Podvod

Tento článek byl inspirován tradiční podzimní konferencí věnovanou fenoménu digitalizace a jejím dopadům do oblastí daňového poradenství a účetnictví. Akci, v pořadí již popáté, organizovala Komora daňových poradců ČR, která opět pozvala širokou škálu odborníků z různých oborů. Otázky digitálního světa tak byly probrány z různých úhlů a hledisek a posluchači si mohli odnést řadu zajímavých informací i praktických zkušeností, ať již seděli přímo v konferenčním sálu nebo u online přenosu prostřednictvím internetu.

Krajský soud a daňové orgány v prvé řadě poukázaly na statisícové platby v hotovosti. Nejvyšší správní soud nepopírá, že platby v hotovosti jsou jednou z častých indicií podvodu na DPH a že ten, kdo je prováděl namísto plateb převodem, by pro tento způsob úhrady měl mít rozumné vysvětlení. V daném případě však byl hotovostní způsob úhrady odůvodněn vzájemnou nedůvěrou mezi dodavatelem a stěžovatelkou, neboť dodávané řídící jednotky byly opakovaně reklamovány, a proto stěžovatelka požadovala bezchybné plnění a naopak dodavatel požadoval placení v hotovosti oproti předání bezvadného plnění … Podle Nejvyššího správního soudu v situaci, kdy daňový spis obsahuje důvody, pro které stěžovatelka platila za dodané zboží v hotovosti, je zmírněna relevance plateb v hotovosti jakožto důkazu pro existenci daňového podvodu. Důležité je upozornit i na to, že hotovostní platby probíhaly v zákonem stanoveném limitu, takže samy o sobě nebyly v rozporu s právními předpisy. Rovněž pozdní úhrada faktur byla v projednávané věci zdůvodněna vadami dodaného plnění a jeho reklamací. Tato skutečnost je v obchodním styku běžná a jako taková může vést ke zpoždění v placení faktur. Jakkoli tedy placení faktur po datu splatnosti může představovat indicii prokazující existenci daňového podvodu, v projednávané věci byl tento obecný důkaz zeslaben věcnými důvody, pro které docházelo k úhradám faktur po době jejich splatnost. Za další důkaz prokazující existenci daňového podvodu považovaly krajský soud a daňové orgány skutečnost, že společnost Hexageek podala daňová přiznání a kontrolní hlášení za předmětná zdaňovací období až po vyměření daně správcem daně a zároveň tuto daň nikdy neuhradila. Kasační soud však tuto okolnost považuje spíše za podnikatelské selhání dodavatele stěžovatelky, které však samo o sobě neprokazuje podvodné jednání. Kasační soud nebagatelizuje toto pochybení společnosti Hexageek, zároveň však má za to, že ani ve spojení s dalšími skutečnostmi jednoznačně neprokazuje existenci podvodného úmyslu, nýbrž pouze svědčí o chybějící dani. Chybějící daň však sama o sobě daňově podvodné jednání neprokazuje. Podvodný úmysl dodavatele žalobkyně při přiznání daně a její úhradě nadto zeslabuje skutečnost, že za následující zdaňovací období společnost Hexageek daň uhradila. Virtuální sídlo dodavatele by pak bylo možno považovat za „doprovodnou“ okolnost, která by ale musela být spojena s dalšími „silnými“ důkazy o existenci daňového podvodu. Rozhodovací praxe virtuální sídlo obecně považuje za objektivní okolnost svědčící o vědomosti daňového subjektu o zapojení do podvodu na DPH, avšak pouze ve spojení s dalšími okolnosti (viz např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 9. 1. 2024, č. j. 8 Afs 20/2022 - 48). Stejné platí o nezveřejnění účetních závěrek ze strany dodavatele, neboť ani tato skutečnost sama o sobě neprokazuje existenci daňového podvodu, nýbrž pouze ve spojení s dalšími „silnými“ okolnostmi může prokazovat existenci daňového podvodu.

Nejvyšší správní soud tedy uzavírá, že cena sjednaného plnění byla v posuzované věci v dodavatelském řetězci natolik navýšena, že sama o sobě implikuje vědomost stěžovatele o účasti na podvodu na DPH.

