Nahlížení do spisu

Na stránkách MF byl uveřejněn Finanční zpravodaj č. 15/2025 ze dne 24. října 2025, který obsahuje pokyn č. GFŘ-D-73.

…právu nahlížení do všech písemností vyjma části vyhledávací (za podmínek uvedených v § 66 odst. 3 daňového řádu ) je imanentní právo na soupis všech písemností správního spisu v materiálním smyslu, tedy právo mít přehled o existenci (nikoliv nutně o obsahu) každé písemnosti, která je do správního spisu zařazena. Z uvedené judikatury ani z § 66 odst. 2 daňového řádu však nevyplývá, že by soupis písemností obsažených ve vyhledávací části spisu (vedený v systému ADIS-EPI) měl obsahovat též údaj o počtu listů písemnosti a počtu listů příloh. Správci daně není možné vyčítat neúplnost údajů uvedených v soupisu písemností vyhledávací části spisu, jestliže mu zákon tyto údaje nepřikazuje evidovat.

Finanční úřady vedou na jednotlivé daňové subjekty osobní spisy. V praxi pak občas nastávají spory ohledně rozsahu a způsobu zpřístupnění písemností v nich uložených. Zajímavým rozsudkům z této oblasti je věnován dnešní výběr z judikatury správních soudů. Ústavní soud se v nálezu čj. IV. ÚS 179/01 ze dne 31. 8. 2001 týkajícího se dnes již zrušeného zákona o správě daní a poplatků („ZSDP “) zabýval možností nahlížení do „tajné“ tedy „vyhledávací“ části spisu. Správce daně by měl zpřístupnit v podstatě vše, co neohrožuje zájem třetí osoby (a i takové písemnosti lze anonymizovat například začerněním). Do platného daňového řádu oproti ZSDP státní správa prosadila možnost zatajit písemnost ve vyhledávací části spisu, pokud by mohl být ohrožen cíl správy daní (tedy správné zjištění a stanovení daní a zabezpečení jejich úhrady).

Podle Nejvyššího správního soudu skutečnost, že požadovaná písemnost slouží výhradně pro potřeby správce daně, je ve smyslu § 65 odst. 1 písm. d) zákona č. 280/2009 Sb. , daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád “), pouze zákonným důvodem pro zařazení této písemnosti do vyhledávací části spisu, a nikoli zákonným důvodem pro neposkytnutí této písemnosti k nahlížení. I do písemnosti z vyhledávací části spisu lze za splnění podmínek podle § 66 odst. 3 daňového řádu nahlížet. … Nejvyšší správní soud tedy shrnuje, že nepovolení nahlížení do úředního záznamu bez zákonného důvodu může představovat nezákonný zásah do veřejných subjektivních práv osoby souvisejících s evidencí daní ve smyslu § 82 s. ř. s.

Stěžovatelka v kasační stížnosti zejména obsáhle namítá, že bylo porušeno její právo na spravedlivý proces, neboť jí nebylo umožněno nahlížet do daňového spisu po dobu plynutí lhůty pro podání žaloby. Na tomto místě je třeba vyjasnit, že krajský soud (a tím méně Nejvyšší správní soud) se v nynějším řízení nemůže zabývat námitkami stěžovatelky vůči jakémukoliv postupu žalovaného (či jiného orgánu finanční správy), který následoval poté, co nabylo žalobou napadené rozhodnutí právní moci. Předmětem soudního přezkumu je totiž právě a pouze rozhodnutí žalovaného ze dne 10. 3. 2020. Na jeho zákonnost nemůže mít z povahy věci jakýkoliv vliv to, jak žalovaný nakládal se správním spisem po pravomocném ukončení daňového řízení. Skutečnost, do jaké míry bylo stěžovatelce (respektive její zástupkyni zplnomocněné po vydání rozhodnutí žalovaného) objektivně znemožněno se i přes vynaloženou snahu seznámit s obsahem správního spisu, však může být relevantní při hodnocení postupu krajského soudu při vypořádávání žalobních bodů. Případná objektivní absence možnosti seznámit se s obsahem správního spisu totiž pochopitelně může znesnadnit právní pomoc (kvalifikovanou přípravu žaloby) v žalobním řízení, a zasáhnout tak do práva na spravedlivý proces. Nastanou-li takové okolnosti, lze od krajského soudu očekávat, že připustí případné významnější doplnění obecněji formulovaných žalobních bodů poté, co bude žalobci umožněno se se spisovým materiálem řádně seznámit bez ohledu na běh lhůty pro podání žaloby. K rozvinutí uplatněného žalobního bodu může ostatně žalobce přistoupit i po uplynutí lhůty pro podání žaloby, zvláště odůvodňují-li takový postup objektivní okolnosti.

