Vydáno: 22. 9. 2011
Dovoz a vývoz zboží z pohledu DPH Dagmar Masná 1 Uplatňování daně z přidané hodnoty při dovozu a vývozu zboží je pevně spojeno s pravidly celního řízení upravenými celními předpisy Evropského společenství - nařízením Rady (EHS) č. 2913/92, jímž se vydává Celní kodex Společenství a nařízením Komise (EHS) č. 2454/93, kterým se provádí nařízení Rady (EHS) č. 2913/92 - lze je nalézt na webu Generálního ředitelství cel. Přestože se pravidla pro dovoz a vývoz v poslední době v podstatě nezměnila a nezměnila se ani z pohledu uplatňování daně z přidané hodnoty, s výjimkou změn v osvobození od cla i od daně a využití možností elektronických podání i elektronické komunikace, provází řadu plátců pochybnosti o správnosti postupu při uplatnění daně z přidané hodnoty. Pro odstranění alespoň některých pochybností uvádí tento článek základní pravidla, při jejichž respektování by chybovost postupu měla být snížena na minimum. Dovoz zboží Stále platí základní pravidla, že: * Dovozem zboží se rozumí dodání zboží a jeho vstup ze třetí země na území Evropského společenství, přičemž není pro posouzení rozhodující, ve kterém státě společenství se tak stalo. Za dovážené zboží se také považuje zboží, které bylo předtím umístěno do svobodného skladu či pásma a je vráceno (propouštěno z celního režimu) zpět do tuzemska. * Správa daně u dovozu zboží je rozdělena mezi finanční úřady a celní úřady, když finančním úřadům přísluší správa daně při dovozu uskutečněném plátci daně, jde-li o propuštění zboží do režimu volného oběhu, do aktivního zušlechťovacího styku v systému navrácení nebo dočasného použití s částečným osvobozením od cla. Celnímu úřadu přísluší správa v daně u dovozu zboží, kdy dovozcem je osoba, která není plátcem, dále dojde-li ke vzniku daňové povinnosti z titulu nezákonného dovozu zboží, je-li zboží spotřebováno nebo použito ve svobodném pásmu nebo svobodném skladu za jiných podmínek, než které jsou stanoveny celními předpisy, při porušení podmínek vyplývajících z dočasně uskladněného zboží, při porušení podmínek stanovených pro celní režim, do něhož bylo dovážené zboží propuštěno či odnětím zboží celnímu dohledu. * Pro určení, kde bude daň z dovozu zboží přiznána a zaplacena, je rozhodující určení místa plnění, kterým je členský stát Evropské unie, na jehož území se zboží nachází v době, kdy vystupuje ze třetí země. PŘÍKLAD Český plátce dováží zboží z Norska a zboží vstoupí na území Evropské unie v Polsku, kde bude propuštěno do celního režimu tranzit. Do volného oběhu bude propuštěno až v České republice. Místo plnění tedy bude v tuzemsku a zde bude také přiznána a zaplacena daň. Kdyby však bylo zboží propuštěno do volného oběhu v Polsku, bude místem plnění tento členský stát a bude nutné zkoumat v polském zákoně o dani z přidané hodnoty, zda v Polsku nevznikla z tohoto titulu nějaká povinnost. U dalších celních režimů, které mohou být pro zboží při vstupu do Evropské unie přiznány, jako je postavení dočasně uskladněného zboží, nebo umístění do svobodného skladu či pásma, propuštění do celního režimu uskladnění v celním skladu, aktivní zušlechťovací styk v podmíněném systému, dočasné použití s úplným osvobozením od cla nebo vnější tranzit, je místem plnění území toho členského státu, ve kterém se na toto zboží přestanou vztahovat příslušná celní opatření * Daň z dováženého zboží přiznává a také platí osoba, které je při dovozu zboží toto zboží propuštěno do celního