JUDr. Ing. Ondřej Lichnovský

Porušení daňové neutrality spočívalo v tom, že první článek řetězce, který získal zboží z jiného členského státu za cenu bez DPH, prodal zboží dále za cenu včetně DPH, kterou neodvedl do státního rozpočtu. Poslední článek řetězce, který byl do podvodu bezesporu vědomě zapojen (společnost BRALOVANE), pak žalobkyni prodal zboží za cenu včetně DPH. Jak vidno, podvodný řetězec se tímto způsobem obohatil o výši DPH, kterou neodvedl, ale dostal zaplacenu od žalobkyně, a jediné, co tak přenechal žalobkyni, je možnost uplatnění nadměrného odpočtu, který však žalobkyni pouze sanuje za to, že zboží prodala do zahraničí jako plnění osvobozené od daně (odběratel jí zaplatil cenu bez DPH), ačkoliv sama zaplatila za zboží cenu včetně DPH. Žalobkyně by sama o sobě z podvodného řetězce žádný prospěch neměla ani v případě, kdyby byl její nárok na nadměrný odpočet uznán. Jinak řečeno, z provedeného dokazování neplyne, že by žalobkyně jako jediná v doloženém řetězci mohla (musela) mít pozici brokera, tedy pozici článku, který neoprávněně čerpá výhody podvodem zasaženého řetězce. Tuto roli mohly plnit i další články řetězce, tudíž mechanismus podvodu by mohl fungovat i bez žalobkyně (jak ostatně dovodily i trestní soudy). Prodávání mobilních telefonů žalobkyni mohlo mít odlišný smysl, než jaký mu přičítá stěžovatel. Není vyloučena možnost, že byla žalobkyně do řetězce zapojena jako nezúčastněný subjekt za tím účelem, aby jejím prostřednictvím bylo prodáno zboží, které sloužilo ke spáchání podvodu. Žalobkyně totiž byla dlouhodobě fungující obchodník s mobilními telefony, proto mohla zajistit jejich prodej. Naproti tomu ostatním článkům řetězce, kteří byli usvědčenými účastníky podvodu, telefony sloužily pouze jako prostředek ke spáchání tohoto podvodu, proto potřebovali zajistit skutečného obchodníka, který by mobilní telefony fakticky upotřebil. Žalobkyně proto mohla sloužit pouze jako společnost, kterou pachatelé podvodu využili k tomu, aby se fyzicky zbavili zboží (mobilních telefonů), které jim posloužilo jako prostředek ke spáchání podvodu.

Okruh nezávislých transakcí, z nichž lze při určení referenční ceny vyjít, je však značně široký. Nelze z něj bez dalšího vyloučit ani nezávislou transakci uzavřenou v jiném časovém období nebo na jiném místě, neboť takto získané údaje je možné odpovídajícím způsobem korigovat. NSS též souhlasí s krajským soudem, že možnosti určit cenu obvyklou na základě alespoň v jádru srovnatelných transakcí nasvědčuje i to, že správce daně tak v jiných případech, které byly předmětem soudního přezkumu, učinil. V napadeném rozhodnutí ani v kasační stížnosti neodůvodnil, v čem je nyní posuzovaný případ natolik odlišný, že nebylo možné oproti dříve řešeným případům (byť se týkaly jiných konkrétních závodů a zčásti jiného, avšak časově blízkého období) vycházet z cen za reklamu v transakcích mezi jinými nezávislými subjekty, ani proč by i transakce, které použil pro stanovení obvyklé ceny reklam na závodech rally v letech 2010 až 2012, nebyly vůbec srovnatelné, a to ani s případnou korekcí.

Pokud jde o vědomou účast žalobkyně na podvodu, Nejvyšší správní soud souhlasí s názorem městského soudu, že z rozhodnutí stěžovatele není zcela jasné, zda se domníval, že žalobkyně o svém zapojení věděla, nebo že o něm sice nevěděla, ale mohla a měla vědět. Stěžovatel na jednu stranu své rozhodnutí zakládá z převážné části na důkazech z trestního řízení Pavla Kvapila, ačkoliv tyto důkazy z povahy věci musely směřovat k prokázání úmyslné účasti na podvodném řetězci (trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby lze spáchat pouze úmyslně, nikoliv z nedbalosti), na druhou stranu však uzavírá, že žalobkyně o účasti na podvodu minimálně mohla a měla vědět a zabývá se otázkou přijetí opatření k zamezení účasti na podvodu, přičemž tato otázka je v případě vědomé účasti irelevantní. V případě vědomé účasti musí objektivní skutečnosti vypovídat o opravdovém povědomí daňového subjektu o daňovém podvodu. K učinění závěru, že daňový subjekt o podvodu mohl a měl vědět, musí objektivní skutečnosti poskytovat dostatečný podklad, že dotčené obchody byly natolik neobvyklé (pochybné), že daňový subjekt mohl a měl pojmout podezření o daňovém podvodu. Některé skutečnosti proto mohou dle okolností případu svědčit oběma formám účasti na daňovém podvodu, některé pouze jedné z nich.

