Přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období započatá v roce 2017

Řádné daňové tvrzení je podle § 135 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "daňový řád"), povinen podat každý daňový subjekt, kterému to ukládá zákon, nebo který je k tomu vyzván správcem daně. Podle § 38m odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o daních z příjmů"), je poplatník povinen podat daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob.

Daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období, tak jak jsou vymezena v § 21a zákona o daních z příjmů, se podává ve lhůtě podle § 136 daňového řádu, tj. nejpozději do 3 měsíců po uplynutí zdaňovacího období, a jde-li o daňový subjekt, který má zákonem uloženou povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, nebo jehož daňové přiznání zpracovává a podává poradce, podává se daňové přiznání nejpozději do 6 měsíců po uplynutí zdaňovacího období.

Shora uvedené lhůty jsou stanoveny na měsíce a dopadá na ně počítání času podle § 33 odst. 1 daňového řádu, tzn. lhůta počíná běžet dnem, který následuje po dni, který připadl na poslední den zdaňovacího období, a končí dnem, který se svým číselným označením shoduje se dnem, kdy běh lhůty započal. Připadne-li však poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Pro podání přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací počíná tedy lhůta běžet 1. 1. 2018 a její konec v případě lhůty podle § 136 odst. 1 daňového řádu připadne na a u lhůty podle § 136 odst. 2 daňového řádu na .

Řádné daňové tvrzení a dodatečné daňové tvrzení lze podat podle § 72 odst. 1 daňového řádu jen na tiskopisu vydaném Ministerstvem financí nebo na tiskovém výstupu z počítačové tiskárny, který má údaje, obsah i uspořádání údajů shodné s tímto tiskopisem. Součástí těchto podání jsou ve smyslu § 72 odst. 2 daňového řádu i přílohy vyznačené v tiskopisu.

Pro naplnění výše citované podmínky jsou tiskem vydány tiskopisy:

Tiskopisy:

jsou Ministerstvem financí zveřejněny pouze v elektronické podobě. Všechny výše vyjmenované tiskopisy jsou dostupné na internetových stránkách Finanční správy České republiky v záložce Daňové tiskopisy a dále pak pro účely podání elektronicky též v záložce Daně elektronicky - Elektronická podání pro finanční správu.

Podle § 72 odst. 4 daňového řádu platí, že má-li daňový subjekt nebo jeho zástupce zpřístupněnu datovou schránku nebo zákonem uloženou povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, je povinen podání řádného nebo dodatečného daňového přiznání učinit pouze datovou zprávou ve formátu s využitím dálkového přístupu a struktuře zveřejněné správcem daně odeslanou způsobem uvedeným v § 71 odst. 1 daňového řádu. Není tak dle dikce zákona pro splnění citované povinnosti umožněno činit tato podání způsobem dle § 71 odst. 3 daňového řádu (například tzv. E-tiskopis).

Shodně jako v roce minulém jsou aktuální vzory platné nejen pro zdaňovací období započatá v roce 2017, ale i pro části zdaňovacích období započatých v roce 2018, za které lhůta pro podání daňového přiznání uplyne do 31. 12. 2018. Tato opětovná širší platnost tiskopisu vychází ze skutečnosti, že s účinností pro zdaňovací období roku 2018 nedochází v zákoně o daních z příjmů k takovým zásadním změnám, které by do doby vydání tiskopisu nového, zpravidla v prosinci předmětného roku, nedovolovaly využití tiskopisu daňového přiznání platného pro rok 2017. Není však vyloučeno, že bude nezbytné v průběhu roku 2018 reagovat na případné novely zákona o daních z příjmů, přijaté s účinností již od počátku roku 2018. Nicméně v takovém případě, měla-li by novela zásadnější dopad na vyplňování tiskopisu daňového přiznání, budou poplatníci informováni prostřednictvím webu finanční správy.

Zmiňujeme-li změny, respektive legislativní úpravy zákona o daních z příjmů, je namístě alespoň ve zkratce tyto uvést. Účinnost níže uvedeného výčtu přijatých zákonů, kterými se mění zákon o daních z příjmů je nastavena nejen od 1. 1. 2017, ale i v průběhu roku 2017 nebo až od 1. 1. 2018 a je tak třeba při vyplňování daňového přiznání a konstruování základu daně vždy zohlednit příslušná přechodná ustanovení.