Městský soud při posouzení důkazních návrhů zjevně vycházel z předpokladu, že pokud dodavatelé stěžovatelky neodpovídali na výzvy správce daně, lze bez dalšího považovat za prokázané, že v řetězcích chybí daň. Tento předpoklad je však nesprávný. Judikatura Nejvyššího správního soudu vychází z toho, že nekontaktnost daňového subjektu může svědčit o tom, že došlo k narušení neutrality daně. Tento závěr však vychází z obecně platného předpokladu, že ve většině takových případů nelze zkontrolovat správnost podaného daňového přiznání a tvrzené daně daňového subjektu, pokud je nekontaktní. Takové jednání daňového subjektu brání správnému výběru daně a ve svém důsledku ohrožuje řádné fungování společného systému DPH (rozsudek ExaSoft Holding, bod 34). Z tohoto obecně platného východiska však mohou existovat ojedinělé výjimky. Nelze totiž vyloučit, že i přes pozdější nekontaktnost daňového subjektu lze výjimečně ověřit, zda daňový subjekt dotčené daňové doklady zahrnul do svého účetnictví, vykázal je v daňovém přiznání a odvedl daň. To je myslitelné zejména tehdy, pokud správce daně disponuje veškerými rozhodnými podklady z předchozích kontrolních postupů či si je může snadno obstarat od jiného správního orgánu. Pokud tedy stěžovatelka zcela konkrétně označila důkazy, ze kterých by bylo podle jejího tvrzení možné zjistit, zda dodavatel či subdodavatelé odvedli daň, bylo povinností městského soudu tyto důkazy buď provést, nebo zrušit napadené rozhodnutí, jelikož daňové orgány tyto důkazy neprovedly, ačkoliv tak učinit měly, popř. přesvědčivě vysvětlit, z jakého důvodu je neprovedl (např. pokud by důkazy nebyly kompletní, a tudíž neměly vypovídající hodnotu). Žalovaný doměřil stěžovatelce daň z důvodu její účasti na podvodu na DPH v různých řetězcích, které se měnily v rámci jednotlivých zdaňovacích obdobích. Pokud by však neobstál závěr žalovaného ohledně její účasti na podvodu, byť i v jediném řetězci, městský soud by byl povinen napadené rozhodnutí zrušit, a to alespoň ve vztahu k některým dodatečným platebním výměrům. Logicky by se totiž musela snížit jí doměřená daň, jelikož by měla nárok na odpočet DPH z plnění v tomto řetězci. Stěžovatelka proto nemusí nutně vyvrátit závěry daňových orgánů týkající se všech řetězců k tomu, aby soud napadené rozhodnutí zrušil. Tento důvod, kterým městský soud odůvodnil neprovedení důkazních návrhů, proto také neobstojí.

K námitce brojící proti označení činnosti stěžovatelky jako agenturní zaměstnávání NSS uvádí, že krajský soud souhlasí se stěžovatelkou v tom, že nezaregistrování dodavatelů jako agentur práce ještě nevypovídá o existenci daňového podvodu.

Nejvyšší správní soud nicméně v dané věci má za to, že za situace, kdy za veškeré dodávky stěžovatelka svému dodavateli platila na slovenské bankovní účty, avšak dodavatel svou daňovou povinnost následně neplatí bezhotovostně, ale platí vždy prostřednictvím poštovných poukázek, jde o skutečnost, která měla u stěžovatelky vyvolat pochybnosti o standardnosti obchodování jejího dodavatele.