režimu, u kterého vznikla daňová povinnost. Tato osoba se může podle pravidel uvedených v Celním kodexu nechat při celním řízení zastoupit pro provádění všech úkonů a formalit spojených s uplatňováním celních předpisů. Zastoupení může být: a)přímé - zástupcem je osoba, která jedná jménem a ve prospěch zastoupené osoby (JO/JP). Přímý zástupce nemá tedy povinnost uhradit celní dluh a deklarantem zůstává osoba, které je zboží propuštěno do příslušného celního režimu, b)nepřímé - zástupce jedná vlastním jménem a ve prospěch zastoupené osoby (VJ/JP), celními orgány je nepřímému zástupci vyměřen celní dluh, který následně přeúčtuje osobě, které je zboží propuštěno do příslušného celního režimu. Nepřímý zástupce je tedy zároveň deklarantem, nositelem daně je ale zastoupená osoba. * Okamžik vzniku daňové povinnosti a povinnosti daň odvést se liší podle jednotlivých celních režimů, do kterých je zboží propuštěno. Jestliže je tedy zboží propuštěno plátci daně do celního režimu volný oběh nebo aktivní zušlechťovací styk v systému navracení, vzniká daňová povinnost dnem propuštění zboží celním úřadem do tohoto celního režimu a daň je plátce povinen sám uvést do daňového přiznání za období, ve kterém bylo zboží do uvedených celních režimů propuštěno. U zboží, které bylo propuštěno do celního režimu dočasné použití s částečným osvobozením od dovozního cla vzniká povinnost přiznat daň v plné výši, která by byla vyměřena v případě propuštění zboží do volného oběhu a to již při propuštění do tohoto režimu, přičemž nezáleží na délce lhůty, na kterou bylo zboží do tohoto režimu propuštěno. Daň se přiznává ve zdaňovacím období, ve kterém bylo zboží do celního režimu propuštěno. Stejné pravidlo - přiznat daň platí i pro plátce, který poruší podmínky pro osvobození podle § 71g ZDPH, tj., když je ukončení odeslání nebo přepravy zboží v jiném členském státě a dodání tohoto zboží do jiného členského státu osvobozeno od daně. * Daňovým dokladem při dovozu zboží do tuzemska rozhodnutí o propuštění zboží do celního režimu, ve kterém vzniká daňová povinnost - jednotný správní doklad (dále jen „JSD“) nebo i jiné rozhodnutí o vyměření daně vydané celním orgánem, pokud je daň zaplacena. Tyto daňové doklady mohou být v listinné podobě na předepsaném tiskopisu nebo podané v elektronické podobě se souhlasem celního orgánu. * Pro přepočet cizí měny na české koruny se použije kurs stanovený podle celních předpisů - je uveden na webových stránkách Generálního ředitelství cel www.cs.mfcr.cz. Kurs se používá tak, jak je zveřejněn tj. v rozsahu tří desetinných míst. * Základem daně při dovozu je součet základu pro vyměření cla, který je shodný s celní hodnotou zboží, včetně cla, dávek a poplatků splatných z důvodů dovozu zboží, pokud již nejsou zahrnuty do základu pro vyměření cla, vedlejších výdajů vzniklých do prvního místa určení v tuzemsku, popřípadě do dalšího místa určení na území Evropské unie, pokud je toto místo při uskutečnění zdanitelného plnění známo a pokud nejsou zahrnuty do základu pro vyměření cla a příslušné spotřební daně, jestliže tato není na základě § 41 ZDPH ze základu daně výslovně vyloučena. Při určení vedlejších výdajů je třeba hodnotit vztah poskytnutého plnění k dováženému zboží. Podle tohoto hodnocení jsou jimi zejména náklady na balení, přeprava, pojištění, provize, služby zajišťování celních formalit, skladovací služby, přebalení zboží, přeložení zboží na jiný dopravní prostředek