digitalizaci papírových dokumentů, by mohla být zmíněná vyhláška Ministerstva financí, která bude ovšem určena pro potřeby veřejného sektoru. Domnívám se ale, že nebude beze zbytku použitelná ve všech případech, a nelze ani očekávat jakýsi vyčerpávající manuál, který by stačilo v praxi následovat. Je nutné vycházet z konkrétních podmínek a možností každé jednotlivé účetní jednotky.

Při předkládání digitálních kopií původně listinných dokumentů se lze v praxi navíc dovolat ustanovení § 9 odst. 3 zákona č. 12/2020, o právu na digitální služby, který zakotvil zásadu stejné právní síly listiny a elektronického dokumentu při využívání online služeb orgánů veřejné moci:

V praxi to znamená, že nehraje roli, zda předmětnou písemnost předložím např. ve správním či soudním řízení v podobě listiny, anebo jako digitální soubor. Respektovány přitom musí být požadavky zakotvené zákonem č. 297/2016 Sb., viz tabulka právního jednání vůči orgánům veřejné moci.

Pro úplnost dodám, že k dosažení aprosté jistoty ohledně účinku digitalizované písemnosti lze využít autorizovanou konverzi dokumentů, kterou na žádost provádějí kontaktní místa výkonu veřejné správy (Czech POINT). Podmínky a postupy autorizované jsou podrobně upraveny v § 22 až 26 zákona č. 300/2008 Sb. o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů. Jedná se o proces, jehož výsledkem je soubor ve formátu PDF opatřený kvalifikovaným elektronickým podpisem, který má ze zákona zcela shodné právní účinky jako původní listina. Je to ovšem placená služba, kterou lze využít pouze pro omezené množství listin.

Nezbytnou součástí oběhu dokladů a písemností je jejich bezpečné a spolehlivé uložení po stanovenou dobu. Archivační lhůty jsou stanoveny pro různé typy účetních a daňových písemností v rozpětí od pěti (účetní doklady, knihy, inventury)⁹⁾ až do třiceti let (údaje v rozsahu mzdového listu pro účely důchodového pojištění)¹⁰⁾.

Z pohledu informačních technologií se jedná o lhůty velmi dlouhé a není bezproblémové zajistit po takovou dobu potřebné parametry elektronických daňových a účetních písemností. Vyžadovány jsou již zmiňované klíčové atributy, tedy čitelnost, prokazatelnost původu a neměnnost obsahu.

Jako nejnadějnější se jeví ukládání písemností v archivním formátu PDF (ve vlastnostech souboru je uvedena zkratka PDF/A), opatřeným některým z prostředků elektronického zabezpečení v podobě podpisu nebo pečeti, případně i s časovým razítkem. Jak podpis, tak i pečeť umožňují prokazovat původ písemnosti a zopakuji, že na to nemá vliv expirace certifikátu, na němž jsou založeny. Neměnnost obsahu pak kromě zmíněných podpisů a pečetí garantují i elektronická časová razítka. Pokud se při otevření digitálně zabezpečeného dokumentu neobjeví oznámení, že byl změněn, lze mít za prokázané, že k žádné změně obsahu nedošlo¹¹⁾. Opět na tuto, z pohledu účetnictví velice cennou vlastnost nemá naprosto žádný vliv případná expirace certifikátů.

Pokud se jedná o doklad, k němuž nebyl připojen žádný elektronický zabezpečovací prvek (a takových je stále ještě nemálo), je nutné vytvářet a udržovat tzv. auditní stopu definovanou v pokynu GFŘ k pravidlům fakturace,¹²⁾ kterým byla implementována evropská směrnice č. 2010/45/EU. Mělo by se jednat o souvislý řetězec dokladů, záznamů, dokumentů a svědectví, včetně jejich propojení a vazeb, kterými se osvědčuje předmětné zdanitelné plnění. V intencích ustanovení § 35a zákona o DPH pak musí být uchovávána elektronicky i tato data, která zaručují věrohodnost původu a neporušenost obsahu daňových dokladů.

Pro vlastní uložení digitálních písemností lze použít celou řadu nástrojů a prostředků, existují různé archivační aplikace, stejně jako komplexní systémy spisové služby. V řadě případů jsou založeny na cloudových službách, to znamená, že je využit zabezpečený prostor dostupný distančně prostřednictvím datových sítí.

Při volbě vhodného způsobu archivace je nutné vzít v potaz také bezpečnostní rizika, která jsou bohužel nedílnou součástí světa informačních technologií. Přetrvává trend posledních let spočívající v nárůstu počtu útoků vedených na veřejné instituce i soukromé subjekty, včetně malých a středně velkých firem. Cloudové archivy a nástroje pro jejich správu existují i v podobě vysoce zabezpečených úložišť, kdy jsou využívány sofistikované nástroje¹³⁾ monitorující širokou škálu provozních a bezpečnostních signálů. Takový digitální archiv je pak bezpečnou alternativou pro dlouhodobé ukládání souborů, písemností a dokladů.

Digitalizace písemností, dokladů, záznamů a vlastně celé společnosti je nepopiratelným fenoménem dnešní doby. Logicky se nevyhýbá ani dokladům a písemnostem, které jsou určeny ke zpracování v účetní a daňové evidenci.

Rozvoj světa informačních technologií je přitom i nadále překotný a nelze vyloučit, že se mezi standardní způsoby zpracování digitálních dokladů zařadí i zcela nové postupy zabezpečení požadavků, které jsem zmiňoval. V návrhu nového zákona o účetnictví např. najdeme ustanovení, které uvádí, že požadovanou integritu elektronických účetních dokumentů lze vedle podpisů a časových razítek zajistit i . Tím je míněna technologie blockchainu, která už zdaleka není omezena jen na oblast bitcoinů a dalších kryptoměn. Jedná se o vysoce bezpečný způsob výměny a uchovávání informací, kdy v praxi jsou již využívány funkční systémy pro uzavírání a plnění kontraktů, a je dle mého soudu pouze otázkou času, kdy bude využit i v systémech pro účetnictví (pokud se tak již nestalo). O perspektivnosti této technologie je přesvědčena i Evropská unie a orgány OECD, o čemž svědčí vznik strategické iniciativy European Blockchain Partnership.¹⁴⁾

V praxi to znamená, že se budou objevovat nové možnosti, varianty a způsoby, jak zajistit klíčové vlastnosti digitálních dokumentů a záznamů, obzvláště takových, se kterými jsou spojovány právní následky. Tyto požadavky jsou přitom setrvalé – čitelnost, prokazatelný původ a věrohodný obsah.

Poznámka autora: Při psaní tohoto článku nebyla využívána umělá inteligence.