Jak správně uvedl městský soud, daňové orgány ve zprávě o daňové kontrole, resp. v rozhodnutí žalovaného, odkryly obchodní řetězec, v rámci něhož byla předmětná vozidla přeprodávána. Identifikovaly, že společnost UNILEASING a.s. vykázala dodání vozidel na Slovensko kupujícímu ARCHER SK, ten vykázal dodání těchto vozidel J. Č., který ale již na počátku jednal s nájemcem vozidel ARCHER CZ s úmyslem odkoupit vozidla z EU, aby dle svého vyjádření nemusel platit daň. Zjevný úmysl neplatit daň byl prokázán i u společností UNILEASING a ARCHER SK, neboť bylo prokázáno, že vozidla byla dopravena z České republiky pouze za hranice Slovenska a pak vrácena zpět do České republiky, tedy šlo o účelovou přepravu. Přepravu zajišťovala společnost SHERIDAN, která je personálně propojena se společnostmi ARCHER CZ i ARCHER SK. J. Č. poté vozidla prodal stěžovatelce, daň přiznal, avšak nezaplatil. J. Č. získal finance na nákup vozidel od stěžovatelky, která ovšem částku připadající na nákup vozidel zaslala přímo společnosti ARCHER SK, částku připadající na DPH zaslala J. Č. Následně stěžovatelka vozidla odkoupila od J. Č. a prodala je do Německa společnosti AVEX, která byla personálně propojena se společností ARCHER CZ.

Stěžovatel zčásti ve svém rozhodnutí, především však poté v doplnění kasační stížnosti jednotlivá opatření učiněná žalobkyní odmítl jako zcela nedostatečná, respektive irelevantní z hlediska možného vyvinění z účasti na podvodu. K tomuto závěru však dospěl na základě izolovaného rozboru jednotlivých opatření podpořených odkazem na fragmenty judikatury NSS. Opatření, jimiž daňový subjekt prokazuje, že jeho účast na daňovém podvodu nebyla zaviněná, však nelze hodnotit izolovaně, nýbrž je třeba posuzovat je v jejich souhrnu a ve vazbě na míru obezřetnosti potřebnou v konkrétním případě. Tato míra poté pramení z konkrétních objektivních okolností vzbuzujících v daném případě pochybnosti o legitimitě posuzovaných obchodních transakcí.

V roce 2023 byla klientovi způsobena škoda: nezjištěným způsobem získal pachatel přístup k bankovnímu účtu a odeslal několik částek na různé účty, ze kterých byla hotovost přes bankomat okamžitě vybrána. Až v roce 2024 Policie ČR uzavřela případ jako škodu způsobenou neznámým pachatelem a případ byl odložen, tudíž škoda daňově uznatelná. Klient nadále vedl spor s bankou a upozorňoval, že vinu nese banka, jelikož tyto transakce nebyly klientem potvrzeny a částky i účty byly velmi odlišné než pravidelně prováděné platby z běžného účtu. V roce 2025 uzavřela banka s klientem Dohodu o narovnání a rozhodla banka polovinu této hotovosti vrátit na účet Nevím v kterém období mohu účtovat jako o škodě daňové a náhradě od banky: Rok 2024 – škoda daňová + náhrada od banky jako pohledávka k 31. 12. 2024 nebo Rok 2024 – škoda daňová celá částka, rok 2025 – náhrada do výnosů? 

Během roku 2024 se vystřídali v TJ Sokol jednatelé, kdy bývalý odvolaný jednatel ještě než předal funkci, odeslal si z běžného účtu Sokola na soukromý účet 15 000 Kč, dále provedl několik soukromých nákupů platební kartou a odcizil pokladnu s 25 000 Kč. Platba 15 000 Kč + pokladna 25 000 Kč nahlášeno na Policii ČR, zatím v řešení, drobné nákupy kartou celkem asi za 10 000 Kč nahlášeny nebyly. Na jaké účty mám tyto platby zaúčtovat, jako pohledávku za jednatelem? A chybějící pokladnu s hotovostí jako manko a na jaké účty prosím? 

Následující text rozebírá situaci, kdy v rámci dodavatelsko-odběratelských vztahů se přeprodává fiktivní plnění, tj. plnění, které neexistuje, ale existuje k němu daňový doklad. Na tomto místě se běžný podnikatel jistě pozastaví a položí si otázku, proč by někdo tvrdil, že něco koupí/prodá, resp. poskytl úplatu za koupi něčeho, co neexistuje? Realita je ovšem taková, že v praxi se kromě běžných podnikatelů setkáváme i s těmi „neběžnými“. Ti si skrze nákup fiktivních plnění mohou krátit daň na výstupu (např. když pořizují zboží z JČS, či dováží zboží ze třetích zemí atp.). Dále se lze v praxi setkat např. s tím, že se tímto daňový subjekt snaží navýšit svůj obrat, a to za účelem zvýšení dostupnosti úvěrových možností (k tomu srov. např. odst. 19 rozsudku NSS ze dne 10. 4. 2025, čj. 6 Afs 123/2024-30 ). V rámci nastíněné problematiky se v posledních letech objevilo několik případů, kdy daňový subjekt (plátce DPH) až nezdravě důvěřoval svému účetnímu a na výstupy z účetnictví prakticky nijak nedohlížel. Po nějakém čase pak daňový subjekt zpravidla zjišťuje, že si účetní rozjel svoje „vlastní podnikání“, když k reálným účetním údajům onoho daňového subjektu připojil ještě fiktivní.