Ve světle výše uvedeného je možno konstatovat, že v projednávané věci lze oddělit část výroku rozhodnutí stěžovatele vztahující se k doměření daně a ke stanovení penále, přestože je takto stěžovatel výslovně nevymezil. Penále je svou povahou sankcí za nesplnění daňové povinnosti. Z podstaty věci tak netvoří součást daně, ale jedná se pouze o její příslušenství. Podle § 251 odst. 4 daňového řádu povinnost uhradit penále nevzniká z daně dodatečně tvrzené v dodatečném daňovém přiznání nebo dodatečném vyúčtování, na jehož základě došlo k doměření daně. Pokud by tak správce daně postupoval v souladu se zákonem a vyzval žalobkyni k dodatečnému daňovému tvrzení, žalobkyni by povinnost k jeho platbě vůbec nemusela vzniknout. Krajský soud tak mohl zrušit pouze část výroku v rozsahu nezákonně stanoveného penále, jelikož ve zbytku odůvodnění dospěl k závěru, že doměření DPH bylo provedeno v souladu se zákonem.

Nejvyšší správní soud ve shodě s krajským soudem považuje za relevantní i objektivní okolnost (byť spíše jen marginálního významu), že stěžovatelka po zahájení daňové kontroly přestala s katodami obchodovat. Žalovaný již v odst. [96] napadeného rozhodnutí vysvětlil, že stěžovatelce nic nebránilo po zahájení daňové kontroly v obchodech pokračovat a DPH postupem podle § 109a zákona o DPH platit přímo správci daně. Stěžovatelka však tento argument setrvale ignoruje a stále pouze v obecné rovině tvrdí, že s katodami přestala obchodovat, aby neohrozila své zaměstnance potenciálně rizikovými obchody

Je tedy zřejmé, že daňové doklady má v držení daňový subjekt, a není-li tomu tak (např. z důvodu jejich ztráty nebo zničení), je jeho povinností nejprve vyvinout vlastní aktivitu a úsilí za účelem opatření jejich kopií (duplikátů) od obchodních partnerů. Není-li objektivně možné, aby daňový subjekt důkazní prostředek opatřil vlastními silami, může v takovém případě požádat o součinnost správce daně s vysvětlením a doložením konkrétních důvodů, proč sám není schopen důkazní prostředek předložit.

Plánovaná dovolená jistě důvodem k odročení může být. Městský soud, zdá se, advokátovi nevěřil, že dovolenou skutečně plánoval: to by se ale stejně z okamžiku platby nepoznalo. Především však městský soud advokátovi nedal najevo, že mu nevěří – poté, co advokát zaslal soudu odletové pokyny, už žádná výzva nepřišla – a nedal mu tak možnost případné pochybnosti odstranit. Ani úvahy městského soudu vztahující se k opakované žádosti ze dne 14. 12. 2022 nejsou správné. Není nic podezřelého na tom, že advokát zaslal podání ze své datové schránky, i když byl právě na zahraniční dovolené. A NSS nevidí důvod, proč by měl advokát v takové situaci připojovat k žádosti i palubní lístek: to by se nabízelo, jen pokud by městský soud pochyboval o tom, že advokát skutečně odletěl. Že mu soud nevěří, ale advokát v tu chvíli nemohl tušit. Ostatně i výzva ze dne 23. 11. 2022, na niž advokát reagoval odletovými pokyny, byla velmi stručná a obecná. Městský soud jen advokáta vybídl, ať doloží důvody své žádosti o odročení. Protože tvrzeným důvodem byla právě dovolená, předložil advokát listiny vztahující se k ní (odletové pokyny). Ze stručné formulace výzvy nebylo patrné, že městský soud pochybuje i o advokátovu tvrzení, podle nějž si stěžovatelka přeje být u jednání zastupována právě jen jím. Městský soud správně citoval text plné moci, kterou stěžovatelka advokátovi udělila. Stěžovatelka zde bere na vědomí, že „zmocněný advokát je oprávněn si ustanovit za sebe zástupce“. Obecná možnost substituce ale nevylučuje, aby si pro konkrétní procesní úkon klient vyžádal svého advokáta osobně. Toto stěžovatelčino přání – které advokát ve svých žádostech zdůrazňoval – dostatečně vysvětluje, proč advokát nemohl místo sebe zajistit substituta. Městský soud jistě nemusel advokátovi uvěřit, že právě jeho osobní účast u soudu si stěžovatelka přeje; v takovém případě ale měl advokáta konkrétně vyzvat, aby své tvrzení doložil. To neudělal: z obecné výzvy ze dne 23. 11. 2022 se taková pochyba soudu vyčíst nedala.

