Komentovaná judikatura - strana 3

Úřední záznam o podaném vysvětlení pořízený podle § 158 odst. 6 trestního řádu lze v daňovém řízení vedeném podle daňového řádu použít jako důkazní prostředek za podmínky, že byl pořízen nezávisle na příslušném daňovém řízení, v souladu se zákonem a že byl daňovému subjektu zpřístupněn, aby se mohl seznámit s jeho obsahem, vyjádřit se k němu a případně navrhnout důkazy vlastní.

Argument, že daň nelze „vybrat vícekrát“, není trefný a je v rozporu s judikaturou Soudního dvora, například s rozsudkem ze dne 24. 11. 2022, C-596/21, zejm. bod 40. Nárok na odpočet DPH každé osoby povinné k dani je třeba posuzovat individuálně, na základě objektivních skutečností, jež vyjdou najevo, případně s ohledem na subjektivní aspekty (vědomostní test). Nároky jednotlivých osob povinných k dani jsou tedy na tom, jak byly posouzeny nároky jiných takových osob, závislé toliko v tom smyslu, že totožné skutkové okolnosti musí být u všech osob posuzovány totožně (subjektivní aspekty se však i na základě totožných objektivních skutkových okolností mohou u jednotlivých osob lišit). Není tedy vyloučeno odepřít nárok na odpočet všem osobám v řetězci účastnícím se prodeje určitého zboží nebo služby nebo naopak přiznání nároku některým z nich a jeho odepření jiným. Je tedy bezpředmětné uvažovat o čemsi jako je „objektivní daňový“ výnos určitého řetězce transakcí. Vždy je třeba posuzovat jen a pouze individuální nárok na odpočet konkrétního plátce daně, bez ohledu na to, zda a kolik případně na DPH zaplatili nebo naopak nezaplatili jiní plátci v daném řetězci transakcí.

Vyhotovení prostého překladu cizojazyčných listin tedy zpravidla dostojí požadavku na seznámení daňového subjektu s poklady pro vydání rozhodnutí v daňovém řízení v jazyce, kterému rozumí. K vyhotovení úředního překladu bude zpravidla nezbytné přistoupit tedy, pokud vznikne spor o obsah vyhotoveného prostého překladu. Takový spor však nemůže vyvolat pouhé obecné konstatování, že stěžovatelka má pochybnosti o správnosti obsahu prostého překladu ze strany žalovaného. Výklad opačným způsobem by totiž fakticky zpochybnil názor vyjádřený v již citovaném usnesení rozšířeného senátu, neboť již pouhé strohé konstatování, že daňový subjekt má pochybnosti o obsahu prostého překladu cizojazyčné listiny, by vyústilo v nezbytnost vyhotovit překlad úřední. To by v praxi znamenalo vyprázdnění možnosti vyhotovit prostý překlad listiny a dalo prostor pro obstrukční jednání v daňovém řízení, což by bylo v rozporu se zásadou rychlosti daňového řízení. Pokud tedy má ze skutkových okolností případu vyplynout nezbytnost úředního překladu cizojazyčné listiny, je povinností daňového subjektu předestřít alespoň základní skutečnosti, na kterých své pochybnosti staví. Takové skutečnosti mohou představovat například nesrovnalosti ve větné stavbě překladu, absence logické struktury vět nebo smysluplnosti překladu ve svém celku nebo jeho jednotlivých částech nebo odkaz na zpochybňující odborné vyjádření osoby specializující se v oblasti překladu z jazyka, ve kterém je listina pořízena, do jazyka, kterému účastník rozumí. Žádné takové skutečnosti stěžovatelka v nyní projednávané věci nepředestřela. Ohledně správnosti obsahu překladu cizojazyčných listin do českého jazyka tedy nejsou dány pochybnosti, na jejichž základě by vyvstala v daňovém řízení potřeba opatření úředního překladu. Námitka stěžovatelky tak není důvodná.

Pokud žalovaný v této souvislosti poukazuje na podanou žádost o posečkání úhrady daně, je nutno konstatovat, že nebylo-li o této žádosti dosud správcem daně rozhodnuto, nelze nevyhovění žádosti o odkladný účinek odůvodňovat toliko poukazem na to, že žádost byla podána.