S ohledem na argumentaci stěžovatele považuje Nejvyšší správní soud za nutné doplnit, že rozhodujícím hlediskem pro vyřazení určité písemnosti z vyhledávací části spisu ve smyslu § 65 odst. 2 daňového řádu je, zda tato písemnost v kontextu nynějšího daňového řízení „mohla být uplatněna jako důkaz“, tedy nikoliv zda jako důkaz skutečně uplatněna byla. Zdůrazňuje-li tedy stěžovatel opakovaně, že přeřadil všechny písemnosti, které byly v odvolacím řízení uplatněny jako důkaz, v anonymizované podobě do „nevyhledávací“ části spisu a že s těmito písemnostmi žalobce řádně seznámil, pomíjí zákonnou úpravu. Pro přeřazení písemností z vyhledávací části spisu není rozhodné, zda se o tyto písemnosti opírá stěžovatel ve svém rozhodnutí (využil je do své argumentace, jak uvádí v úředním záznamu na č. l. 10 odvolacího spisu), ale zda s ohledem na jejich obsah mají tyto písemnosti vypovídací hodnotu ve vztahu ke zjišťovanému skutkovému stavu. Jinými slovy, závěr, zda určitá písemnost „může být uplatněna jako důkaz“ ve smyslu § 65 odst. 1 písm. a) daňového řádu , má objektivní povahu. Pouze skutečnost, že stěžovatel dané písemnosti neosvědčil jako důkaz pro své rozhodnutí, neznamená, že tyto jsou „bez relevance ve vztahu k předmětnému odvolacímu řízení“, jak uvedl stěžovatel ve vyjádření k žalobě.

Daňový subjekt má právo u správce daně nahlédnout do částí spisu týkajících se jeho práv a povinností v zákonem vymezeném rozsahu. O sjednání osobního nahlížení do spisu může požádat daňový subjekt formou žádosti o nahlédnutí do spisu.

V rámci probíhajícího odvolacího řízení proti platebního výměru na DPH jsme požádali našeho správce daně o seznam všech písemností z daňového spisu. Požádali jsme o opisy některých listin, ale bylo nám odpovězeno, že se jedná o písemnost sloužící výlučně pro potřeby správce daně, která je založena ve vyhledávácí, a tedy neveřejné části spisu. Jak prosím postupovat dále ? Přece máme právo vědět alespoň čeho se písemnost týkala a komu byla určena zvláště kdy nám Odvolací finanční ředitelství stanovilo lhůtů, abychom se vyjádřili k dosavadnímu kontrolnímu zjištění. 

Jakkoliv soud při vypořádání výše uplatněných žalobních bodů zjistil, že do práv žalobkyně nezpřístupněním dotčených písemností na spravedlivý proces zasaženo nebylo (a níže uvedený nedostatek tedy nezpůsobuje nevyužitelnost závěrů daňové kontroly pro další řízení), přesto je nutno uzavřít, že postup žalovaného při vedení soupisu písemností je nezákonný. Z přehledu, který žalovaný vede a žalobkyni poskytl (srov. bod 20 tohoto rozsudku a č. l. 43-44 soudního spisu), není o povaze dotčených písemností patrno téměř nic. Vysvětluje-li žalovaný vágní informování o povaze nepřeřazených dotčených písemností ve spisovém přehledu tím, že si to FAÚ vymínil, má soud za to, že si vykládá povinnost mlčenlivosti stanovenou v § 38 odst. 3 zákona č. 253/2008 Sb. , o některých opatřeních proti legalizaci výnosů z trestné činnosti a financování terorismu, ve znění účinném do 30. 4. 2021 (dále jen „zákon AML“), příliš extenzivním způsobem, který z výše uvedených důvodů zasahuje do práva žalobkyně na spravedlivý proces. Podle citované normy ve spojení s odst. 1 stejného ustanovení zákona AML je každý povinen zachovávat mlčenlivost o skutečnostech týkajících se oznámení a šetření podezřelého obchodu, úkonů učiněných FAÚ nebo plnění (informačních) povinností stanovených v § 24 odst. 1 nebo § 31c zákona AML . Poskytnutím obecných informací o tom, že obdržel od FAÚ písemnosti, ze kterých plynou informace o některých blíže neupřesněných subjektech a o některých blíže neupřesněných bankovních účtech či operacích, a že tyto informace vyhodnocuje (např. způsobem jako v bodě 26 tohoto rozsudku), by žalovaný nikterak neprozradil informace chráněné citovaným ustanovením zákona o AML , neboť z uvedených obecných sdělení nikterak nevyplývá, zda FAÚ obdržel nějaký podnět a zda provádí šetření, natož pak kdo takový podnět či oznámení podal, koho a jakého obchodu se týká, popř. jaké úkony jsou činěny. Žalovaný tedy mohl a měl do spisového přehledu uvést alespoň rámcovou povahu nepřeřazených dotčených písemností.