Nejvyšší správní soud neshledává nic nestandardního na tom, pokud žalobce nepoptal reklamu přímo u provozovatele konkrétní akce, ale k provedení reklamy uzavřel smlouvu se zprostředkovatelem. Jedná se o naprosto běžný postup, což by měly při stanovení referenčního vzorku zohlednit i daňové orgány. Proto by pro účely stanovení ceny obvyklé měly vycházet právě z cen, které by byly v běžných obchodních vztazích sjednány mezi odběratelem reklamy a zprostředkovatelem reklamy, nikoliv jejím konečným poskytovatelem. Vzhledem k tomu, že v daném případě tak správce daně (ani stěžovatel) neučinil, neodráží jím zjištěná cena obvyklá konkrétní podmínky posuzované obchodní transakce. Je totiž zjevné, že ceny zprostředkovatele se budou od cen přímého dodavatele lišit (budou zpravidla vyšší). Není však povinností daňového subjektu vyhledávat cenově nejvýhodnější nabídku a správce daně tedy nemůže po žalobci spravedlivě požadovat, aby smlouvu uzavřel přímo s dotčeným provozovatelem, neboť je otázkou jeho svobodné volby, jakým způsobem si reklamní služby zajistí, tj. zda přímo nebo skrze zprostředkovatele. Lze proto uzavřít, že správce daně byl při stanovení „obvyklé ceny“ povinen buďto zjistit cenu obdobných reklamních plnění mezi reklamní agenturou a zákazníkem, nebo při využití „vstupních nákladů od (prvo)poskytovatelů“ započíst například též přiměřenou marži reklamní agentury.

Smyslem a účelem zřízení zástavního práva, které Nejvyšší správní soud ve zmíněném rozsudku označuje za méně invazivní, než je daňová exekuce, neboť s sebou nenese zvýšené riziko ekonomické likvidace daňového subjektu, je zajištění toho, aby nedošlo ke zmaření cíle správy daní, tj. aby se daňový subjekt nezbavil majetku ve snaze vyhnout se své daňové povinnosti. Tento účel zástavního práva je třeba mít na zřeteli i při výkladu § 168 odst. 6 daňového řádu . Pokud dojde ke zrušení rozhodnutí o odvolání proti (dodatečnému) platebnímu výměru, daň nadále není stanovena pravomocně. To však ještě automaticky neznamená, že daň již vyměřena či doměřena (tj. pravomocně stanovena) nebude; výsledek odvolacího řízení totiž nelze předjímat. I za této situace tak zástavní právo, které bylo zřízeno k zajištění částky stanovené zajišťovacím příkazem, plní svůj účel, neboť brání případnému zmaření cíle správy daní. Nejvyšší správní soud proto souhlasí s krajským soudem v tom, že zástavní právo podle § 168 odst. 6 věty druhé daňového řádu trvá po zániku účinnosti zajišťovacího příkazu i tehdy, pokud dojde ke zrušení rozhodnutí o odvolání proti (dodatečnému) platebnímu výměru a daň je stanovena toliko nepravomocně.

Nejvyšší správní soud k tomu doplňuje, že svědek bezpochyby může ve své výpovědi uvádět jako jemu známé skutečnosti nejen ty, které sám bezprostředně zažil (vnímal svými smysly), nýbrž i ty, které toliko „slyšel“ – v takovém případě je však nezbytné se jej doptávat, odkud tyto poznatky má, a jejich věrohodnost dále ověřovat. Je přitom nutno rozlišovat, zda informace sdělená svědkem v rámci jeho výpovědi je pouhým zdrojem podnětů pro další zkoumání a prověřování (kde informace „z doslechu“ má významné a užitečné místo), či zda daná výpověď má být sama o sobě dostatečným zdrojem najisto postavených skutečností (kde naopak informace „z doslechu“ neprokazuje prakticky nic).