Usnesení krajského soudu o odkladném účinku č. j. 29 Ad 16/2020-93 především brání vykonatelnosti rozhodnutí Státního úřadu inspekce práce a tím brání rovněž realizaci zástavního práva prodejem zajištěných věcí; k tomu by však mohlo dojít až ve fázi výkonu rozhodnutí, tj. v rámci daňové exekuce. Samotná možnost zřízení zástavního práva však nebyla dotčena.

K nezkušenosti s prodejem mobilních telefonů žalobkyně uvedla (a prokázala), že určitou - byť nevelkou - zkušenost s prodejem mobilních telefonů již z dřívějška měla. NSS také z tohoto důvodu souhlasí s krajským soudem, že náhlé obchodování s mobilními telefony mohlo představovat prostou reakci na obchodní příležitost, která navíc pocházela od dodavatele, se kterým se žalobkyně z předchozí doby již dobře znala. Předchozí známost dodavatele navíc, jak tvrdila žalobkyně, mohla dobře odůvodnit též absenci písemných smluv mezi žalobkyní a jejím dodavatelem. Žalobkyně ostatně disponovala e-mailovou komunikací mezi ní a dodavatelem (žalobkyně navíc doložila, že ani s dalšími dodavateli standardně neměla sjednané písemné smlouvy). Za podezřelou NSS nepovažoval ani absenci písemných smluv s odběrateli, a to s ohledem na sjednání služby on hold. NSS přisvědčuje také závěrům krajského soudu, že jako nestandardní se skutečně mohlo jevit to, že společnost BAM MOBIL nebyla na trhu dlouhodobě zavedená jako velkoobchodní firma s potřebným ekonomickým zázemím a dodávky žalobkyni přesáhly hodnotu zboží ve výši 55 mil. Kč (tj. výrazně nad rámec ekonomické činnosti společnosti BAM MOBIL v předchozích letech). Na druhou stranu tyto skutečnosti ani podle názoru NSS nevedou jednoznačně k prokázání závěru, že žalobkyně měla a mohla vědět o zasažení obchodního řetězce podvodem na DPH. V případech, v nichž by již pouze takové skutečnosti musely daňové subjekty považovat za indicie svědčící o podvodu na DPH a jen na jejich základě by nemohly vstupovat do nových obchodních vztahů, by i dle názoru NSS bylo téměř vyloučeno rozvíjení podnikatelské činnosti. Navíc je třeba zohlednit i to, že dodavatel BAM MOBIL nevykazoval žádné jiné podezřelé vlastnosti a žalobkyně s ním měla dřívější pozitivní obchodní zkušenosti. Navíc za situace, kdy nejsou žádné pochybnosti o sjednané ceně, je bezpředmětné rozvíjet úvahy o způsobu a míře jejího ověřování. … Ačkoli přeprodávání a převážení mobilních telefonů v jeden den mezi subdodavateli, společností BAM MOBIL, žalobkyní a zahraničními odběrateli také může představovat nestandardní skutečnost, nelze tento závěr přijmout bez dalšího, neboť z hlediska efektivity logistiky může tento postup dávat smysl.

Naopak v souladu se zásadou dvojinstančnosti posouzení důkazu provedl nejdříve správce daně a tento jeho závěr byl přezkoumán žalovaným jako odvolacím orgánem.

S ohledem na citované závěry Soudního dvora EU kasační soud shrnuje, že nelze připustit (byť jen) částečné uznání nároku na odpočet DPH z plnění zasaženého daňovým podvodem, a stejně tak nelze umožnit, aby se účast na daňovém podvodu „zhojila“ a nárok na odpočet obnovil, jestliže došlo k dodatečné úhradě daně na vstupu. V opačném případě by došlo k popření cílů akcentovaných Soudním dvorem EU, které primárně míří k prevenci účasti na daňových podvodech (naplnění zásady zákazu daňových úniků).

Daňová řízení či prověřování daňových povinností neprobíhají vždy rychle. Přestože se prekluzivní lhůty zdají být na první pohled dostatečně dlouhé, není vždy otázka jejich dodržení problémem okrajovým a sporů z této oblasti přibývá. V dnešním výběru judikatury se věnujeme zajímavým soudním rozhodnutím z této oblasti.