apod. PŘÍKLAD Český plátce dovezl zboží ze třetí země, které mu bylo propuštěno do celního režimu volný oběh. Měl tak povinnost přiznat daň. Základ daně stanovil tak, že z údajů JSD použil údaj o celní hodnotě a vyměřeném clu, k němuž připočetl náklady na přepravu, které nebyly do celní hodnoty zahrnuty, náklady na pojištění a celní služby. Jiné výdaje v souvislosti s dovezeným zbožím neměl. Součet těchto údajů se stal základem daně, ze kterého byla vypočtena daň s použitím sazby daně příslušné dováženému zboží. * Oprava základu daně a výše daně, kterou sám přiznal plátce daně se provádí v případě snížení i zvýšení daňové povinnosti obdobně jako u tuzemského zdanitelného plnění. Pokud nebude celním orgánem opraven JSD a přesto nastanou podmínky pro provedení opravy, bude se lišit postup od opravy tuzemského plnění jen v tom, že opravu provede plátce pouze ve své evidenci pro daňové účely, neboť neměl povinnost vystavit daňový doklad. PŘÍKLAD Zahraniční dodavatel na základě sjednaných podmínek poskytl českému plátci slevu z ceny po zjištění, že některé zboží bylo dovezeno poškozené. Poškozené zboží se nebude vracet do třetí země, ale provede se pouze jeho oprava v tuzemsku. Vzhledem k tomu, že došlo ke snížení ceny, ale JSD nebude opravováno, provede plátce opravu pouze ve své evidenci pro daňové účely tak, že sníží daň na výstupu a sníží (vrátí) také odpočet daně. Výsledek opravy je daňově neutrální. Tento postup doloží správci daně důkazními prostředky, kterými může být smlouva ve spojení s dokladem vystaveným zahraničním dodavatelem na snížení ceny, údaj o vrácené části úplaty apod. V případě, kdy daň vyměřil celní orgán a základ daně nebo sazba daně byly uplatněny nesprávně, neprovádí plátce opravu sám, ale oznámí tuto skutečnost celnímu úřadu, který daň vyměřil. * Opravu chybné sazby daně nebo chybného výpočtu, kterými došlo ke zvýšení daňové povinnosti, je plátce oprávněn provést v evidenci pro daňové účely a následně v dodatečném přiznání za zdaňovací období, ve kterém vznikla původní daňová povinnost. Pokud by chybným postupem došlo ke snížení daňové povinnosti, je plátce povinen podat dodatečné daňové přiznání podle pravidel uvedených v daňovém řádu. * Nárok na odpočet při dovozu zboží je možné uplatnit nejdříve za zdaňovací období, ve kterém plátce splnil podmínky stanovené v § 73 ZDPH, zejména, že vyměřenou daň přiznal a má v držení daňový doklad. PŘÍKLAD Český plátce dovezl zboží z Ukrajiny, které bylo propuštěno do volného oběhu dne 30. 5. a tento den také obdržel potvrzený jednotný správní doklad. Ze zboží přizná daň v daňovém přiznání za měsíc květen a také může uplatnit nárok na odpočet. Kdyby však tento doklad obdržel v červnu, mohl by uplatnit odpočet až v červnu, bez ohledu na to, že daň přiznal v květnu. V případě, že dovezené zboží není propuštěno do celního režimu, ve kterém vznikla povinnost vyměřit daň, může se nárok na odpočet uplatnit nejdříve za zdaňovací období, ve kterém rozhodl celní orgán o vyměření daně. Podstatné je vždy rozhodnutí celních orgánů, a to i v případě, že plátce bude daň přiznávat ve svém daňovém přiznání. Jestliže však daň vyměřují celní orgány, lze nárok na odpočet uplatnit nejdříve za zdaňovací období, když už je daň zaplacená a plátce má k dispozici daňový doklad. * Lhůta pro uplatnění nároku je tříletá. Začíná běžet prvním dnem měsíce následujícího po zdaňovacím období, ve kterém vznikl nárok na odpočet. PŘÍKLAD Plátce dovezl