Nutno podotknout, že nikoli však všechny změny vyplývající z výše uvedených zákonů se dotýkají daně z příjmů právnických osob a mají za přímý následek zásah do počtu nebo členění položek daňového přiznání. Dopad tak lze vysledovat například jen v rozšíření či zúžení věcné náplně položek, která je mnohdy stanovena natolik obecně, zpravidla odkazem na celé ustanovení zákona o daních z příjmů, že se změna zákonné úpravy nakonec nepromítne ani v textu názvu položky či jejím popisu v pokynech pro její vyplnění. V této souvislosti je pak nezbytné zmínit, že pokyny k vyplnění k daňovému přiznání nenahrazují metodický výklad zákona o daních z příjmů a daňového řádu, ale slouží jako pomůcka pro vyplnění daňového přiznání a současně upozorňují na hlavní zásady, které je nezbytné dodržet pro správný výpočet daňové povinnosti.

Níže popsané změny a úpravy jsou zejména důsledkem výše uvedených přijatých novel zákona o daních z příjmů účinných pro zdaňovací období započatá v roce 2017, kdy lze konstatovat, že některé změny, jako například dle zákona č. 188/2016 Sb. byly již promítnuty do vzoru č. 27 tiskopisu přiznání k dani z příjmů právnických osob a pokynů k jeho vyplnění, neboť platnost předchozího vzoru tiskopisu byla nastavena i pro části zdaňovacích období započatých v roce 2017.

Přestože se nejedná výslovně o samotný tiskopis daňového přiznání, je namístě zmínit i fakt, že na rozdíl od zdaňovacího období roku 2016 nedošlo pro zdaňovací období započatá v roce 2017 k novelám vyhlášek, kterými se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o účetnictví"), co do uspořádání a označování položek rozvahy a výkazu zisku a ztráty a nedošlo tak ke změně závazné xml struktury tzv. vybraných údajů z účetnictví, tj. přílohy daňového přiznání k dani z příjmů právnických osob v podobě účetní závěrky pro účely elektronického podání daňového přiznání. Výše zmiňovaná struktura xml v oblasti tzv. vybraných údajů z účetnictví však musela reagovat na novely vyhlášek na základě předpisů č. 441/2017 Sb., č. 442/2017 Sb. a č. 443/2017 Sb. přijatých s účinností od 1. 1. 2018.

Ve části pokynů k vyplnění přiznání k dani z příjmů právnických osob došlo k úpravám na základě zapracování aktuálního znění zákona o daních z příjmů. V došlo k doplnění výčtu poplatníků daně z příjmů právnických osob a přeformulaci textu týkající se poplatníků, na které se nevztahuje povinnost podat daňové přiznání, a to včetně odkazu na právní úpravu účinnou od 1. 7. 2017. Do a do všech dílčích pokynů bylo promítnuto aktualizované označení účetních jednotek vymezených v § 1f zákona o účetnictví, v postavení poplatníků daně z příjmů právnických osob, kterým je zachována možnost vést jednoduché účetnictví. Dále byl v tomto bodě zpřesněn text týkající se elektronického podávání, a to v návaznosti na novelizované znění § 72 odst. 4 daňového řádu. V důsledku novely § 251 odst. 3 daňového řádu zákonem č. 170/2017 Sb., byl upraven text , který upozorňuje na splatnost penále.

Záhlaví tiskopisu nedoznalo oproti předchozímu vzoru změn. V návaznosti na novelu § 17b zákona o daních z příjmů zákonem č. 148/2016 Sb., kdy došlo s účinností od 1. 6. 2016 k úpravě ve vymezení termínu "základní investiční fond", došlo k úpravě v dílčích pokynech k vyplnění, respektive k zúžení ve vymezení poplatníků, kteří jsou povinni vyznačit údaj v položce "". Povinnou tak tato položka zůstává pouze pro poplatníka typu 4, tj. investiční fond podle zákona upravujícího investiční společnosti a investiční fondy vyjma podílových fondů.

Nadále zůstává zachována koncepce položky , zahrnující číselné označení typu poplatníka číslicí a označení typu daňového přiznání výběrem z písmen abecedy a právě příklady vztahující se k označení tiskopisu v kódu rozlišení typu přiznání a zdaňovacího období byly aktualizovány.