Rozsudek Soudního dvora Evropské unie ze dne 29. 6. 2023 ve věci C-108/22 Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej versus C. sp. z o.o.

Rozsudek Soudního dvora Evropské unie ze dne 11. 5. 2023 ve věci C-620/21 MOMTRADE RUSE OOD versus Direktor na Direkcija

Rozsudek Soudního dvora Evropské unie ze dne 4. 5. 2023 ve věci C-516/21 Finanzamt X versus Y

Zneužití práva je poněkud tajemný pojem, který umožňuje správci daně napadnout jednání daňového subjektu i v případě, že nic nezastíral a formálně vyhověl textu právních předpisů. Pokud se však zjistí, že tak činil v rozporu se smyslem a účelem daňového právního předpisu s převažujícím účelem získání daňové výhody, pak finanční úřad může k takovému jednání nepřihlédnout a neuznat jej. Z výše uvedeného je zřejmé, že není jednoduché posouzení otázky, co je ještě dovolená daňová optimalizace spočívající v oprávněné snaze neplatit daně v maximální možné výši, a co naopak již činnost v rozporu s úmyslem zákonodárce. Je třeba zdůraznit, že do této kategorie nespadají podvody, falešné faktury či např. uzavření smlouvy, jejíž psaný obsah je v rozporu s tím, co reálně nastalo. Přímo do daňového řádu , zákon č. 280/2009 Sb. ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád “), se zneužití práva dostalo v rámci jeho novely č. 80/2019 Sb. , která je účinná od 27. 3. 2019. V soudních přích se však tato otázka posuzovala již skoro od začátku tohoto tisíciletí. Problematice judikatury z oblasti zneužití práva jsme se již v našem časopise věnovali v číslech 11 a 12/2011, 5/2016 a 3/2019. Nejprve se tedy pokusíme krátce shrnout tehdy publikované rozsudky.

NSS se stěžovatelkou nesouhlasí. Krajský soud v bodě 37 napadeného rozsudku dostatečně vysvětlil, že stěžovatelčině zaviněné účasti na podvodu mohla zabránit podrobná smluvní dokumentace, z níž by vyplýval stěžovatelkou tvrzený důvod obchodování (např. kdyby upravovala marži za „zprostředkování“, rozložení rizik a způsob tvorby cen, zmocňovala pana Břicháčka k jednání se stěžovatelčiným odběratelem i dodavatelem a odpovědnost za vady). NSS již výše vysvětlil, že stěžovatelčino vysvětlení kvazi zprostředkovatelské role nemá oporu ve zjištěných skutečnostech. Kdyby však stěžovatelka skutečně zastávala roli, jakou tvrdí, je pravděpodobné, že by si ji smluvně upravila, aby jednak minimalizovala obchodní rizika z ní plynoucí, včetně toho, že bude bez svého vědomí zapojena do daňového podvodu – ale také proto, aby zlepšila svou důkazní situaci před očekávanými kontrolami správce daně. Smluvně upravený obchodní model mohl svědčit o její dobré vůli, a naopak vyvracet její zaviněnou účast na podvodu.

NSS souhlasí se stěžovatelem, že byť samy o sobě nejsou platby v hotovosti nezákonné, mohou založit indicii o možném problematickém výběru daně. Žalobkyni nikdo nezakazuje, aby platby přijímala hotově nebo na nezveřejněné účty, případně aby tyto peníze okamžitě vybírala. Je to nicméně indicie, která v kombinaci s jinými okolnostmi může hrát roli při posuzování obav o budoucí výběr daně. Na druhou stranu sám žalovaný i v kasační stížnosti opakuje, že takto postupuje žalobkyně dlouhodobě, jde o její dlouhodobý styl podnikání. Nic neukazuje, že by se žalobkyně k hotovostním platbám nyní uchýlila jen proto, aby někam peníze zašantročila či jinak zkomplikovala budoucí výběr daně. To pak – se zřetelem na všechny další okolnosti této věci – do jisté míry oslabuje význam hotovostních plateb pro nynější věc.