zboží ze třetí země, které mu bylo propuštěno do volného oběhu v květnu. Za toto zdaňovací období také přiznal daň. Při zpracování roční uzávěrky však zjistil, že mu nebyl doručen JSD. Na základě jeho žádosti zaslal celní úřad předmětný doklad až v květnu následujícího roku. Plátce tak je oprávněn uplatnit nárok na odpočet za zdaňovací období, ve kterém měl v držení daňový doklad, neboť ještě neuplynula promlčecí lhůta pro uplatnění nároku. * Sazba daně se uplatňuje podle obecných pravidel uvedených v § 47 ZDPH a jeho příloh č. 1 a 2. V případě zboží, u něhož se uplatňuje jednotná celní sazba, které však zařazením patří do různých podpoložek, použije se základní sazba, byť by jen jeden druh zboží této dani podléhal. Ještě je třeba připomenout, že v případě dovozu zboží jako souboru, platí stejné pravidlo o použití základní sazby daně. Zákon však připouští i možnost uplatnit u každého druhu zboží příslušnou sazbu samostatně. PŘÍKLAD Český plátce dováží plyšové hračky, které mají uvnitř schránku s bonbóny. I když pro bonbóny platí snížená sazba a pro hračku sazba základní, může postupovat tak: * že celou hračku zdaní základní sazbou nebo * že hračku zdaní základní sazbou daně a bonbóny sazbou sníženou. Vedle pravidel pro uplatnění daně při dovozu zboží je nutné také znát pravidla, kdy je přiznáno osvobození od daně. Změny v této oblasti přinesla novela ZDPH s účinností od 1. 4. 2011, podle které především platí, že osvobozen od daně je dovoz takového zboží, jehož dodání plátcem v tuzemsku by bylo v každém případě osvobozeno od daně. Zákon o DPH v § 71 až 71g vyjmenovává konkrétní zboží a určuje jeho množství a další podmínky, při jejichž dodržení lze osvobození uplatnit. Zřejmě nejdiskutovanější změnou v osvobození od daně je změna limitu pro cenu dováženého zboží, který se značně snížil - z částky 150EUR, která platila do 31. 3. 2011 na částku 22 EUR. Dochází tak k odlišnému osvobození daného zboží pro účely ZDPH a pro účely celních předpisů (tam částka 150 EUR zůstala). Na základě novely zákona doznala změny také úprava osvobození zboží z dovozu, jehož přeprava je ukončena v jiném členském státě, uvedená v § 71g zákona. Platí, že vzniká-li povinnost přiznat daň u zboží z dovozu v tuzemsku, ale zboží je odesláno nebo přepraveno ze třetí země do jiného členského státu, je tento dovoz osvobozen od daně, pokud by dodání zboží bylo osvobozeno podle § 64 ZDPH. PŘÍKLAD Český plátce realizoval dovoz zboží z Jižní Ameriky, při kterém by mu při jeho propuštění do režimu volný oběh vznikla v tuzemsku povinnost přiznat daň. Zboží však nechal odeslat do Polska, kde také byla ukončena přeprava. Protože by dodání zboží do Polska bylo osvobozené od daně podle § 64 ZDPH, bude tento dovoz také osvobozený od daně. Je třeba zdůraznit, že tento postup má své úskalí. Plátce je totiž povinen již při dovozu předložit celnímu orgánu doklady o tom, že zboží bylo dovezeno v rámci dodávek do jiného členského státu nebo k přemístění. Jedná se o standardní doklady z obchodního styku jako jsou například objednávky zboží a přepravy, kontrakty, dodací listy, přepravní doklady apod. Také vyplnění JSD se bude lišit. Plátce do kolonky 44 uvede své DIČ a současně DIČ osoby, která zboží v jiném členském státě pořizuje. Před své DIČ uvede kód „Y040“, před DIČ osoby, která zboží v jiném členském státě pořizuje, uvede kód „Y041“. V případě, že celní prohlášení podává plátce elektronicky v systému e-dovoz, jsou