V I. oddíle nedošlo k žádným změnám v počtu, pořadí či věcné náplni položek. Dílčí pokyny k položce 6 byly aktualizovány v části odkazu na a Sdělení Českého statistického úřadu pro účely vyplnění položky kódu státu, a to bez věcné změny. Dílčí pokyny k položce 11, vztahující se k příloze v podobě účetní závěrky byly doplněny o chybějící údaj o Přehledu o peněžních tocích.

Také v II. oddíle tiskopisu bylo nezbytné reagovat na zákony, resp. novely zákona o daních z příjmů zmíněné již v úvodu, avšak prakticky výhradně v rovině pokynů. Terminologické změna byla provedena v označení , kdy nové znění: koresponduje jak s dílčími pokyny k tomuto řádku, tak současně řeší situaci, kdy nebude nezbytné tak často reagovat úpravou textu názvu tohoto řádku na opakované přečíslovávání bodů ustanovení § 23 odst. 3 písm. a) zákona o daních z příjmů v důsledku novel. U dílčích pokynů k vyplnění a došlo pouze k vypuštění textů s příkladným výčtem částek zahrnovaných do těchto řádků, neboť samotný název řádku či odkaz na příslušné ustanovení zákona o daních z příjmů je dostatečným vodítkem a věcná náplň řádků se tímto nemění. Naopak u , který lze s určitou mírou nadsázky označit za "zbytkový" byl doplněn údaj o využití tohoto řádku například pro uplatnění paušálních výdajů na dopravu silničním motorovým vozidlem dle § 24 odst. 2 písm. zt) zákona o daních z příjmů vyplývající z informace zveřejněné v minulosti na webových stránkách finanční správy.

Jako každoročně byly upřesněny výčty předchozích zdaňovacích období, za která byla vyměřena daňová ztráta, kterou lze uplatnit jako položku odčitatelnou od základu daně na a analogicky se tyto úpravy promítly též do dílčích pokynů k v Příloze č. 1 II. oddílu. Dílčí pokyny k tabulce E byly rozšířeny o informaci vyplývající z pokynu GFŘ D-22 k § 34 odst. 1 zákona o daních z příjmů, a to:

Obdobně jako k tabulce E byly rozšířeny, respektive zpřesněny i dílčí pokyny k tabulkám F, konkrétně pak k Uplatňování odpočtu na podporu výzkumu a vývoje od základu daně podle § 34 odst. 4 a § 34a až 34e zákona o daních z příjmů o informaci vyplývající z bodu 10 pokynu D-288 Ministerstva financí:

Dále pak u Uplatňování odpočtu na podporu odborného vzdělávání od základu daně podle § 34 odst. 4 a § 34f až § 34h zákona o daních z příjmů byl doplněn text:

vyplývající z Informace Ministerstva financí k uplatňování odpočtu na podporu odborného vzdělávání od základu daně z příjmů.

Přestože na došlo k vypuštění jeho názvu z tiskopisu, zůstává jeho věcná náplň dle dílčích pokynů k tomuto řádku nezměněná. Vypuštěním je tak zřejmě sledována skutečnost, že vzhledem k zákonné úpravě, na kterou se náplň řádku odkazuje (odečet podle § 34 odst. 3 až 10 a 12 zákona o daních z příjmů, ve znění platném do 31. Prosince 2004), nemá drtivá většina poplatníků pro tento řádek věcnou náplň a z nepozornosti může docházet k záměně s řádkem 230.

Na dopad zákona č. 188/2016 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s přijetím zákona o hazardních hrách a zákona o dani z hazardních her, který zrušuje s účinností od 1. 1. 2017 pátou větu ustanovení § 20 odst. 8 zákona o daních z příjmů, bylo již v dílčích pokynech k řádku 260 a související tabulce G přílohy č. 1 II. oddílu upozorňováno v předchozím vzoru č. 27 pro účely částí zdaňovacích období započatých v roce 2017. Do vzoru č. 28 se novela uvedeného ustanovení promítla zredukováním dílčích pokynů k na text:

Vzhledem k tomu, že řádek č. 2 přílohy č. 1 II. oddílu ztrácí své opodstatnění, došlo k jeho zrušení, respektive je označen jako "neobsazený" s tím, že jeho využití bude možné tehdy, jestliže zákon v budoucnu vymezí nové skutečnosti, které budou důvodem k úpravám této částky, jako položky snižující základ daně. Analogický postup byl pak zvolen i v navazujícím ř. 6 tabulky J přílohy č. 1 II. oddílu pro účely rozdělení některých položek v případě komanditní společnosti. S popisovaným vypuštěním věcné náplně výše uvedených řádků se stala nadbytečnou i související tabulka s algoritmem pro výpočet částky hodnoty bezúplatných plnění, která byla z pokynů vyloučena stejně jako dílčí pokyny ke zrušeným řádkům.