I. Vyrozumění o výši daňových nedoplatků dle § 153 odst. 3 daňového řádu má sloužit k informování (upozornění) daňového subjektu o existenci a výši daňových nedoplatků a jeho význam je preventivní. Naproti tomu výkaz nedoplatků dle § 176 odst. 1 písm. a) daňového řádu se vydává v případě bezprostřední exekuce daňových nedoplatků již jako exekuční titul.; II. Proti výkazu nedoplatků dle § 176 odst. 1 písm. a) daňového řádu se nelze samostatně bránit ve správním soudnictví. Jeho obsah je možné zpochybňovat až v rámci žaloby směřující proti exekučnímu příkazu, který byl vydán na základě výkazu nedoplatků jakožto exekučního titulu, neboť exekuční příkaz je rozhodnutím ve smyslu § 65 odst. 1 s. ř. s.

NSS přisvědčuje krajskému soudu, že v nyní posuzované věci nebylo zřízení zástavního práva nepřiměřené. Hodnota zajištěného majetku nepřevyšovala řádově hodnotu neuhrazené daně, neboť správce daně zřídil zástavní právo k majetku stěžovatelky v celkové hodnotě 1 628 130 Kč, a to k zajištění pohledávky ve výši 390 355 Kč. Především je ale třeba také zohlednit skutečnost, že na předmětných movitých věcech již vázla zástavní práva správce daně na částku v celkové výši 26 002 113 Kč. Tato skutečnost je přitom relevantní pro posouzení přiměřenosti zřízení zástavního práva. Zásada přiměřenosti má chránit osoby zúčastněné na správě daní před excesivními zásahy do jejich práv ze strany správce daně. Zřízení zástavního práva zasáhne do práv vlastníka zastavené věci především tím, že fakticky sníží její hodnotu o hodnotu daňové pohledávky zajištěné zástavním právem. Jestliže ale na věci již váznou zástavní práva zajišťující daňové pohledávky ve výši přesahující její původní hodnotu, pak zřízení dalšího zástavního práva k této věci samo o sobě nepředstavuje natolik významný zásah do právní sféry vlastníka, že by se jednalo o nepřiměřený postup správce daně.

Stěžovatel namítá, že žalobce má jen omezenou možnost polemizovat se stanovením daně dle pomůcek. Argumentuje, že ani žalobce neříkal, že při určení daňové povinnosti došlo k zásadnímu pochybení nebo excesu. Podstata problému leží jinde. V logice toho, co říká stěžovatel, správní soud nesmí vyslovit nepřezkoumatelnost rozhodnutí v otázce stanovení daně na základě pomůcek, ledaže se správce daně dopustil excesu nebo zásadního pochybení. S tím samozřejmě nelze souhlasit. Aby správní soud vůbec mohl zvážit, zda jde o excesy nebo jiná zásadní pochybení daňových orgánů, musí být v prvé řadě srozumitelné a jasné úvahy v rozhodnutí daňového orgánu. Nepřezkoumatelnost brání přezkumu rozhodnutí, brání tomu, aby soud mohl zjistit, zda k excesu či zásadnímu pochybení došlo. Absurditu stěžovatelova výkladu proto není třeba dále vysvětlovat.

Nejvyšší správní soud optikou shora uvedených závěrů posoudil stěžovatelkou žalované „zásahy“, přičemž dospěl k závěru, že stěžovatelka netvrdí žádné výjimečné okolnosti, ze kterých by bylo možné dovodit přípustnost podaných žalob. Ostatně z nich Nejvyšší správní soud zjistil, že stěžovatelka zásah do svých subjektivních práv netvrdila vůbec. Z podaných žalob i jejich doplnění je patrné, že stěžovatelka popisuje domnělé nezákonnosti v postupech žalovaného, aniž by však jakkoli jeho jednání vztáhla k porušení svých veřejných subjektivních práv. Nejvyšší správní soud připomíná, že k podání žaloby podle § 82 s. ř. s. je aktivně legitimován každý, kdo tvrdí, že byl přímo zkrácen na svých právech nezákonným zásahem. Žaloba proti nezákonnému zásahu není nástrojem permanentního dohledu nad zákonností počínání správních orgánů.