Jde-li o odůvodnění napadeného rozsudku, krajský soud opravil celé pasáže odůvodnění tak, aby se rozsudek týkal pouze daně z příjmů právnických osob, a nikoliv nároku na odpočet DPH. Změnil tak zásadně odůvodnění napadeného rozsudku, aby odpovídalo předmětu řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 5. 8. 2016, čj. 34321/16/5200-11435-711918. Nejde proto o zjevnou nesprávnost, kterou by bylo možné opravit postupem podle § 54 odst. 4 s. ř. s. O tom, že ze strany účastníků řízení nemohlo jít o zjevnou chybu, svědčí to, že stěžovatelka v kasační stížnosti sporuje závěry týkající se DPH, přestože předmětem řízení bylo doměření daně z příjmů právnických osob. Nebyla si proto vědoma toho, že krajský soud nezamýšlel uvést v napadeném rozsudku úvahy týkající se DPH, a že by proto mělo jít o zjevnou nesprávnost. Krajský soud tak zatížil napadené řízení vadou, jestliže opravil celé pasáže odůvodnění napadeného rozsudku. Nejvyšší správní soud nadto nesouhlasí s postupem, jakým krajský soud opravu rozsudku provedl. Škrtnutím prvního listu originálu rozsudku na č. l. 161 soudního spisu se krajský soud snažil odstranit chybnou verzi rozsudku. Soudní řád správní však neumožňuje, aby soud autoremedurně zrušil vlastní rozsudek (navíc neformálním způsobem pouhým škrtnutím!), který byl vyhotoven v nesprávném znění, a aby následně vydal rozsudek nový. Zjevné nesprávnosti podle § 54 odst. 4 s. ř. s. je třeba opravit přímo v originálu rozsudku. Týká-li se oprava výroku, je třeba vydat opravné usnesení. Není-li však možné opravit výrok nebo odůvodnění rozsudku postupem podle § 54 odst. 4 s. ř. s. nebo není-li případně možné vydat doplňující rozsudek podle § 166 zákona č. 99/1963 Sb. , občanský soudní řád, nebo opravit odůvodnění rozsudku k návrhu některého z účastníků řízení podle § 165 téhož zákona (přiměřené použití podle § 64 s. ř. s. ), nezbývá krajskému soudu než vyčkat na zrušení rozsudku Nejvyšším správním soudem ke kasační stížnosti některého z účastníků řízení. Takto měl postupovat krajský soud v nyní projednávané věci, neboť byl dán důvod pro zrušení jeho rozsudku, a to pro nesrozumitelnost.

Orgánům finanční správy nepřísluší hodnotit výhodnost či nevýhodnost konkrétního podnikatelského rozhodnutí. Pokud tedy podnikatel objedná reklamu za nepřiměřeně vysokou cenu, má to být primárně trh, který po čase ukáže, zda bylo toto rozhodnutí správné. Pro závěr o tom, zda subjekt daně věděl či vědět mohl a měl, že se účastní plnění, které je součástí podvodu na DPH, je naopak rozhodující způsob, kterým tento subjekt celkově přistupuje ke svému podnikání a vstupuje do obchodních vztahů. Právě v tomto kontextu může být nadhodnocenost ceny za reklamní plnění (a to i dvojnásobná) jednou z dílčích objektivních okolností, která až v souhrnu s dalšími okolnostmi povede k závěru, že daňový subjekt vedl své podnikání natolik nestandardně, že si byl či prostě musel být vědom toho, že se může účastnit podvodu na DPH. Pokud tedy není nepřiměřenost cenového rozdílu oproti běžným situacím již na první pohled zřejmá, musí posuzování nadhodnocené ceny za reklamní plnění probíhat právě v kontextu komplexního hodnocení celkového přístupu subjektu daně.

