Neúčelový finanční příspěvek obci od developera: uznatelnost a účetnictví

Plné znění otázky

Obchodní společnost realizuje developerský projekt. V souvislosti s projektem pořizuje pozemek, na kterém následně vybuduje bytové a nebytové jednotky určené k prodeji. V účetnictví je pozemek veden samostatně jako pozemek v dlouhodobém hmotném majetku. Náklady na výstavbu bytových a nebytových jednotek určených k následnému prodeji jsou zachycovány jako zásoby, resp. nedokončená výroba a následně dokončený developerský projekt. V souvislosti s realizací projektu uzavře investor s obcí plánovací smlouvu upravující vzájemná práva a povinnosti týkající se developerského záměru a veřejné infrastruktury související s projektem. Jednou z povinností investora je úhrada neúčelového finančního příspěvku obci. Finanční příspěvek není určen na financování konkrétní stavby, konkrétní části veřejné infrastruktury ani jiného konkrétně vymezeného výdaje obce. Obec není povinna investorovi použití prostředků vyúčtovat a o jejich konkrétním použití rozhoduje sama. Výše finančního příspěvku však není stanovena libovolně. Je vypočtena podle předem stanovených pravidel obce a přímo podle rozsahu developerského projektu, například podle počtu a velikosti bytových jednotek a výměry nebytových prostor. Změní-li se rozsah projektu, může dojít rovněž ke změně výše finančního příspěvku. Povinnost finanční příspěvek uhradit vyplývá z plánovací smlouvy a jeho splatnost je navázána na realizaci konkrétního developerského záměru, například na nabytí právní moci příslušného povolení projektu nebo jeho části. Bez realizace developerského projektu by investor tento finanční příspěvek obci neposkytoval. Plánovací smlouva, resp. zásady obce, současně za určitých podmínek umožňují již uhrazený finanční příspěvek vrátit. Pokud se investor rozhodne projekt nerealizovat nebo jej nebude moci realizovat a dosud nebyla zahájena výstavba projektu ani veřejné infrastruktury bezprostředně s projektem související, může za stanovených podmínek od smlouvy odstoupit a požádat o vrácení finančního příspěvku. Příspěvek se vrací bez úroku. Po zahájení výstavby může při objektivní změně rozsahu projektu dojít k odpovídající úpravě výše finančního příspěvku.

Jak má být výše popsaný neúčelový finanční příspěvek obci posouzen z hlediska daně z příjmů? Lze jej s ohledem na přímou smluvní a ekonomickou vazbu na konkrétní developerský projekt považovat za výdaj vynaložený na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů ve smyslu § 24 odst. 1 ZDP? Nebo je třeba s ohledem na jeho neúčelový charakter, skutečnost, že obec může s prostředky nakládat podle svého uvážení a neposkytuje investorovi za tuto konkrétní částku přímo identifikovatelné individuální protiplnění, považovat finanční příspěvek za finanční dar a daňově neuznatelný náklad podle § 25 ZDP? Jaký význam má při tomto posouzení skutečnost, že výše příspěvku je přímo odvozena od rozsahu konkrétního developerského projektu, při změně rozsahu projektu může dojít ke změně jeho výše, investor by bez realizace projektu příspěvek neposkytoval a za určitých podmínek může být při nerealizaci projektu vrácen?

Pokud bude finanční příspěvek považován za daňově uznatelný výdaj, jakým způsobem má být účetně zachycen? Je správné finanční příspěvek zahrnout: a) v celé výši do pořizovací ceny pozemku, b) v celé výši do vlastních nákladů developerské výstavby evidované jako zásoby, nebo c) přiměřeně jej rozdělit mezi pořizovací cenu pozemku a vlastní náklady výstavby? Pokud je správné rozdělení mezi pozemek a výstavbu, lze jako objektivní alokační klíč použít například poměr pořizovací ceny pozemku a předpokládaných, případně skutečných vlastních nákladů výstavby, nebo by měl být použit jiný klíč lépe vystihující příčinnou souvislost příspěvku s jednotlivými částmi projektu?

Jaký význam má pro uvedené posouzení rozsudek NSS sp. zn. 10 Afs 116/2021-45? V této věci správce daně a následně odvolací finanční ředitelství posoudily finanční příspěvek poskytnutý obci jako finanční dar a daňově neuznatelný výdaj. Krajský soud však poukázal na možnost posoudit platbu jako náklad související s pořízením pozemku, pokud byla její úhrada podmínkou jeho nabytí. Nejvyšší správní soud podle našeho názoru samotnou právní povahu finančního příspěvku jako daru meritorně nevyřešil, neboť tato otázka nebyla pro výsledek projednávané věci rozhodující. Lze závěry správce daně a odvolacího finančního ředitelství z uvedeného případu zobecnit i na výše popsaný neúčelový finanční příspěvek sjednaný v rámci plánovací smlouvy, nebo je třeba vždy vycházet z konkrétních právních a ekonomických podmínek daného příspěvku?