Podle Nejvyššího správního soudu skutečnost, že požadovaná písemnost slouží výhradně pro potřeby správce daně, je ve smyslu § 65 odst. 1 písm. d) zákona č. 280/2009 Sb. , daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád “), pouze zákonným důvodem pro zařazení této písemnosti do vyhledávací části spisu, a nikoli zákonným důvodem pro neposkytnutí této písemnosti k nahlížení. I do písemnosti z vyhledávací části spisu lze za splnění podmínek podle § 66 odst. 3 daňového řádu nahlížet. … Nejvyšší správní soud tedy shrnuje, že nepovolení nahlížení do úředního záznamu bez zákonného důvodu může představovat nezákonný zásah do veřejných subjektivních práv osoby souvisejících s evidencí daní ve smyslu § 82 s. ř. s.

Pokud se v souvislosti se stanovením daně vede před soudem ve správním soudnictví řízení, které bylo zahájeno po 31. 12. 2010, nestaví se lhůta pro stanovení daně podle § 41 s. ř. s. , ale podle § 148 odst. 4 daňového řádu . V tom případě se však nestaví nejdelší možná lhůta pro stanovení daně podle § 148 odst. 5 daňového řádu .

Stěžovatelka v kasační stížnosti zejména obsáhle namítá, že bylo porušeno její právo na spravedlivý proces, neboť jí nebylo umožněno nahlížet do daňového spisu po dobu plynutí lhůty pro podání žaloby. Na tomto místě je třeba vyjasnit, že krajský soud (a tím méně Nejvyšší správní soud) se v nynějším řízení nemůže zabývat námitkami stěžovatelky vůči jakémukoliv postupu žalovaného (či jiného orgánu finanční správy), který následoval poté, co nabylo žalobou napadené rozhodnutí právní moci. Předmětem soudního přezkumu je totiž právě a pouze rozhodnutí žalovaného ze dne 10. 3. 2020. Na jeho zákonnost nemůže mít z povahy věci jakýkoliv vliv to, jak žalovaný nakládal se správním spisem po pravomocném ukončení daňového řízení. Skutečnost, do jaké míry bylo stěžovatelce (respektive její zástupkyni zplnomocněné po vydání rozhodnutí žalovaného) objektivně znemožněno se i přes vynaloženou snahu seznámit s obsahem správního spisu, však může být relevantní při hodnocení postupu krajského soudu při vypořádávání žalobních bodů. Případná objektivní absence možnosti seznámit se s obsahem správního spisu totiž pochopitelně může znesnadnit právní pomoc (kvalifikovanou přípravu žaloby) v žalobním řízení, a zasáhnout tak do práva na spravedlivý proces. Nastanou-li takové okolnosti, lze od krajského soudu očekávat, že připustí případné významnější doplnění obecněji formulovaných žalobních bodů poté, co bude žalobci umožněno se se spisovým materiálem řádně seznámit bez ohledu na běh lhůty pro podání žaloby. K rozvinutí uplatněného žalobního bodu může ostatně žalobce přistoupit i po uplynutí lhůty pro podání žaloby, zvláště odůvodňují-li takový postup objektivní okolnosti.

S ohledem na znění kasačních námitek, které kromě tvrzení o nepřezkoumatelnosti napadeného rozhodnutí směřují i vůči pokynu a jeho užívání daňovými orgány, považuje Nejvyšší správní soud za vhodné doplnit, že ve své judikatuře již opakovaně vyslovil, že interní normativní akty, které neodporují zákonu, jsou pro příslušné správní orgány závazné. Obdobně již opakovaně dovodil, předmětný pokyn, na který žalovaný v projednávané věci odkazoval, zákonu neodporuje, naopak má napomáhat jednotnosti výkladu užitého neurčitého právního pojmu „důvod, který lze s přihlédnutím k okolnostem daného případu ospravedlnit“ a transparentnosti postupu správce daně. Nelze proto stěžovateli přisvědčit v tom, že by prostřednictvím daného pokynu Generální finanční ředitelství nahrazovalo záměrně v zákoně nedefinované pojmy svými vlastními závaznými ustanoveními. Pokyn totiž obsahuje toliko demonstrativní výčet ospravedlnitelných důvodů, přičemž zákonné vymezení je širší, neboť je obecnější. Právě proto je však důležité individuální posouzení tvrzených důvodů uplatňovaných daňovým subjektem (zde stěžovatelem) v každém jednotlivém případě a důsledné zvážení, zda konkrétní tvrzené důvody nepředstavují skutečnosti, které by mohly konstituovat omluvitelný důvod ve smyslu § 259b odst. 2 daňového řádu , byť na něj uvedený pokyn výslovně v demonstrativním výčtu nepamatuje. K tomu v projednávaném případě nedošlo, ne však v důsledku nedostatečnosti samotného pokynu, nýbrž rezignací žalovaného své závěry v napadeném rozhodnutí řádné odůvodnit.