NSS zdůrazňuje, že není možné vzít za prokázané jednotlivé nestandardní okolnosti a činit na jejich základě závěry o důvodnosti odepření nároku stěžovatelky na odpočet DPH a ignorovat přitom argumenty, které stěžovatelka ve vztahu k těmto nestandardním okolnostem v žalobě uplatnila. NSS nesdílí názor žalovaného, podle nějž stačí, že se s příslušnými žalobními body krajský soud vypořádal implicitně. Aby mohl krajský soud vycházet z toho, že nastaly žalovaným popsané nestandardní okolnosti, bylo nutné níže uvedené a řádně uplatněné žalobní body vypořádat výslovně. To však krajský soud neučinil.

Ve světle výše uvedené judikatury je tedy zřejmé, že výše zjištěné chybějící daně v dodavatelsko-odběratelském řetězci nemusí vždy přesně odpovídat výši odepřeného nároku na odpočet. V případě prokázání vědomé účasti na podvodu na DPH pak nemá daňový subjekt nárok na celou částku uplatňovaného odpočtu na DPH z plnění, jež bylo podvodem zasaženo.

Z výše citovaného rozsudku vyplývá, že smyslem úroků z prodlení je jak motivace dlužníka k řádnému plnění, tak i pomoc finanční situaci věřitele při vzniku prodlení. Úroky z prodlení lze přitom uplatňovat i tehdy, jestliže je existence dluhu sporná. V nyní posuzovaném případě se stěžovatelka pravidelně dostávala do situace, kdy nemohla uhradit pohledávky svým věřitelům, neboť vyčkávala na uhrazení svých pohledávek ze strany jejího dlužníka i po jejich splatnosti. Právě v takové situaci by přitom, dle Nejvyššího správní soudu, bylo logické, aby stěžovatelka vymáhala úroky z prodlení od svého dlužníka. Jednak by tím na něj mohla působit preventivně, aby se příště takového prodlení vyvaroval, a zároveň by se tím mohla uspokojit pro situace, kdy by její dodavatelé vyžadovali po ní úroky z důvodu jejího prodlení. Lze tedy souhlasit s městským soudem, že obecná argumentace stěžovatelky, že uplatňováním úroků z prodlení se poškozují vztahy mezi obchodními partnery, není za dané situace adekvátním vysvětlením. … Nejvyšší správní soud tak souhlasí s městským soudem, že nevymáhání úroků z prodlení je „nestandardní“ okolností, která může svědčit o zapojení daňového subjektu do podvodného řetězce.

Důvodná je též námitka stěžovatele týkající se nesprávného posouzení dobré víry ze strany městského soudu. Městský soud svůj závěr založil převážně na tom, že dodavatel B&A CT neměla vlastní shipper kód, a nemohla tudíž být dodavatelem plynu. Z výše uvedeného však je zřejmé, že tento závěr neobstojí. Argumentace stěžovatele, že dobrou víru nelze posuzovat optikou informací získaných následným aktivním prověřováním ze strany správních orgánů s využitím nástrojů, které jim jako orgánům veřejné moci svěřuje zákon, je příliš zobecňující, neboť jestliže při tomto následném prověřování jsou zjištěny skutečnosti vyvracející dobrou víru, kterých by si daňový subjekt v důsledku svého nezodpovědného, nedbalého či neobezřetného jednání při obchodování nepovšiml, nemůže mu dobrá víra svědčit. Naproti tomu je na místě stěžovateli přisvědčit, že cílem podnikání v zásadě není bezbřehé prověřování obchodního partnera.