V rámci hodnocení, zda určitá osoba nabyla právo nakládat s věcí jako vlastník, nelze určité typické situace (např. to, kdo fakticky zajišťoval dopravu zboží) a priori vykládat tak, že nezajišťovala-li dopravu ta osoba, jež právo nakládat s věcí jako vlastník měla dle tvrzení daňového subjektu nabýt, toto právo zpravidla nenabyla. Okolnosti spojené s přepravou je nutno hodnotit individuálně, v kontextu dalších informací o řetězci transakcí, zejména pak o roli (ekonomické, právní), kterou měl ten který článek řetězce v transakci jako celku plnit. Je dobře představitelné, že tzv. schránková společnost, jež nemá prostředky k zajištění dopravy, takže si dopravu dodávaného či přebíraného zboží musí najímat od třetích osob (typicky od jiných článků řetězce), je do řetězce včleněna proto, aby v určité fázi transakce nesla její právní či ekonomická rizika a právě za to byla „odměněna“ marží z přeprodeje. Není-li takováto schránková společnost do transakce začleněna jen či převážně z daňových důvodů, nelze takovémuto obchodnímu modelu zásadně nic vytýkat.

Skutečnost, že se ceny sjednané mezi spojenými osobami za prodej zboží či poskytování služeb liší od cen, které mezi sebou nespojené osoby běžně sjednávají za obdobných či srovnatelných podmínek, lze zjistit objektivně. Nejedná se o subjektivní kritérium, u nějž by bylo možno zohlednit míru obezřetnosti či úsilí daňového subjektu. Jinými slovy, pokud se ceny mezi spojenými osobami liší od cen mezi osobami nespojenými, jedná se o objektivní skutečnost, holý fakt, který s sebou nese daňové následky. Není úkolem Nejvyššího správního soudu určovat, která z obou takto popsaných metod je v konkrétním případě stěžovatelky přesnější. Stěžovatelka výpovědní hodnotu metody užité správcem daně nezpochybnila; argumentovala pouze, že i její metoda poskytne relevantní data. To však ke zpochybnění metody užité správcem daně nestačí – stěžovatelka neuvádí, v čem je správcem daně užitá metoda vadná nebo proč v konkrétním případě stěžovatelky poskytuje nedostatečně vypovídající informace a proč místo ní měla být jako přesnější nutně zvolena právě a jen metoda, kterou užila ona sama. Stanovení referenčních cen, stejně jako např. stanovení cen obvyklých podle zákona č. 151/1997 Sb. , o oceňování majetku, je totiž vysoce odbornou disciplínou. Tím zdrženlivější by však měl správce daně být, pokud chce takové odborné otázky sám posuzovat, a vyhodnotí-li, že k tomu není odborně způsobilý, měl by využít prostředků, které mu daňový řád k hodnocení odborných otázek poskytuje, zejména znalecký posudek podle § 95 daňového řádu .

Spornou otázkou podle krajského soudu bylo, zda žalovaný postupoval v souladu s právními předpisy, pokud evidoval na osobním daňovém účtu žalobce nedoplatek ve výši 451 728 Kč vyplývající z platebního výměru, jímž byla stanovena DPH za zdaňovací období květen 2013, i přesto, že tento platební výměr byl vydán až po uplynutí prekluzivní lhůty pro stanovení daně. Krajský soud dospěl k závěru, že pro rozhodnutí ve věci je podstatné, že předmětný platební výměr nebyl zrušen a je tedy pravomocným rozhodnutím, a orgány daňové správy tudíž byly povinny ve vztahu k jím stanovené DPH postupovat v souladu s daňovým řádem , tedy i podle § 149 odst. 1 a § 152 odst. 1 daňového řádu . Nejvyšší správní soud dodává, že je pochopitelné, že stěžovateli se výsledek řízení subjektivně jeví jako nespravedlivý, neboť na jeho osobním daňovém účtu je evidována DPH, která dle jeho tvrzení byla stanovena po marném uplynutí prekluzivní lhůty pro její stanovení. Uvedené je však důsledkem procesní přísnosti, která pro zachování možnosti brojit proti platebnímu výměru správní žalobou vyžaduje vyčerpání řádných opravných prostředků; stěžovatel nicméně platební výměr za květen 2013 řádným opravným prostředkem (odvoláním) nenapadl. Nyní musí stěžovatel, v souladu se zásadou vigilantibus iura scripta sunt (zákony jsou psány pro bdělé), nést negativní následky svého procesního opomenutí.