údaje o DIČ součástí datových prvků v kolonkách č. 8 a č. 14 společně s dalšími identifikačními údaji o subjektech. Nejsou-li všechny podmínky pro osvobození od daně splněny, je plátce povinen přiznat daň, jak je již zmíněno v předchozím textu. Vývoz zboží Již z jednotlivých ustanovení ZDPH je zřejmé, že dovozu zboží, u něhož vzniká daňová povinnost, event. je přiznáno osvobození od daně, je věnována větší pozornost, než vývozu zboží. Vývoz zboží je totiž osvobozen od daně a převážná většina úkonů s ním spojených je prováděna celními orgány v rámci celního řízení. Pokud jde o celní řízení, byl podle Nařízení Komise č. 1875/2006, kterým je novelizováno prováděcí nařízení Komise č. 2454/93 k Celnímu kodexu, k 1. 7. 2007 ve všech členských státech Evropské unie spuštěn nový informační systém - Export Control Systém (ECS). Je to systém zpracovávající celní režim vývoz na základě elektronicky podaného celního prohlášení a zahrnuje i elektronickou komunikaci s deklarantem a příslušnými celními úřady. Zabýváme-li se vývozem zboží, je třeba si vždy připomenout, že pro účely daně z přidané hodnoty: * Vývozem zboží se rozumí výstup zboží z území Evropské unie na území třetí země, jestliže zboží bylo propuštěno do některého z celních režimů: vývoz, pasivní zušlechťovací styk, vnější tranzit nebo, pokud bylo zboží propuštěno do celně schváleného určení zpětný vývoz zboží, umístěno nebo dodáno do svobodného pásma nebo svobodného skladu, které se nacházejí na území tuzemska. Pro zhodnocení, zda jde o vývoz, lze využít pravidlo, že vývozem je jen ten výstup, který je spojen s dodáním zboží. Pokud jde o jiné výstupy, než spojené s dodáním zboží, nejsou pro účely daně z přidané hodnoty za vývoz zboží považovány. PŘÍKLAD Česká firma vyvinula prototyp nového stroje, který se rozhodla předvést na veletrhu v Ženevě. Tento stroj nebyl určen pro další prodej a po skončení veletrhu se vracel do tuzemska. I když opustil území Evropské unie a výstup byl celními orgány potvrzen, nebude tento případ posouzen jako vývoz zboží. * Vývoz je osvobozen od daně s nárokem na odpočet podle § 66 ZDPH za podmínky, že je uskutečněno odeslání nebo přeprava do třetí země buď prodávajícím nebo jím zmocněnou osobou, kterou může být např. přepravce, či kupujícím nebo jím zmocněnou osobou, pokud kupující nemá v tuzemsku sídlo nebo místo podnikání ani místo pobytu či provozovnu. * Osvobození není přiznáno zboží, které je přepravováno kupujícím za účelem vybavení nebo zásobení rekreačních lodí nebo letadel, popřípadě jiného prostředku pro dopravu pro soukromé použití . * Dnem uskutečnění vývozu je den výstupu zboží z území Evropské unie, potvrzený celním orgánem, dnem umístění nebo dodání zboží do svobodného pásma nebo svobodného skladu je den potvrzený celním orgánem na rozhodnutí o umístění zboží. * Vývoz se uvádí do daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém vznikla povinnost přiznat toto plnění - tj. ke dni uskutečnění plnění. PŘÍKLAD Český plátce dodal zboží příjemci do Makedonie, toto zboží bylo v tuzemsku propuštěno do režimu vývoz a jeho výstup z Evropské unie byl řádně potvrzen na daňovém dokladu výstupním celním úřadem. Zboží vystoupilo z území Evropské unie v červenci, ale plátce obdržel potvrzený doklad až v polovině srpna. Protože se ale plnění uskutečnilo v červenci - zboží vystoupilo z Evropské unie, uvede plátce hodnotu vývozu v daňovém přiznání za červenec. * Vývoz se prokazuje především