Dodání určitého zboží (zlato, odpady, emisní povolenky, nemovitosti nebo drahé kovy, vybraná elektronika, určité plodiny v hodnotě nad 100 000 Kč) a poskytnutí stavebních prací mezi dvěma plátci v tuzemsku je předmětem přenesení daňové povinnosti k DPH z poskytovatele na příjemce plnění. Toto přenesení daňové povinnosti znamená, že příjemce plnění (odběratel) může uplatnit nárok na odpočet za předpokladu, že sám přizná a odvede daň z tohoto plnění místo poskytovatele (dodavatele). Tento režim tak zabraňuje daňovým podvodům a neoprávněnému čerpání nadměrných odpočtů.

Pokud jde o vědomou účast žalobkyně na podvodu, Nejvyšší správní soud souhlasí s názorem městského soudu, že z rozhodnutí stěžovatele není zcela jasné, zda se domníval, že žalobkyně o svém zapojení věděla, nebo že o něm sice nevěděla, ale mohla a měla vědět. Stěžovatel na jednu stranu své rozhodnutí zakládá z převážné části na důkazech z trestního řízení Pavla Kvapila, ačkoliv tyto důkazy z povahy věci musely směřovat k prokázání úmyslné účasti na podvodném řetězci (trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby lze spáchat pouze úmyslně, nikoliv z nedbalosti), na druhou stranu však uzavírá, že žalobkyně o účasti na podvodu minimálně mohla a měla vědět a zabývá se otázkou přijetí opatření k zamezení účasti na podvodu, přičemž tato otázka je v případě vědomé účasti irelevantní. V případě vědomé účasti musí objektivní skutečnosti vypovídat o opravdovém povědomí daňového subjektu o daňovém podvodu. K učinění závěru, že daňový subjekt o podvodu mohl a měl vědět, musí objektivní skutečnosti poskytovat dostatečný podklad, že dotčené obchody byly natolik neobvyklé (pochybné), že daňový subjekt mohl a měl pojmout podezření o daňovém podvodu. Některé skutečnosti proto mohou dle okolností případu svědčit oběma formám účasti na daňovém podvodu, některé pouze jedné z nich.

Nejvyšší správní soud ve shodě s krajským soudem považuje za relevantní i objektivní okolnost (byť spíše jen marginálního významu), že stěžovatelka po zahájení daňové kontroly přestala s katodami obchodovat. Žalovaný již v odst. [96] napadeného rozhodnutí vysvětlil, že stěžovatelce nic nebránilo po zahájení daňové kontroly v obchodech pokračovat a DPH postupem podle § 109a zákona o DPH platit přímo správci daně. Stěžovatelka však tento argument setrvale ignoruje a stále pouze v obecné rovině tvrdí, že s katodami přestala obchodovat, aby neohrozila své zaměstnance potenciálně rizikovými obchody

Odepření nároku na odpočet DPH na vstupu z důvodu zapojení do daňového podvodu nebrání skutečnost, že vůči příjemci zdanitelného plnění již bylo uplatněno ručení za nezaplacenou daň z tohoto plnění.

Závěrem je nutno zdůraznit, že každý případ daňového podvodu je jedinečný. Stěžovatelce tedy nijak nepomáhá, pokud z různých rozsudků cituje konkrétní skutkové okolnosti, které používá ve svůj prospěch. Pokud v některých případech soudy považovaly některá opatření za dostatečná pro zamezení zapojení do daňového podvodu, neznamená to, že shodná opatření budou bez dalšího dostatečná v případu jiném. V tomto ohledu jsou závěry soudů nepřenositelné. Soudy ve stěžovatelkou citovaných případech rozhodovaly na podkladě jiných skutkových a právních okolností. Se závěry přijatými v nynější věci se jejich tehdejší úvahy nevylučují. Nelze tedy vytrhávat jednotlivé názory soudů v jiných případech z kontextu a dovozovat z nich závěry pro tento případ. Posuzování odepření odpočtu DPH z důvodu zapojení do daňového podvodu závisí na komplexním posouzení skutkových okolností každého případu.