Aktualizovány byly dílčí pokyny, a to včetně příkladu výpočtu částky slev na dani při zaměstnávání zaměstnanců se zdravotním postižením, navazující na tabulku H. Rozčlenění celkového nároku na slevy na dani (§ 35 odst. 1 a § 35a nebo 35b zákona o daních z příjmů), který lze uplatnit na ř. 300, odvíjející se od fondu pracovní doby a jejího rozvržení pro rok 2017.

S ohledem na výše uvedené lze konstatovat, že počet položek se nezměnil, došlo sice ke změně některých názvů řádků, ale k žádné zásadní změně věcného vymezení nebo k úpravám dílčích pokynů k vyplnění vykazovaných hodnot na příslušných řádcích nedošlo. Vyjma výše uvedeného zásahu do tabulky G, které lze vnímat spíše jako zjednodušující, nebylo zasahováno ani do tiskopisu .

Náplň III. oddílu je beze změny a zůstává i nadále neobsazena.

Struktura položek IV. oddílu zůstala beze změn.

I v případě V. oddílu zůstala struktura a věcná náplň položek bez změn. Pouze v rámci dílčích pokynů k ř. 3 je poukázáno na úpravu ustanovení §36 odst. 8 zákona o daních z příjmů ve znění zákona č. 170/2017 Sb., účinnou pro zdaňovací období započatá od 1. 7. 2017 a později.

Závěrem k tomuto tiskopisu daňového přiznání k dani z příjmů právnických osob lze pouze doplnit, že v samém závěru je jeho součástí standardizovaná podoba podpisové doložky, která též nedoznala žádných změn a nadále tiskopis neobsahuje žádnou konkrétní vymezenou část umožňující poplatníkovi vyplnit žádost o vrácení přeplatku na dani podle § 154 a § 155 daňového řádu. V této souvislosti se pak nabízí upozornit na zvláštní ustanovení o vratitelném přeplatku § 38zf, které bylo do zákona o daních z příjmů vtěleno zákonem č. 170/2017 Sb. s účinností od 1. 7. 2017, a které za předpokladu, že poplatník podá daňové přiznání současně s žádostí o vrácení vratitelného přeplatku před uplynutím lhůty stanovené pro podání daňového přiznání, zavádí právní fikci, že se na žádost hledí jako na podanou v poslední den lhůty pro podání daňového přiznání. Aplikace tohoto ustanovení je však vzhledem k bodu 1. Čl. II Přechodných ustanovení uvedeného zákona možná až pro daňová přiznání podávaná za zdaňovací období započatá po účinnosti tohoto zákona, tj. 1. 7. 2017.

U tohoto tiskopisu bylo opět aktualizováno zápatí, tj. číslo vzoru a vymezení jeho platnosti a došlo k přeformulaci odkazu na Sdělení Českého statistického úřadu pro účely vyplnění položky kódu státu v úvodní části pokynů, a to bez věcné změny.

Tiskopis této přílohy, který představuje algoritmus pro výpočet daně z příjmů právnických osob pro případy stanovené v § 20a zákona o daních z příjmů, byl stejně jako v předchozích letech aktualizován v příkladu vyplnění údaje o části zdaňovacího období a stejně jako ostatní tiskopisy ve svém zápatí změnou čísla vzoru a vymezením platnosti. Ustanovení § 20a zákona o daních z příjmů nebylo samo o sobě novelizováno a na koncepci výpočtu základu daně a daně se tak nic nezměnilo, přičemž na rozsah a obsah položek této přílohy nemá dopad ani případné jiné vymezení termínu "základní investiční fond" dle § 17b zákona o daních z příjmů. Ve smyslu pokynů je pak třeba dbát na správné vyplnění údaje o části zdaňovacího období, a to zejména v situaci, kdy je těchto částí více. Časové údaje musí být v intervalu zdaňovacího období nebo období, za které se podává daňové přiznání, neměly by se překrývat ani na sebe bezprostředně navazovat. Jen tak může dojít ke správnému stanovení počtu kalendářních dnů a správnému rozdělení základu daně na části.