daňovým dokladem, kterým je buď písemné rozhodnutí celního orgánu o vývozu zboží do třetí země, jímž je potvrzen výstup zboží z území Evropské unie, nebo písemné rozhodnutí celního orgánu o umístění zboží do svobodného pásma nebo skladu v tuzemsku. V případě e-vývozu je daňovým dokladem elektronická zpráva IE599. V praxi se často vyskytují případy, kdy výstup zboží z území Evropské unie není potvrzen výstupním celním orgánem na daňovém dokladu (časté je to u výstupu zboží v SRN). V takovém případě může plátce prokázat výstup zboží jinými důkazními prostředky. Například nákladními listy, dodacími listy, event. i potvrzením odběratele o převzetí zboží, dokladem o přidělení celně schváleného určení v zemích mimo celní území Evropské unie, poštovní průvodkou, popř. jinými doklady PŘÍKLAD Český plátce uzavřel smlouvu na vývoz strojního zařízení do Hondurasu. Zboží bylo přepraveno do Hamburku v SRN, kde bylo naloženo na nákladní loď. Celní úřad v Hamburku však nevyznačil výstup zboží na daňovém dokladu, proto společnost dokládala svému správci daně jiné důkazní prostředky. Předložila potvrzení o přechodu zařízení přes hranice Hondurasu, o propuštění zařízení do volného oběhu v Hondurasu a prohlášení odběratele, že zboží převzal a zaplatil. Současně také předložila výpis z účtu, na který byla částka za zařízení zaplacena. Tyto důkazní prostředky byly pro prokázání vývozu dostačující. V případě, kdy výstup zboží z území Evropské unie není na dokladu potvrzen, prokazuje plátce vývoz celnímu úřadu, který v případě prokázání označí vývoz ve své databázi za potvrzený. Z této databáze pak vychází správci daně při ověřování údajů o vývozu uvedených v daňovém přiznání. * Celní úřad může zrušit platnost celního prohlášení, je-li informován o tom, že zboží uvedené na prohlášení neopustilo území Evropské unie ani po uplynutí lhůty 90 dnů (základní lhůta 60 dnů + prodloužení o 30 dnů) ode dne propuštění do režimu vývozu, nebo i v případech, kdy vývoz nelze dostatečně prokázat na základě zrušení platnosti celního prohlášení. Plátce pak musí opravit údaje o vývozu, a v případě, že předmětné zboží nemá k dispozici, musí vypořádat daň jako při dodání zboží v tuzemsku. PŘÍKLAD Plátce podal elektronické celní prohlášení k dodávce zboží na Ukrajinu. Vývozní celní úřad zaslal sdělení výstupnímu celnímu úřadu na Slovensku. Zboží ale nevystoupilo z území Evropské unie do 60 dnů ode dne propuštění do režimu vývoz, proto vývozní celní úřad vyzval plátce, aby vývoz doložil a současně mu prodloužil lhůtu o dalších 30 dnů. Plátce ale nezjistil, kde se zboží nachází, takže neprokázal, že opustilo území Evropské unie. Po uplynutí celkem 90 dnů zrušil vývozní celní úřad rozhodnutí o propuštění zboží do režimu vývoz a plátci pak vznikla povinnost z předmětného zboží přiznat daň. * Svobodné sklady i svobodná pásma jsou součástí tuzemska, ale umístění zboží v těchto celních zónách je považováno za vývoz. Ten je uskutečněn v případě, kdy je zboží skutečně ve svobodném skladu nebo svobodném pásmu umístěno. Umístění musí být potvrzeno rozhodnutím celního úřadu. S přihlédnutím k § 66 ZDPH jiné důkazní prostředky k prokázání tohoto způsobu vývozu využít nelze. PŘÍKLAD Plátce se rozhodl umístit zboží do svobodného skladu. K tomuto účelu vyplnil JSD s kódem pro umístění zboží do svobodného skladu a nechal umístění potvrdit celním úřadem. Potvrzením celního úřadu příslušného svobodnému skladu se umístěné zboží považuje pro