…pokud správní orgán účastníku řízení, který měl zřízenu a zpřístupněnu datovou schránku podle § 3 a § 10 zákona č. 300/2008 Sb. , o elektronických úkonech, nesprávně doručoval prostřednictvím provozovatele poštovních služeb, nemůže nastat fikce doručení. Dle Nejvyššího správního soudu jsou tyto závěry plně aplikovatelné i na řízení podle daňového řádu , neboť oba tyto procesní předpisy vycházejí z toho, že při doručování písemnosti (vyjma doručení při ústním jednání nebo při jiném úkonu) je nutné nejprve písemnost doručovat elektronicky, a to do datové schránky adresáta, teprve pokud to není možné, je namístě doručovat jiným způsobem.

Povinnost správce daně seznámit daňový subjekt s důvody opakované daňové kontroly nelze považovat pouze za formální požadavek, jehož nedostatek by se nemohl dotknout práv daňového subjektu (viz rozsudek NSS ze dne 29. 3. 2007, č. j. 9 Afs 20/2007-108). Je třeba poukázat na to, že postup dle § 85a daňového řádu přichází do úvahy tehdy, kdy daňový subjekt již byl vystaven kontrolnímu postupu, takže může vycházet z toho, že daňové souvislosti určité transakce byly řádně prověřeny. Opakovanou daňovou kontrolu lze zahájit pouze při splnění úzce vymezených podmínek, přičemž informace o důvodech pro opakování daňové kontroly umožňují daňovému subjektu učinit si úsudek, zda jsou podmínky opakování kontroly splněny, popř. aby se proti provádění opakované kontroly bránil u soudu. Soudní řízení neslouží k tomu, aby teprve v něm správce daně v rámci své procesní obrany vyjevil důvody, které jej vedly k zahájení opakované daňové kontroly. Daňový subjekt musí mít k dispozici všechny potřebné informace před podáním žaloby proti nezákonnému zásahu a nemůže být nucen podávat žalobu „na slepo“, jen aby se v následném řízení dozvěděl, co mu měl správce daně sdělit již při zahájení kontroly. Sdělení důvodů opakování daňové kontroly umožňuje daňovému subjektu dohlížet i nad dalším průběhem daňové kontroly a doměřovacího řízení v tom směru, zda nevybočují z přípustného rámce opakování daňové kontroly. Sdělení důvodů pro provedení daňové kontroly již při jejím zahájení zajišťuje transparentnost opakované daňové kontroly, neboť jednak dokládá, že správci daně byly konkrétní nové skutečnosti známy před zahájením opakované daňové kontroly, jednak brání rozšiřování okruhu nových skutečností po zahájení daňové kontroly, což je podstatné nejen pro průběh daňové kontroly, nýbrž i rozsah kontrolních zjištění. Ze skutečností, z nichž vycházel městský soud v napadeném rozsudku, nevyplývá, že by jím dohledané nové skutečnosti měly přímou vazbu na daňovou povinnost stěžovatelky za zdaňovací období, které je předmětem opakované daňové kontroly. Pochopitelně nelze zcela vyloučit, že tato vazba skutečně existovat může, nicméně obsahem správního spisu nejsou podklady, které by uvedenou vazbu zřetelně dokumentovaly, a ani v soudním řízení žalovaný nepředstřel takové vysvětlení. Souvislost nových skutečností s kontrolovaným zdaňovacím obdobím a konkrétními transakcemi nemůže být pouze hypotetická, nýbrž musí být podložena do té míry, aby vytvářela odůvodněné pochybnosti o správnosti, průkaznosti nebo úplnosti dosud stanovené daně nebo tvrzení daňového subjektu. Nejvyšší správní soud uzavírá, že nebylo prokázáno splnění podmínek pro zahájení opakované daňové kontroly podle § 85a odst. 1 písm. a) daňového řádu .