Taktéž u těchto tiskopisů došlo ke změně v zápatí, ve kterém byla aktualizována čísla vzorů tiskopisů a vymezení jejich platnosti. Novelizace ustanovení § 35a a § 35b zákona o daních z příjmů, vztahující se k poplatníkům, kterým byl poskytnut příslib investiční pobídky, a to zákonem č. 84/2015 Sb., byla již promítnuta do předchozích vzorů tiskopisů a došlo tedy pouze ke zpřesnění textu ř. 2 tabulky b) výpočet částky S2 podle § 35b odst. 1 písm. b) zákona v rámci části II. Výpočet slevy podle § 35b zákona, a to následovně:

".

K úpravě a zejména k aktualizaci odkazu na webovou adresu došlo v poznámce 3) vztahující se k pokynům dle části IV. k výpočtu nepřekročitelného souhrnu slev na dani za uplynulou část doby podle § 35a odst. 3 nebo § 35b odst. 4 zákona v režimu platném od 1. 5. 2015, která nově zní:

Samostatná příloha k položce 12 I. oddílu je již delší dobu součástí tiskopisu daně z příjmů právnických osob a stejně jako u ostatních tiskopisů došlo i zde k úpravě čísla vzoru a vyznačení platnosti. V důsledku toho, že dochází k rozšíření poplatníků, na které se vyplnění samostatné přílohy k položce 12 I. oddílu vztahuje, došlo k rozšíření počtu řádků včetně pokynů k jejich vyplnění. Nadále se povinnost vyplnit tuto přílohu nevztahuje na stálé provozovny daňových nerezidentů, ale poplatníci vymezení v § 11 odst. 2 písm. b) až g) zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů, kdy se jedná zejména o finanční instituce jako banky, investiční fondy, penzijní společnosti včetně obhospodařovaných fondů a další, již vyjmuti z této povinnosti nejsou. Pro tyto poplatníky pak nejsou určeny k vyplnění řádky: č. 4 Tabulky A, č. 6 Tabulky C a č. 3 a 4 Tabulky D.

Zmiňované rozšíření položek spočívá konkrétně v doplnění řádku "" v Tabulce B v důsledku čehož je následně přečíslován řádek "Celkový objem ostatních transakcí" na č. 5. Pokyny k vyplnění nového řádku č. 4 jsou do pokynů k vyplnění zahrnuty ve znění:

Dále byla rozšířena i Tabulka C, a to o řádky s označením "" a "". Jedná se o řádky, jejichž vyplnění spočívá ve volbě hodnoty "ANO" nebo "NE" ve smyslu dílčího pokynu "Nehodící se škrtněte", kdy věcná náplň řádků je definována pokyny ve znění:

Stejně jako v pokynech samostatné přílohy k tabulce I přílohy č. 1 II. oddílu došlo i zde k přeformulaci odkazu na Sdělení Českého statistického úřadu pro účely vyplnění položky kódu státu.

Přestože zákon o daních z příjmů doznal novelami změn a úprav, a to i takových, které se mohou významně odrazit v daňové povinnosti poplatníků, nezměnily tiskopisy daňového přiznání k dani z příjmů právnických osob oproti předchozímu vzoru platnému pro zdaňovací období započatá v roce 2016 zásadnějším způsobem svůj rozsah ani obsah. Odrazem dlouhodobé stabilnosti rozsahu a koncepce daňového přiznání a současně i obsáhlosti pokynů k jeho vyplnění je pak skutečnost, že ze strany poplatníků nedochází k zásadní chybovosti ve vyplňování daňového přiznání, které by bylo způsobeno nepochopením konstrukce výpočtu základu daně či věcné náplně jednotlivých řádků. O to více je ale vhodné opakovaně zdůraznit, že pokyny k vyplnění daňového přiznání nenahrazují výklad zákona o daních z příjmů, ale slouží pouze jako návod pro jeho vyplnění a vybízí k dodržování zásad pro správný výpočet daňové povinnosti. Je tak na poplatníkovi, aby se řádně obeznámil s předmětnými zákony, respektive s ustanoveními, které se týkají jeho daňové povinnosti.