účely daně z přidané hodnoty za vyvezené a vývoz lze uvést do daňového přiznání. * Celní služby (zpravidla prováděné celním deklarantem), jsou také osvobozené od daně, pokud jsou přímo vázány na vývoz. Lze dovodit, že osvobozené od daně jsou v případě, jsou-li poskytnuty přímo vývozci. Celní deklarant také musí osvobození svých služeb doložit dokladem o zaplacení, popřípadě i jinými doklady prokazujícími splnění podmínek pro osvobození. Jestliže celní deklarant neposkytuje celní službu přímo vývozci, ale poskytuje ji třetí osobě, např. přepravci, měl by problém osvobození služby doložit. Proto se poskytnutá služba zdaňuje. PŘÍKLAD Přepravce vyváženého zboží požádal celního deklaranta o zajištění celních služeb pro svého klienta - vývozce zboží. Deklarant na poskytnutou službu vystavil daňový doklad s uvedením základní sazby daně. Na dotaz přepravce zdůvodnil svůj postup tím, že k prokázání uskutečnění služby má pouze doklad o zaplacení provedeném přepravcem a není tak zřejmé, že jde o službu spojenou s vývozem zboží. Přeprava a služby vázané na dovoz a vývoz zboží Na závěr je třeba ještě zmínit osvobození přepravy a služeb přímo vázaných na dovoz a vývoz zboží. Platí, že přeprava zboží při jeho vývozu a služby, které jsou přímo vázány na vývoz zboží jsou v tuzemsku osvobozeny od daně s nárokem na odpočet. Stejné pravidlo platí i pro dovoz, ale s tím rozdílem že cenu těchto služeb je osoba, která je povinna přiznat daň, musí náklady s nimi spojené zahrnout do základu daně u zboží. Osvobození služeb spojených s dovozem zboží, platí i pro režim dočasného uskladnění nebo umístění do svobodného pásma či skladu, režim uskutečnění v celním skladu, aktivní zušlechťovací styk v podmíněném systému, dočasné použití s úplným osvobozením od cla nebo vnější tranzit, i když se na toto zboží přestanou vztahovat příslušná celní opatření v jiném členském státě. PŘÍKLAD Český přepravce poskytl přepravu zboží ze Švýcarska do Prahy. Část této přepravy (od hranic České republiky do Prahy) je osvobozená od daně a nezáleží na tom, kdo tuto přepravu uskutečnil nebo odkud je přeprava směrována. K této přepravě vystaví přepravce pro příjemce plátce daně doklad, na kterém bude uvedena částka přepravy bez daně (osvobození) a příjemce zahrne tuto přepravu, spolu s dalšími vedlejšími výdaji do základu daně u dováženého zboží a z tohoto základu vypočte příslušnou daň. Osvobození přepravy a služeb se prokazuje přepravním dokladem (doklad CMR, stazka pod.), který má být potvrzený vstupním nebo výstupním celním úřadem, podle toho, zda jde o dovoz nebo vývoz, popřípadě i jinými důkazními prostředky, např. smlouvou o přepravě věci. K uplatnění daně z přidané hodnoty u přepravy a služeb spojených s dovozem a vývozem zboží je třeba ještě dodat, že osvobozené s nárokem na odpočet jsou i služby spočívající v zajištění přepravy a předmětných služeb poskytnutých osobami, které jednají jménem a na účet jiné osoby (na základě plné moci, mandátní smlouvy apod.). ZÁVĚREČNÉ DESATERO 1. Povinnost přiznat daň u zboží z dovozu vzniká propuštěním zboží do režimů vyjmenovaných v § 23 ZDPH. 2. Do základu daně podle § 38 ZDPH se vedle celní hodnoty, cla a poplatků, příp. spotřební daně, zahrnují také vedlejší výdaje včetně přepravy a služeb spojených přímo s dovozem. 3. Údaje o takto stanoveném základu daně a z něho vypočtené výše daně podle § 37 ZDPH (tzv. „samovyměření“) se uvádí na řádek č. 7 resp. 8 daňového přiznání. 