Služba Nahlížení na vybrané údaje umožní přistupovat k vybraným informacím z osobních daňových účtů a spisu daňového subjektu vedeného finančním úřadem a bude dostupná nejdéle po přechodnou dobu 9 měsíců. K zachování přístupu k údajům se Finanční správa rozhodla zejména kvůli poptávce odborné daňové veřejnosti. Dotčené subjekty tak budou mít více času na přihlášení do modernizované Daňové informační schránky plus.

Provoz původní daňové informační schránky bude dle zákona ukončen 28. 2. 2022. Finanční správa však reaguje na podněty ze strany veřejnosti a profesních skupin a v rámci služby Nahlížení na vybrané údaje umožní po přechodnou dobu přistupovat k vybraným informacím z osobních daňových účtů a spisu daňového subjektu vedeného finančním úřadem. Služba Nahlížení na vybrané údaje bude dostupná po přechodnou dobu, aby dotčené subjekty měly dostatek času například na přihlášení do modernizované Daňové informační schránky plus.

Smyslem a účelem ponechání určitých listin, které mají být důkazem, ve vyhledávací části bývá většinou potřeba vyplývající z vyšetřovací taktiky správce daně – po určitou dobu může být legitimní, aby si správce daně ponechal nad daňovým subjektem taktickou informační převahu a sledoval, zda tvrzení daňového subjektu a jím nabízené důkazy jsou v souladu se zjištěními správce daně, o nichž daňový subjekt nemusí vůbec tušit, že jsou k dispozici. V určitý moment, a tím je právě situace hodnocení důkazů, které je nutno provádět komplexně, tedy každý jednotlivý důkaz s vědomím existence i všech důkazů dalších a ve vzájemné provázanosti všech důkazů, musí jít všechny důkazy, tedy i ty, které byly dosud z taktických důvodů utajeny, „na stůl“ a nadále být utajovány nemohou. V tento moment musí legitimní důvody taktické (dočasné) informační převahy správce daně ustoupit silnějším požadavkům na spravedlivý proces chránící právo daňového subjektu znát všechny skutkové podklady, na základě nichž správce daně činí své právní závěry, a ostatně i právo daňového subjektu na své informační sebeurčení.

I. Daňový subjekt má právo nahlížet do úplného soupisu písemností obsažených ve vyhledávací části spisu a právo obdržet opis či kopii takového soupisu nebo výpis z něho. Z položek soupisu týkajících se vyhledávací části musí být v každém jednotlivém případě patrno, o jakou konkrétní písemnost jde, v té míře, aby si z toho mohl daňový subjekt učinit aspoň rámcovou představu, zda konkrétní písemnosti mohou být uplatněny v řízení jako důkazní prostředek, jak s tím počítají § 65 odst. 1 písm. a) a odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb. , daňového řádu, včetně s tím spojeného povinného přesunu písemnosti z vyhledávací do „nevyhledávací“ části spisu v okamžik stanovený zákonem.

Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 1. 2021, čj. 2 Afs 188/2019-51

…i v případě, pokud by daňové orgány dospěly k názoru, že cíl trestního řízení by mohlo ohrozit již samotné vědomí stěžovatelky o vzniku Písemnosti (tedy o tom, že byl proveden odposlech telekomunikačního zařízení v rámci prověřování trestné činnosti jednatele stěžovatelky), nelze tím obhájit skutečnost, že existence vyhledávací části spisu nebyla stěžovatelce vůbec známa, popřípadě že stěžovatelka neměla přístup k řádně vedenému spisovému přehledu vyhledávací části spisu. Daňovému subjektu je totiž zákonem přiznáno právo nahlížet do soupisu písemností vedených ve vyhledávací části spisu, aniž by z nich vyplýval jejich konkrétní obsah (§ 66 odst. 2 daňového řádu ). Jelikož daňový řád umožňuje označení konkrétních dokumentů v soupisu písemností takovým způsobem, aby z jejich označení nebylo možné rozpoznat jejich obsah, Nejvyšší správní soud nevidí žádný legitimní důvod pro to, aby soupis nebyl stěžovatelce poskytnut. Pokud byly daňové orgány toho názoru, že samotné vědomí stěžovatelky o existenci Písemnosti by mohlo ohrozit cíl trestního řízení, nic jim nebránilo v tom, aby Písemnost v soupisu písemností vyhledávací části spisu označily takovým způsobem, z něhož by nebylo patrné, o jakou písemnost se jedná.

Základním aspektem jakéhokoliv férového „souboje“, ať už se jedná o souboj sportovní, vědomostní či jakýkoliv jiný, by mělo být zajištění rovných podmínek. Ústavněprávní hantýrkou by mělo dojít k zajištění rovnosti zbraní1). Zajištění rovnosti zbraní je v rámci správy daní realizováno mimo jiné prostřednictvím vedení daňového spisu v souladu se zákonem, a to především co se vedení vyhledávací (neveřejné) neboli „tajné“ části spisu týče, zařazováním všech písemností do daňového spisu a seznamováním daňových subjektů s veškerými písemnosti, které mají nebo mohou mít vliv na ověření daňové povinnosti ve smyslu ust. § 1 odst. 2 daňového řádu 2), řádně a včas. Alfou a omegou vedení daňového spisu je tedy zejména způsob vedení vyhledávací (neveřejné) části spisu a zpřístupňování písemností zařazených do této části daňového spisu dle ust. § 64 až 66 daňového řádu . Podstatou nemalého množství dílčích rozporů mezi daňovým subjektem a správcem daně je totiž zejména nezpřístupňování (zatajování) některých písemností a důvodnost jejich zařazení do vyhledávací části spisu.

Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 6. 2. 2020, sp. zn. 2 Afs 187/2019 www.nssoud.cz

Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 10. 2019, sp. zn. 1 Afs 469/2018 , www.nssoud.cz

Stěžovatel také uvedl, že žalobkyně měla k dispozici záznamní povinnost osoby zúčastněné na řízení za měsíc listopad 2013, ze které vycházel. To však dovodil pouze ze skutečnosti, že sama předložila záznamní povinnost za měsíc říjen 2013. Ve sdělení ze dne 28. 8. 2014 však záznamní povinnost za listopad 2013 neoznačil a předpokládal, že jí žalobkyně disponuje. Ta však uvedenou záznamní povinností nedisponovala. Jednalo se tedy o nové skutečnosti, se kterými žalobkyně nebyla před vydáním rozhodnutí seznámena. Takovýto postup stěžovatele byl v rozporu s § 115 odst. 2 d. ř. Za nastalé situace totiž šlo o první případ dle § 115 odst. 2, kdy bylo v odvolacím řízení prováděno dokazování. V takových případech je povinností odvolacího orgánu umožnit seznámení se zjištěnými skutečnostmi a důkazy. Zbavit se této povinnosti nelze ani odkazem na § 66 a násl. d. ř. či § 67 odst. 3 d. ř., tedy tím, že existuje možnost nahlížet do spisu či pořizovat kopie, výpisy nebo potvrzení ze spisu, jak se domnívá stěžovatel. Je nezbytný aktivní přístup odvolacího orgánu a poukazem na možnost nahlížení do spisu se nelze vyvinit ze splnění povinnosti výslovně zakotvená v § 115 odst. 2 d. ř.