4. Při poskytnutí slevy z ceny zboží jeho dodavatelem je povinnost provést opravu základu daně podle § 42 ZDPH. 5. Oprava ostatních chyb při výpočtu daně se provádí podle § 43 ZDPH. 6. Nárok na odpočet přiznané daně lze uplatnit jen při splnění podmínek stanovených v § 73 ZDPH. 7. U dováženého zboží, které se osvobozuje od daně je nutné podle § 71 až 71f ZDPH sledovat nejen druh zboží, ale také jeho množství, účel dovozu popř. i osobu, která dovoz uskutečňuje. 8. Vývoz zboží je podle § 66 ZDPH osvobozen od daně jen tehdy, když zboží vystoupilo z území Evropské unie a tento výstup zboží je spojen s jeho dodáním. 9. Osvobození vývozu zboží se prokazuje podle § 66 ZDPH jednotným správním dokladem a v případě e-vývozu zprávou IE599. 10. Přeprava a služby přímo vázané na dovoz a vývoz zboží jsou osvobozeny od daně podle § 69 ZDPH, zatímco služba zajištění (zprostředkování) těchto služeb je osvobozena podle § 68 odst. 13 téhož zákona. Test na konec Otázka č. 1 Příjemce zboží z dovozu, které je předmětem spotřební daně, jehož přepravu uskutečnil samostatný přepravce, přičemž zboží bylo přebaleno a přeloženo, zahrne do základu daně : a) celní hodnotu, clo, dávky a poplatky splatné z důvodu dovozu, které nebyly zahrnuty do celní hodnoty a spotřební daň, b) celní hodnotu, clo, dávky a poplatky splatné z důvodu dovozu, které nebyly zahrnuty do celní hodnoty, spotřební daň a vedlejší výdaje, kterými je přeprava, pokud nebyla zahrnuta do celní hodnoty a výdaje na přebalení a přeložení zboží, c) celní hodnotu, clo, dávky a poplatky splatné z důvodu dovozu, které nebyly zahrnuty do celní hodnoty, spotřební daň a přepravu, pokud nebyla zahrnuta do celní hodnoty. Výdaje na přebalení a přeložení zboží do základu daně nezahrne, protože tyto služby jsou osvobozené od daně. Otázka č. 2 Vypočtenou daň ze zboží z dovozu, uvede plátce do daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém: a) bylo zboží propuštěno do celního režimu, při kterém vzniká povinnost přiznat a zaplatit daň, b) byla vystavena faktura zahraničním dodavatelem, c) byla doručena faktura od zahraničního dodavatele. Otázka č. 3 U dovozu zboží, při kterém měl plátce povinnost přiznat daň může uplatnit nárok na odpočet nejdříve v daňovém přiznání za zdaňovací období, ve kterém: a) daň přiznal, ale neměl ještě v držení daňový doklad, b) daň přiznal a měl v držení fakturu vystavenou zahraničním dodavatelem, c) daň přiznal a měl v držení jednotný správní doklad (JSD). Otázka č. 4 Vývozem zboží se rozumí, když: a) zboží je propuštěno do režimu vývoz za účelem dodání zahraniční osobě, b) zboží je propuštěno do režimu vývoz, vystoupilo z území Evropské unie a je dodáno zahraniční osobě, c) zboží je propuštěno do režimu vývoz, vystoupilo z území Evropské unie a bylo určeno k převáděcím účelům na veletrhu. Otázka č. 5 Vývoz zboží se uvede do daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém: a) bylo zboží propuštěno do celního režimu vývoz, b) zboží vystoupilo z území Evropské unie, nebylo ale určeno pro dodání, c) zboží vystoupilo z území Evropské unie a výstup je potvrzen výstupním celním úřadem. Správné odpovědi : 1 b), 2 a), 3 c), 4 b), 5 c). 1 Pracuje ve státní správě již 45 let a to vždy na úseku nepřímých daní. Nejprve pracovala v oboru daně z obratu na odboru státních financí a na finanční správě, dále v oboru daně z přidané hodnoty na finančním ředitelství. Nyní v tomto oboru pracuje na Generálním finančním ředitelství.